UNIVERSIDAD CENTROCCIDENTAL

LISANDRO ALVARADO

EL MECANISMO DE CESION DE CREDITOS FISCALES COMO MEDIO

DE EXTINCION DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA DERIVADA DEL

IMPUESTO SOBRE LA RENTA EN LAS ORGANIZACIONES

Lcdo. WILLIAM I. ALVARADO E.

Barquisimeto, 2011

UNIVERSIDAD CENTROCCIDENTAL LISANDRO ALVARADO

DECANATO DE ADMINISTRACION Y CONTADURIA

COORDINACION DE POSTGRADO

EL MECANISMO DE CESION DE CREDITOS FISCALES COMO MEDIO

DE EXTINCION DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA DERIVADA DEL

IMPUESTO SOBRE LA RENTA EN LAS ORGANIZACIONES

Trabajo Especial de Grado presentado para optar al grado de:

Especialista en Tributacin

Lcdo. WILLIAM I. ALVARADO E.

Barquisimeto, 2011

INDICE

PAG.

INDICE iv

INDICE DE CUADROS v

RESUMEN vi

INTRODUCCION 1

CAPITULO

I EL PROBLEMA

Planteamiento del Problema 3

Objetivos

General 8

Especficos 8

Justificacin e Importancia 8

Alcances y Delimitaciones 9

II MARCO REFERENCIAL

Antecedentes de la Investigacin 11

Bases Tericas 18

Jurisprudencia reciente en materia de cesiones de crditos

Fiscales 46

Bases Legales 49

Operacionalizacin de la Variable 55

III MARCO METODOLOGICO

Tipo y Diseo de la Investigacin 57

Tcnicas de Recoleccin de Informacin 58

Tcnicas de Anlisis de la Informacin 59

IV ANALISIS E INTERPRETACION DE LA INFORMACION

Origen de los crditos fiscales compensables con el ISLR 62

Crditos fiscales provenientes del pago

en exceso del ISLR 62

Crditos fiscales provenientes de retenciones

de IVA no compensadas 65

Certificado de Reintegro Tributario (CERT) 66

Oportunidad de la Cesin 66

Elementos bsicos de un contrato de cesin de crditos fiscales 68

Deberes formales derivados de la cesin 69

Facultad de la Administracin Tributaria y la

responsabilidad del cedente 70

Aspectos financieros a ser evaluados en una cesin

de crditos fiscales 73

V CONCLUSIONES Y RECOMENDACIONES

Conclusiones 78

Recomendaciones 80

REFERENCIAS BIBLIOGRAFICAS 82

INDICE DE CUADROS

PAG.

Operacionalizacin de las variables 56

UNIVERSIDAD CENTROCCIDENTAL LISANDRO ALVARADO

DECANATO DE ADMINISTRACION Y CONTADURIA

COORDINACION DE POSTGRADO

ESPECIALIZACION EN TRIBUTACION

EL MECANISMO DE CESION DE CREDITOS FISCALES COMO MEDIO

DE EXTINCION DE LA OBLIGACION TRIBUTARIA DERIVADA DEL

IMPUESTO SOBRE LA RENTA EN LAS ORGANIZACIONES

Autor: Lcdo. William I. Alvarado E.

Tutor: Msc. Jos Lus Rodrguez

RESUMEN

La presente investigacin estuvo orientada en hacer un anlisis que sirvi como

herramienta de consulta para todos los interesados en saber cmo funciona el mecanismo de

la cesin de crditos fiscales como medio de extincin de la obligacin tributaria derivada del

ISLR en las organizaciones. Toda vez detallado el planteamiento del autor, fue describir con

claridad y precisin la situacin objeto de estudio. Para lograr cumplir con el objetivo

planteado se aplic una metodologa que se clasific como un estudio documental, de tipo

descriptivo, con diseo transeccional. Luego que se realiz el anlisis de la informacin,

se concluy que el crdito fiscal para que pueda considerarse como tal, debe tener las

condiciones de legitimidad, liquidez, no prescripcin y exigibilidad. Para celebrar una cesin

de crditos fiscales, se deber realizar un contrato, donde se establezcan claramente las

condiciones de la operacin, especificando los deberes, derechos y obligaciones, tanto del

cedente como del cesionario. Asimismo, se concluy que la cesin de crditos fiscales es un

mecanismo til, que permite al cedente obtener liquidez y capital de trabajo, y al cesionario le

permite extinguir una obligacin tributaria por un monto menor. As mismo, se concluy que

esta operacin financieramente es muy til, ya que le minimiza el impacto financiero para el

cedente, debido a que es ms conveniente ceder un crdito fiscal que conservar el mismo

hasta su compensacin. Finalmente, se recomend a las gerencias financieras de las

organizaciones que evalen detalladamente la operacin, a fin de determinar cules son los

beneficios que sta ofrece.

Descriptores: Cesin de crdito fiscal. Compensacin. Extincin de obligacin tributaria.

Inflacin.

INTRODUCCION

Las compaas que estn a la vanguardia dentro de la economa nacional, trabajan

por el mejoramiento de su ventaja competitiva, a travs de la innovacin y creatividad

dentro de sus prcticas empresariales. Es as como las organizaciones de hoy, estn

cada vez ms conscientes de su papel en la sociedad y de su rol en el desarrollo de la

economa local y nacional.

De este modo, se modifica el papel de las organizaciones. No se trata nicamente

de que las empresas realicen una actividad empresarial tradicional, como es la

generacin de trabajo, y de riqueza para los accionistas, sino que intervengan en el

desarrollo social del pas, ayudando al Estado a mejorar la calidad de vida de su

poblacin, a travs del pago de los tributos establecidos en las Leyes.

En este sentido, las organizaciones al estar enmarcadas dentro de los hechos

establecidos por la Ley para estar sujetas al pago de tributos, coadyuvan al Estado en

los gastos pblicos, y para ello cuentan con diferentes medios para poder afrontar

dicha obligacin de pago, uno de los cuales, establecidos en la normativa tributaria

vigente es la compensacin, que se puede hacer efectiva mediante el uso de cesiones

de crditos fiscales.

As pues, uno de los tributos a los cuales estn obligadas las personas naturales y

jurdicas, es el Impuesto Sobre La Renta, siendo ste un impuesto directo que grava el

enriquecimiento neto anual. En tal sentido, el Cdigo Orgnico Tributario vigente,

establece que los contribuyentes pueden realizar cesiones de crditos fiscales, para

extinguir, mediante la compensacin, sus obligaciones tributarias, entre ellas el

Impuesto Sobre La Renta.

As pues, se present la siguiente investigacin que vers sobre el anlisis del uso

del mecanismo de cesiones de crditos fiscales como medio de extincin de la

obligacin tributaria derivada del Impuesto Sobre La Renta en las organizaciones a

travs de la compensacin.

El presente estudio est dividido en cinco (5) captulos en los cuales se muestra:

Captulo I: Planteamiento del Problema. Se refiere al problema objeto de estudio.

Se desarroll en este captulo informacin relacionada con el problema, as como los

objetivos de la investigacin, su justificacin e importancia y por ltimo los alcances

y delimitaciones de la misma. Se evidenci en ste la necesidad de determinar cmo

opera la cesin de crditos fiscales como un medio de extincin de la obligacin

tributaria derivada del Impuesto Sobre La Renta en las organizaciones, a travs de la

compensacin.

Captulo II: Marco Terico. Este captulo, es el que sirvi de apoyo terico a la

presente investigacin. Se describieron los antecedentes del estudio, los fueron

trabajos previos sobre el tema investigado, e igualmente las bases tericas y legales

relacionadas con la compensacin y las cesiones de crditos fiscales, as como las

jurisprudencias ms recientes relacionadas con el tema en estudio.

Captulo III: Marco Metodolgico. All se present la naturaleza de la

investigacin, los procesos de investigacin, as como el tratamiento que se di a la

informacin recolectada.

Captulo IV: Anlisis e interpretacin de la informacin. En esta seccin de la

investigacin, se presentaron los resultados obtenidos, tras haber analizado la

informacin recopilada luego de aplicar los instrumentos necesarios para la

recoleccin de la informacin.

Captulo V. Conclusiones y Recomendaciones. En este captulo se presentaron los

resultados finales a los cuales lleg el autor, luego de haber analizado y tratado la

informacin obtenida.

Finalmente se presentan las referencias bibliogrficas consultadas.

CAPITULO I

EL PROBLEMA

Planteamiento del Problema

El Estado en cualquiera de sus expresiones, requiere obtener ingresos para poder

cubrir sus gastos, mediante la implementacin de una poltica fiscal no confiscatoria,

con el fin de garantizar recursos econmicos sanos. As pues, al establecerse la

obligacin tributaria, el sujeto pasivo en su calidad de deudor tributario, tiene el deber

de contribuir a los gastos pblicos, tal y como lo seala el artculo 133 del Capitulo X

de la Constitucin de la Repblica Bolivariana de Venezuela (en lo adelante CRBV),

citado por Garay, J. (2008), el cual establece: Toda persona tiene el deber de

coadyuvar a los gastos pblicos mediante el pago de impuestos, tasas y

contribuciones que establezca la ley (p. 69).

En este tenor, el legislador al crear la normativa tributaria, debera tomar en

cuenta, no solo la captacin de los recursos pblicos, sino la condicin del sujeto

pasivo frente al tributo. As pues, todo sistema tributario se basa en los siguientes

postulados: la suficiencia y la equidad. Nunca, por ms apremio de necesidades

econmicas que tenga el Estado, se justifica la creacin de tributos ajenos a los

principios establecidos en la CRBV, por lo tanto, las urgencias monetarias no pueden

prevalecer sobre los preceptos constitucionales.

En este mismo orden de ideas, el legislador cuando dicta una norma de carcter

tributario, a los fines de incrementar la recaudacin de ingresos fiscales, debera

hacerlo dentro de un marco de equidad, en la cual no se afecte el patrimonio del

contribuyente, ya que de llegar a pasar esto, se estara en presencia de un tributo de

carcter confiscatorio, contrario a los preceptos establecidos en la CRBV.

As pues, el Estado no se debe limitar a buscar una frmula milagrosa que permita

captar mayores recursos; se necesita observar los principios constitucionales garantes

de la justicia impositiva, as el sujeto activo del tributo, podr exigir al sujeto pasivo

deudor, una aportacin apegada a su capacidad contributiva. Este principio se

encuentra consagrado en el Artculo 316 de la CRBV (ob.cit.), el cual establece:

Artculo 316. El sistema tributario procurar la justa distribucin de

las cargas pblicas segn la capacidad econmica del o la

contribuyente, atendiendo al principio de progresividad, as como a

la proteccin de la economa nacional y a la elevacin del nivel de

vida de la poblacin; para ello se sustentar en un sistema eficiente

para la recaudacin de los tributos. (p. 130).

La colaboracin de los sujetos pasivos en el concurso de los gastos pblicos,

requiere ser planteada en proporcin a su capacidad contributiva global, lo contrario

producira efectos adversos al postulado de la justicia, difciles de paliar. Este es el

papel que le corresponde interpretar al principio de capacidad contributiva,

considerado por Herrera, P. (citado por Hidalgo, 2009) como: el elemento de

cohesin para que los impuestos constituyan un sustento y no un conglomerado o un

caos. (p. 5).

Ahora bien, las personas jurdicas pblicas o privadas, como contribuyentes del

Estado, deben cumplir con su obligacin constitucional de coadyuvar a los gastos

pblicos, mediante el pago de los impuestos. As pues, estas personas como sujetos

pasivos, tienen la posibilidad de disear planes y estrategias que ayuden con el

cumplimiento de sus deberes tributarios, aminorando de esta forma el impacto que

stos puedan tener en sus estados financieros.

Actualmente, existen diversas maneras en que la Administracin Tributaria pueda

obtener recursos de forma anticipada, tal es el caso de la retencin en la fuente del

enriquecimiento, las declaraciones estimadas del Impuesto Sobre La Renta (en lo

adelante ISLR), y las retenciones del Impuesto al Valor Agregado (en lo adelante

IVA). As pues, todos los tributos se determinan por perodos que pueden ser

mensuales, trimestrales, anuales, etc., lo que significa que el sujeto activo, para poder

cobrar o recaudar un tributo a los sujetos pasivos, debe esperar a que transcurra el

periodo establecido en la legislacin referida a la materia.

En este sentido, mediante la figura de la retencin en la fuente del enriquecimiento

o las declaraciones estimadas del ISLR, las cuales son percibidas por el sujeto activo

de forma mensual, o con las retenciones del IVA, cuya obligacin de pago se genera

de manera quincenal, la Tesorera Nacional no espera a que transcurra el perodo

sealado en la norma para recaudar el tributo, sino que lo exige al sujeto pasivo de

manera parcial y con antelacin, asegurndole as un flujo constante de recursos.

Una vez transcurrido el perodo establecido en la Ley que establece el ISLR, nace

para el sujeto pasivo la obligacin de declararlo y pagarlo, en las formas y

condiciones establecidas en la norma. As pues, cuando a ste se le practican

retenciones en la fuente o sus declaraciones estimadas de ISLR superan el monto

definitivo a pagar, se genera un crdito fiscal a su favor, que no es ms que un

impuesto pagado en exceso, el cual se convierte para ste en una acreencia para con

el sujeto activo del tributo, monto que ser reflejado en su contabilidad como un

activo monetario corriente.

Asimismo, en el caso de los impuestos indirectos, como lo es el IVA, cuando a un

contribuyente se le practican retenciones de dicho impuesto, y las mismas no logran

ser compensadas con la cuota tributaria mensual, ya que sta no supera el monto

retenido, al pasar el tiempo establecido en la norma para la recuperacin de stas

retenciones, surge para el sujeto pasivo, el derecho de solicitar al sujeto activo, el

reintegro de dichos montos los cuales se convierten en un crdito fiscal a su favor,

una vez lo autorice la Administracin Tributaria, va Resolucin.

Es as como, tanto en el ISLR como en el IVA, se generan crditos fiscales a favor

del contribuyente. Estos podrn ser utilizados como medio de extincin de

obligaciones tributarias propias, o bien cederse a otros contribuyentes.

En este orden de ideas, la normativa macro en materia tributaria, como lo es el

Cdigo Orgnico Tributario (en lo adelante COT) vigente, establece en su artculo 39,

los diversos medios de extincin de la obligacin tributaria, los cuales son:

- Pago - Compensacin - Confusin - Remisin de la deuda - Declaratoria de incobrabilidad - Prescripcin.

As pues, el COT (2001) al establecer la compensacin como un medio de

extincin de la obligacin tributaria, permite que sta sea realizada con crditos

fiscales provenientes de una cesin, tal y como lo seala el artculo 50 del

mencionado texto legal que establece: Los crditos lquidos y exigibles del

contribuyente o responsable, por concepto de tributos y sus accesorios, podrn ser

cedidos a otros contribuyentes o responsables, al solo efecto de ser compensados con

deudas tributarias del cesionario con el mismo sujeto activo. (p. 18). Igualmente, los

comentarios al COT de Legislec Editores (2002) definen la cesin como un acto

entre vivos, el cual un acreedor sustituye a otro en una misma obligacin (p. 135).

Por su parte, la cesin segn el Cdigo Civil Venezolano (en lo adelante CCV)

(1982), es un contrato consensual, o sea, que se perfeccionada desde el momento en

que haya el acuerdo de voluntades sobre el objeto y el precio del contrato, aunque no

haya hecho la tradicin. La tradicin se hace con la entrega del ttulo que justifica el

crdito o derecho cedido. (Art. 1.549 p. 275).

En este sentido, tal y como se mencion en los prrafos anteriores, el

contribuyente que tiene crditos fiscales, lquidos, exigibles y no prescritos, a los

efectos de la cesin es denominado cedente, puede traspasar dicho crdito, por medio

de un contrato, a otro contribuyente denominado cesionario, que requiera extinguir

una obligacin tributaria con el mismo sujeto activo.

Para el cedente, el crdito fiscal representa un activo monetario corriente, y como

tal se espera obtener de ellos, en principio, un beneficio econmico futuro. Los

beneficios econmicos estn representados por el potencial del activo a contribuir,

directa o indirectamente, a los flujos de efectivo y de otros equivalentes de efectivo

de la organizacin. No obstante ese crdito fiscal est sometido a la desvalorizacin

del signo monetario producto del aumento constante del ndice Nacional de Precios al

Consumidor (INPC), generando una prdida financiera por la disminucin de los

flujos de efectivo futuro estimados del activo.

En este sentido, el cedente tiene la alternativa de evaluar, las ventajas y

desventajas, as como los efectos en los resultados financieros de conservar dicha

acreencia contra el sujeto activo en su contabilidad. Por su parte el cesionario, ha de

evaluar los beneficios y riesgos inherentes a una operacin de cesin, de forma que

pueda asegurar el adecuado cumplimiento de sus obligaciones tributarias, por medio

de la compensacin.

Es de gran importancia para las organizaciones el tener presente cual es el

impacto financiero que tiene el mantener un crdito fiscal a su favor, sin compensar o

ceder por un tiempo prolongado, ya que en una economa como la Venezolana, cuyos

niveles de inflacin certificados por el Banco Central de Venezuela para el ao 2010,

en su portal web, supera el veintisiete por ciento (27%) anual, siendo esta un

elemento que incide en las partidas monetarias que componen los estados financieros

del contribuyente, lo cual motiva a evaluar la operacin de cesin de crditos fiscales

como una opcin viable y aceptable, desde el punto de vista econmico y financiero.

Por todo lo antes expuesto nace la presente investigacin, con la finalidad de

responder a la siguiente interrogante: Es el mecanismo de la cesin de crditos

fiscales entre organizaciones, una alternativa atractiva desde el punto de vista

econmico y financiero, para la extincin de la obligacin tributaria derivada

Impuesto Sobre La Renta, por medio de la compensacin?

OBJETIVOS DE LA INVESTIGACION

Objetivo General

Analizar el mecanismo de la cesin de crditos fiscales como medio de extincin

de la obligacin tributaria derivada del Impuesto Sobre La Renta en las

organizaciones.

Objetivos Especficos

1. Identificar los basamentos legales, doctrinarios y jurisprudenciales de la cesin de

crditos fiscales como medio de extincin de la obligacin tributaria derivada del

Impuesto Sobre La Renta en las organizaciones, a travs de la compensacin.

2. Describir los procesos que dan origen al nacimiento del crdito fiscal.

3. Identificar los aspectos inherentes al cedente.

4. Identificar los aspectos inherentes al cesionario.

5. Determinar si desde el punto de vista financiero, las cesiones de crditos fiscales

entre organizaciones, son un medio efectivo para la extincin de la obligacin

tributaria derivada del ISLR a travs de la compensacin.

JUSTIFICACION E IMPORTANCIA

La importancia de este estudio radic en que el uso de las cesiones de crditos

fiscales como mecanismo para poder extinguir una obligacin tributaria derivada de

un impuesto directo, como es el caso del Impuesto Sobre La Renta, mediante la

compensacin, es un instrumento alternativo para las organizaciones, ya sean

pblicas o privadas, establecido en la normativa tributaria vigente, otorgndole a las

mismas un medio de cancelacin de sus obligaciones ante la Administracin

Tributaria.

Asimismo, la finalidad de esta investigacin fue aportarle a las empresas, una

herramienta gerencial, financiera y fiscal valiosa, por medio del anlisis de la

informacin recolectada, as como las conclusiones y recomendaciones que dieron

lugar al final del presente estudio, que contribuya con el mejor y cabal cumplimiento

de sus deberes y obligaciones tributarias. Adems la investigacin se justific puesto

que se presentaron los aspectos tericos que le permitan a los contribuyentes conocer

las ventajas y desventajas que tiene el hacer uso de este mecanismo como medio de

extincin de las obligaciones tributarias derivadas del ISLR en una organizacin, a

travs de la compensacin.

Igualmente el estudio revisti de importancia desde el punto de vista acadmico,

principalmente en el campo gerencial que desarrolla los aspectos financieros y

tributarios de las empresas, ya que pretender facilitar el proceso de toma de

decisiones como consecuencia de la informacin suministrada en la presente

investigacin. Igualmente el estudio proporcion una data, la cual podr ser usada por

todas aquellas personas que se interesen en abordar el tema y que deseen realizar

estudios de investigacin relacionado con el mismo.

Con la presente investigacin se pretende divulgar el conocimiento de los

elementos necesarios para la ejecucin de este mecanismo como medio de extincin

de la obligacin tributaria derivada del ISLR, en mejora de las actividades de las

organizaciones, mediante un oportuno desempeo de las tareas de los departamentos

administrativos, financieros y tributarios de las mismas.

ALCANCE Y DELIMITACION

El estudio slo abarc un anlisis, de los aspectos tericos, legales, financieros y

doctrinarios, que conciernen al uso del mecanismo de la cesin de crditos fiscales

como medio de extincin de la obligacin tributaria derivada del Impuesto Sobre La

Renta en las organizaciones, a travs de la compensacin.

Se escogi analizar el mecanismo de la cesin de crditos fiscales, debido a que le

proporciona a las organizaciones, una herramienta til para sus procesos

administrativos, financieros y tributarios, los cuales se vern repercutidos en sus

rendimientos. Asimismo, el estudio mostr datos tericos para que las empresas

cuenten con informacin detallada y opere como una herramienta gerencial que podr

ayudar en la toma de decisiones futuras. Igualmente, se eligi esta temtica por

considerarla de actualidad para los contribuyentes y para aquellas personas que se

puedan interesar en el tema, de manera que pueda servir de inicio a futuras

investigaciones para ampliar los conocimientos que se puedan generar.

Para el levantamiento y recoleccin de la informacin, se consult y analiz la

documentacin vigente e inherente con el tema hasta el mes de Julio de 2011, de

manera de obtener datos actualizados y pertinentes, que luego fueron procesados con

la respectiva evaluacin y anlisis de los mismos.

11

CAPITULO II

MARCO REFERENCIAL

Antecedentes de la Investigacin

Tradicionalmente, el objetivo fundamental de una organizacin ante la sociedad,

es en esencia producir bienes o prestar servicios, con el objeto de generar ganancias.

Ahora bien, constitucionalmente las empresas, tienen el deber de ayudar al Estado

contribuyendo, mediante el pago de impuestos, a satisfacer las necesidades pblicas.

En este sentido, las organizaciones deben realizar y tener en cuenta las correctas

acciones a tomar en consideracin, cumpliendo a cabalidad con los aspectos

relacionados con el pago de los tributos, por lo cual la compensacin a travs de la

cesin de crditos fiscales adquiridos, es uno de los medios de extincin de las

obligaciones tributarias de los sujetos pasivos, segn lo establecido en el COT

vigente.

Es as, que como antecedente de esta investigacin se tom un estudio realizado

por Guerrero, P. (2009) denominado Determinacin de la efectividad de la

compensacin tributaria desde la doctrina jurisprudencial venezolana vigente, el cual

fue realizado para poder optar al ttulo de Especialista en Gerencia Tributaria Integral,

cuyo objetivo general fue determinar la efectividad de la compensacin tributaria,

desde la doctrina jurisprudencial venezolana vigente. En esta investigacin se pudo

concluir que la compensacin, es un modo de extincin de las obligaciones civiles,

segunda en aplicacin, despus del pago. Por medio de la compensacin, dos

personas con deudas recprocas, se liberan total o parcialmente de las obligaciones

que tenan, evitando de esta manera el traslado intil de dinero, riesgos y gastos.

Igualmente, apunta el autor, que la procedencia de la compensacin en materia

tributaria atiende a iguales requisitos que en la materia civil, tales como

simultaneidad, homogeneidad, reciprocidad, liquidez del crdito y su exigibilidad,

12

con la excepcin que no podr oponerse la compensacin en materia tributaria

cuando se trate de impuestos indirectos.

Tambin en la investigacin se lleg a la conclusin que actualmente la

compensacin establecida en el artculo 49 del COT de 2001, recogi la frase que

desincorpor en la reforma del COT de 1992, el cual establece sin necesidad de un

pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho, perfeccionando la

operatividad con la obligacin de notificar la compensacin al Fisco Nacional dentro

de los cinco (5) das hbiles siguientes de haber sido opuesta.

Sigue concluyendo el autor, que la disparidad de criterios entre los tribunales

contenciosos tributarios y la Sala Poltico Administrativa del Tribunal Supremo de

Justicia, estriba entre prohibiciones de carcter orgnicas y excepciones legales

especiales (en lo que respecta a la compensacin de los impuestos indirectos) y entre

trminos contables y jurdicos, adoptados por el legislador tributario e interpretados

por los operadores de justicia; razn que justificara el porqu de la excepcin que

estableci el COT de 2001 en su artculo 49 frente a la prohibicin de prever la

compensacin a la cuota tributaria resultante del proceso de traslacin del impuesto

indirecto.

Luego de haber expuesto las conclusiones del mencionado estudio, se establece

que este antecedente, fue til por cuanto aport conocimientos relacionado con el

tema de la compensacin como medio de extincin de la obligacin tributaria,

destacando informacin jurisprudencial y terica sobre el tema.

Continuando con las investigaciones previas consultadas, se tiene un estudio

realizado por Rodrguez, A. (2007), el cual se titulo La cesin de crditos fiscales.

Su utilizacin como instrumento corporativo, investigacin realizada para poder

optar al ttulo Especialista en Derecho Corporativo. El investigador lleg a la

conclusin de que la obligacin de contribuir con el gasto pblico a travs de la

tributacin esta fundamentalmente ligada a la existencia de la corporacin, de manera

que se justifican las previsiones que hagan falta para el cumplimiento de esa

13

obligacin, habida cuenta de que deber existir dentro de la normativa tributaria la

suficiente elasticidad como para permitir el desarrollo de la empresa, quedando un

margen de utilidad que garantice el rendimiento econmico y humano que se ha

destinado a la marcha de cualquier actividad comercial.

Asimismo, el investigador concluy en su trabajo, que la incorporacin a la

normativa del Estado de polticas de orientacin tributaria ha justificado que la cesin

de crditos haya pasado a ser un instrumento empleado en el ordenamiento jurdico,

ostentando adaptaciones ligadas a las regulaciones propias de la recaudacin de

tributos, concretamente, normas para calificar el crdito a ser devuelto al

contribuyente, aceptando la cesin que este hiciere a un cesionario, con obligaciones

con la administracin tributaria. Continua concluyendo el autor, que igualmente,

tambin ha sido valida la adopcin de procedimientos especiales para la realizacin

de la cesin, como el estricto cumplimiento del plazo para la notificacin a la

administracin.

Al seguir explorando el trabajo del autor antes sealado, se pudo extraer que otra

conclusin es que dentro del anlisis, se debe siempre incluir que la perspectiva de

recuperar el crdito por otras vas, supone largos periodos de espera. Ello debido a

que aspirar a un reintegro de parte de la administracin, u obtener que en

declaraciones futuras se rebajen los excedentes pagados, tambin suponen lapsos de

esperas considerables. Termina concluyendo el investigador, que por encima de las

consideraciones que el autor ha realizado, se impone el anlisis de las posibilidades

que pudiera desestimar la empresa para emprender nuevas inversiones, utilizando los

capitales inmovilizados en el crdito que se tiene contra la Administracin Tributaria.

Sin embargo, entre sus conclusiones la relevante en relacin a la presente

investigacin, es que debe explorarse la posibilidad de utilizar el mecanismo de la

cesin, como una alternativa valedera dentro del mbito de las obligaciones de la

empresa.

14

De todo lo anteriormente expuesto, este antecedente es til para la presente

investigacin, debido a que facilit informacin importante y relevante que se

considerar al momento de querer extinguir una obligacin tributaria con una cesin

de crditos fiscales.

En este mismo orden de ideas, se tiene el trabajo especial de grado realizado por

Ramirez, A. (2003) titulado: Anlisis de los entes pblicos como sujetos pasivos de

hecho en el Impuesto al Valor Agregado, a los fines de extinguir la obligacin

tributaria por confusin. Caso PDVSA, el cual realiz como requisito para optar al

ttulo de Especialista en Gerencia Tributaria.

En dicha investigacin la autora concluy en lo que respecta a los entes pblicos

como sujeto pasivo de hecho en el IVA, a los fines de la extincin de la obligacin

tributaria por confusin, que sta se da cuando el sujeto activo quedare en situacin

del deudor como consecuencia de la trasmisin de los bienes y derechos objetos del

tributo, sin embargo est decisin deber ser tomada por el SENIAT, de acuerdo al

artculo 48 del COT.

Sigue concluyendo la investigadora que cuando un ente pblico erogue de su

presupuesto cierta cantidad a los fines de pagar a sus proveedores el IVA que stos le

facturan, a criterio de la autora, es lo mismo que el Estado Venezolano se saque

plata de un bolsillo para metrselo en otro, como se dira en el argot popular.

Asimismo, sigue concluyendo, la realidad es que PDVSA desembolsa de su

patrimonio cantidades destinadas al pago de IVA que le facturan los proveedores

locales por la adquisicin de bienes o servicios en el pas, cantidades que son

contempladas en el presupuesto anual como un gasto o costo, y para el Fisco

Nacional como un ingreso.

De la investigacin antes sealada, an cuando la misma no est directamente

relacionada con la presente investigacin, la misma aport conocimiento sobre los

medios de extincin de la obligacin tributaria, como lo es la confusin, establecida

en el COT vigente, dndole a determinados contribuyentes esta posibilidad de

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extinguir sus obligaciones tributarias, cuando el sujeto activo se convierta en el

mismo momento en sujeto pasivo.

Siguiendo en el mismo orden de ideas, se tiene una investigacin realizada por

Castro y otros (2002), quienes realizaron un trabajo de grado denominado La

compensacin como medio de extincin de la obligacin tributaria en Venezuela,

investigacin realizada para poder optar al ttulo de Licenciado en Contadura

Pblica. En esta investigacin los autores llegaron a la conclusin de que la

compensacin como medio de extincin de la obligacin tributaria, es una conquista

para el contribuyente que fue introducida con la sancin del Cdigo Orgnico

Tributario en el ao 1982. La compensacin opera de pleno derecho por el

contribuyente o responsable del crdito tributario lquido, exigible y no prescrito al

mismo sujeto activo de la administracin tributaria.

Concluyen igualmente, que la competencia administrativa a este respecto es

absolutamente reglada y declarativa del efecto extintivo de la compensacin que

opera por voluntad de la Ley, para verificar, posteriormente, la procedencia de la

compensacin que fue opuesta, sin que tenga efecto suspensivo hasta que se produzca

el eventual pronunciamiento administrativo.

Siguen exponiendo, que los requisitos sustantivos fundamentales para la

procedencia del medio de extincin estn cifrados en la condicin de liquidez,

exigibilidad y no prescripcin de las obligaciones reciprocas en el mismo sujeto

acreedor de las obligaciones tributarias, por concepto tanto del tributo como de sus

accesorios, tales como multas, intereses moratorio y costas procesales, aunque se trate

de tributos distintos.

Continan explicando, que en los impuestos indirectos, los crditos fiscales (el

Impuesto al Valor Agregado que se paga a los proveedores de bienes y servicios), no

constituyen crditos contra el fisco, y por ende, su incompensabilidad resulta de su

propia naturaleza, solamente es posible su compensacin cuando los crditos fiscales

16

de los impuestos indirectos se convierten en verdaderos crditos del contribuyente

contra el Fisco Nacional.

Este es el caso de los crditos fiscales del IVA de los exportadores, los cuales si

son compensables con otros tributos nacionales del contribuyente. Esto es as,

afirman los investigadores, porque en el caso de las exportaciones la tasa aplicable es

del cero por ciento (0%), y por consiguiente, no existen dbitos fiscales de los que

puedan deducirse los crditos fiscales.

Terminan infiriendo que la compensacin de los crditos se presta a distintas

interpretaciones en el caso venezolano, ya que la Ley de Impuesto al Valor Agregado

(LIVA) utiliza el trmino crdito fiscal, el cual se confunde con el termino crdito

tributario, siendo este ltimo la materia prima objeto de la compensacin tributaria,

de tal manera que el crdito fiscal a que se refiere la LIVA no es un crdito tributario

compensable contra el Fisco Nacional, sino un elemento tcnico para el

dimensionamiento de la cuota tributaria.

As pues, se tiene que el presente estudio ser de relevancia para la investigacin,

ya que aportar informacin pertinente e importante sobre la compensacin como

medio de extincin de la obligacin tributaria en Venezuela, an cuando la

informacin sobre la compensacin en los impuestos indirectos, no se tratar de

forma directa en la presente investigacin, la informacin terica servir de mucho

para complementar el presente estudio.

Continuando con los antecedentes consultados, se tiene una investigacin

realizada por Donalles, E. (2001), la cual denomin La auditora interna y la

recuperacin de crditos fiscales del Impuesto al Valor Agregado para exportadores,

el cual fue un estudio realizado para poder optar al ttulo de Magister Scientiarum en

Contadura, mencin Auditora.

En dicha investigacin, el autor lleg a la conclusin de que la recuperacin de

crditos fiscales es un derecho que tienen los contribuyentes del Impuesto al Valor

17

Agregado (IVA) que realizan ventas de sus productos al exterior, por el simple hecho

de que dichos productos o servicios no se les recarga el impuesto, por cuanto al

momento de exportarlos estn sometidos a una alcuota de cero por ciento (0%), por

consiguiente la carga impositiva es nula, no existiendo dbito fiscal que permita la

recuperacin del impuesto (crdito fiscal) soportado al momento de realizar las

compras u otros gastos necesarios para la produccin del bien vendido o servicio

prestado.

Igualmente, apunta el autor, que el proceso de recuperacin de crditos fiscales

para exportadores es bastante engorroso, por lo cual se hace necesario que la

solicitud, documentos y dems elementos que componen dicho requerimiento sean

revisados previamente antes de su presentacin, adems de someter los registros y

dems comprobantes que respaldan el movimiento de determinacin del IVA a un

proceso de revisin, que evite de una u otra manera reparos fiscales al momento de

ser fiscalizado por la Administracin Tributaria.

Sigue concluyendo el investigador, las solicitudes de recuperacin de crditos

fiscales deben someterse a un proceso de verificacin previa antes de su presentacin,

para evitar inconvenientes en el procedimiento de revisin y aceptacin por parte de

la Administracin Tributaria y para que la solicitud sea concedida en los trminos que

fue requerida.

De la investigacin antes sealada, se puede inferir que la misma sirvi para

apoyar a la presente investigacin, debido a que proporcion informacin relacionada

con el proceso de recuperacin de crditos fiscales establecido para los exportadores,

siendo ste un procedimiento que da origen al nacimiento de un crdito fiscal, que al

final podr ser cedido, si as lo desea el contribuyente.

Finalmente, las investigaciones citadas con anterioridad, proporcionaron al estudio

informacin necesaria para poder analizar las situaciones presentadas cuando se pone

en manifiesto el mecanismo de la cesin de crditos fiscales, para extinguir una

18

obligacin tributaria derivada del ISLR que tiene un contribuyente o sujeto pasivo, a

travs del uso de la compensacin.

Es all donde se evidencia la importancia que tiene las cesiones de crditos fiscales

lquidos, exigibles y no prescritos en las organizaciones, para extinguir obligaciones

tributarias derivadas del ISLR, de forma que stas puedan permanecer en el tiempo,

generando beneficios a sus accionistas, trabajadores y la colectividad en general.

Bases Tericas

En el presente capitulo se pasar a exponer los conceptos y teoras relacionadas

con el mecanismo de la cesin de crditos fiscales como medio de extincin de la

obligacin tributaria derivada del ISLR, a travs de la compensacin. Igualmente, se

tomar en consideracin aquellos aspectos tericos relacionados con los tributos.

Tributos

En la CRBV se establece la obligacin que las personas deben contribuir al Estado

con sus cargas pblicas, a travs del pago de tributos, los cuales son exigidos por ste,

a los sujetos pasivos.

De all, que los tributos son fuentes de ingresos que el Estado tiene para sufragar

las cargas pblicas en su poder de imperio, tambin tiene la facultad para establecer

un sistema tributario adecuado a su estructura econmica y a la idiosincrasia de cada

pas. Por tal razn, las leyes tributarias dan origen a la obligacin de pagar un tributo

y el cumplimiento de los deberes inherentes a la misma. Cada ley contiene elementos

bsicos necesarios para hacer efectivo el tributo, como los son el hecho y base

imponible, el sujeto activo y pasivo, la determinacin tributaria, forma y lugar de

pago y dems deberes formales necesarios para hacerlo efectivo.

Sobre este particular, Farias, G. (2004) define al tributo genricamente como

una prestacin obligatoria, comnmente en dinero, exigida por el Estado en virtud

de su poder de imperio y que da lugar a las relaciones jurdicas de derecho pblico.

19

Tambin se ha concebido como prestaciones pecuniarias que el Estado, o un ente

pblico autorizado al efecto por aquel, en virtud de su soberana territorial, exige de

sujetos econmicos sometidos a la misma. (p. 52).

Clasificacin de los Tributos

Dentro del concepto general de tributo, se han distinguido tres (3) tipos de

prestaciones: los impuestos, las tasas y las contribuciones.

En este sentido, el Jarach, D. (1985) expresa que:

Se reconoce como tributo a: a. La tasa; b. la contribucin especial; c. el

impuesto; d. los recursos llamados parafiscales;omisis. En todos

ellos pueden encontrarse el carcter coercitivo unilateral y la finalidad

del fin pblico al que se destinan sus productos. Puede agregarse la

exclusividad de la Ley como fuente de la obligacin tributaria. (p. 234).

La clasificacin anterior no es la ms generalizada en el mbito tributario

venezolano, resultando sta extremandamente amplia.

As las cosas, el impuesto representa la expresin ms importante de la potestad

tributaria del Estado, aquella en la cual ms tpicamente manifiesta su soberana en el

campo financiero. La caracterstica del impuesto respecto a los otros tributos se funda

en el destino dado a las rentas, el cual es para satisfacer los gastos generales del

Estado, sin que el pago de los mismos derive de una ventaja particular para nadie,

esto es, sin que los contribuyentes reciban a cambio contraprestacin especifica

alguna o se materialice respecto a ellos una determinada actuacin de la entidad

pblica que les afecte en forma individual.

Las tasas, por el contrario, son retribuciones que el Estado obtiene por la

prestacin de determinados servicios, tales como el correo o el aseo urbano, y tiene

un carcter voluntario en el sentido de que ellas se pagan en virtud de la demanda de

20

un servicio y envuelven siempre una idea de retribucin por el mismo pues nada se

debe pagar sino se hace uso de l.

En este sentido, Jarach, D. (ob. cit.) conceptualiza la tasa como un tributo

caracterizado por la prestacin de un servicio pblico individualizado hacia el sujeto

pasivo (p. 234).

No obstante a lo anterior, la jurisprudencia patria ha venido sealando que la tasa

puede igualmente causarse por servicios potenciales.

Las contribuciones, por su parte, son las prestaciones que cobra el Estado por

obras o servicios realizados en beneficio de la colectividad y de las cuales el

contribuyente se beneficia de modo indirecto. La modalidad ms representativa de

este tipo de tributo es la contribucin por mejoras debido a la valorizacin de la

propiedad inmobiliaria a casusa de la realizacin de determinadas obras pblicas.

En este particular, el artculo 17 del modelo de Cdigo Orgnico Tributario para

Amrica Latina de la OEA/BID (citado por Candal, M. 2003), define a las

contribuciones como: El tributo cuya obligacin tiene como hecho generador

beneficios derivados de la realizacin de obras pblicas o de actividades estatales y

cuyo producto no debe tener un destino ajeno a la financiacin de obras o las

actividades que constituyen el presupuesto de la obligacin. (p. 28).

As pues, siendo el impuesto considerado como una prestacin monetaria directa,

de carcter definido y sin contraprestacin, recabada por el Estado de los particulares

compulsivamente para financiar servicios de inters general u obtener finalidades

econmicas o sociales, y el cual tiene el mayor impacto dentro de las actividades

econmicas de las organizaciones, se proceder entonces a conceptualizar ms

profundamente sobre este tributo.

Caractersticas de los impuestos.

Para el correcto desarrollo de la investigacin, se hace imperante el identificar y

conceptualizar, cuales son las caractersticas ms importante de los impuestos, ya que

21

este es el principal tributo susceptible de ser compensado y con impacto en los

estados financieros de las entidades.

Farias, G. (ob.cit.) plantean una serie de elementos que caracterizan a los

impuestos, entre lo que se encuentran:

a. Es un pago forzoso, en virtud de que los establece el Estado mediante el uso

de su poder soberano y es de obligatoria aceptacin por todos los ciudadanos, ms

an si al momento de establecerlo se solicita un consenso general de opinin.

b. Se establece mediante un instrumento legal sancionado por la autoridad

competente (parlamento o congreso), adaptado a la realidad econmica y social del

pas.

c. No se provee una contraprestacin inmediata para quien lo paga, ya que de ser

as, no se lograran los fines que se persiguen, los cuales son entre otros el logro de

distribuir mejor las riquezas y satisfacer las necesidades colectivas, tratando que,

quienes menos posibilidades econmicas tengan, usufructen una serie de servicios

colectivos que individualmente le sera imposible obtener.

d. Es un pago definitivo e irreversible, por cuanto no confiere al contribuyente

quien lo paga un privilegio exclusivo alguno, ni hay obligacin de restiturselo.

Tipos de Impuestos

a. Impuestos reales u objetivos y personales u subjetivos

Conforme a esta clasificacin, son impuestos personales aquellos que tienen en

cuenta la especial situacin del contribuyente, valorando todos los elementos que

integran el concepto de su capacidad contributiva. Por su parte, los impuestos reales,

son aquellos que consideran de forma exclusiva la riqueza gravada con prescindencia

de la situacin personal del contribuyente.

En este sentido, Fonrouge, G. (Citado por Villegas, 1999), critica est distincin

sosteniendo que modernamente ha perdido gran parte de su vigencia. Comenta, por

22

ejemplo, que el impuesto personal a las ganancias contempla situaciones totalmente

objetivas al establecer imposiciones a las sociedades, y por otra parte, los impuestos

tradicionalmente reales, como por ejemplo el impuesto inmobiliario, incorporan

elementos subjetivos, por ejemplo, los desgravmenes por propiedad nica. (p. 75).

b. Impuestos Directos e Indirectos.

Se pueden clasificar como impuestos directos e indirectos, dependiendo de quien

soporta finalmente la carga del mismo. En este sentido, en el impuesto indirecto el

gravamen se traslada a otra persona, casi siempre al consumidor, en tanto que el

impuesto directo el gravamen lo soporta el propio contribuyente.

Para ampliar estos conceptos, Jarach, D. (ob. cit.) afirma que un primer criterio

de clasificacin consiste en considerar como impuestos indirectos aquellos que se

reanudan peridicamente de contribuyentes registrados como tales, mientras que se

consideran indirectos aquellos que se reanudan accidentalmente de personas no

registradas (p. 260).

Sigue comentando el autor, un segundo criterio de clasificacin consiste en

considerar como impuestos directos a los que son soportados efectivamente por los

contribuyentes designados como tales por la Ley, o sea, que no se traslada sobre otros

sujetos. (p. 261).

En este orden de ideas y para el caso que concierne a la presente investigacin, se

tiene que el Impuesto Sobre La Renta, es un impuesto personal y directo, ya que el

mismo atiende al principio de progresividad para realizar su determinacin, adems

de ser soportado por la persona tipificada en la norma, este tributo no puede ser

trasladado a otro contribuyente.

Hecho Imponible

La riqueza gravada u objeto material se encuentra establecido en la ley tributaria y

la realizacin de un hecho determinado produce un efecto jurdico denominado

supuesto de hecho o hecho imponible.

23

De all que el hecho imponible debe estar descrito por la norma en forma clara y

completa, para de esta manera tener la certeza de que cuales hechos o situaciones que

generan posibles obligaciones tributarias fundamentales.

As, el hecho imponible se atribuye a uno o ms sujetos, que por efectos de esta

atribucin, resultan obligados al pago de tributos. En tal sentido, es pertinente indicar

que el artculo 36 del COT (2001) define al hecho imponible de la siguiente manera:

es el supuesto establecido por la ley para tipificar el tributo, y cuya realizacin

origina el nacimiento de la obligacin tributaria. (p. 12).

Se tiene entonces que en el ISLR el hecho imponible est representado por los

enriquecimientos anules, netos y disponibles obtenidos en dinero o en especie por las

personas naturales o jurdicas, residentes o domiciliadas en Venezuela, sea que la

causa de sus ingresos est situada dentro del pas o fuera de l.

Base Imponible

Cuando el hecho imponible acaece fcticamente, surge la potencial consecuencia

de que el sujeto pasivo pague al fisco una suma generalmente dineraria denominada

importe tributario.

La base imponible debe ser seleccionada por el legislador tan cuidadosamente

cmo seleccion los hechos imponibles, esto por una razn muy simple, la cuanta

que resulte asignada a cada deuda tributaria debe ser idnea para reflejar qu valor se

atribuy a cada hecho imponible como factor demostrativo de capacidad contributiva.

En este sentido, para Farias, G. (ob.cit.) la base imponible es el parmetro

constituido por una entidad monetaria o por un bien valorado, que sirve de base para

la medicin de un tributo, en donde se concentra el hecho generador para conocer en

que medida queda afectado por el tributo, indicando la base de clculo a la cual se

aplica la alcuota.

Se debe entonces tomar consciencia de la importancia que tiene este elemento. Ser

el factor de fijacin del quatum debeatur implica tener la fundamental funcin de

24

dimensionar la porcin de capacidad contributiva atribuible a cada hecho imponible

realizado. (p. 58)

Relacin Jurdica Tributaria

Cuando un hecho imponible se perfecciona, es decir, cuando la actividad

econmica establecida por el legislador, como susceptible de causar el gravamen, se

ejecuta o hace, nace en consecuencia una relacin jurdica tributaria entre el sujeto

activo acreedor del tributo, y el sujeto pasivo deudor, trayendo como consecuencia

derechos y deberes recprocos entre ambos.

En este sentido, Moya, E. (2006) define la relacin jurdica tributaria como una

obligacin de dar (pagar el tributo) y de hacer (declarar una renta o impuesto) y

basada en el poder de imposicin del Estado. (p. 171).

Igualmente, Villegas, H. (ob. cit.) la define como el vinculo jurdico obligacional

que se entabla ente el fisco, como sujeto activo, que tiene la pretensin de una

prestacin pecuniaria a ttulo de tributo y un sujeto pasivo, que est obligado a la

prestacin. (p. 246).

De lo anteriormente citado podra entonces afirmarse que la relacin jurdica

tributaria es el conjunto de obligaciones y deberes; derechos y potestades, originada

por la aplicacin de los tributos, tanto para los obligados tributarios como para la

Administracin Tributaria.

Es importante sealar que el concepto de la relacin jurdica tributaria presenta

una serie de elementos, los cuales son de gran importancia conceptualizar.

Obligacin Tributaria

Una vez nacida la relacin jurdica tributaria, se establece o surge la obligacin

tributaria, cuya naturaleza jurdica, todos los autores coinciden en atribuirle un

carcter patrimonial, consistente ste, en dar una suma de dinero o en especie, cuando

la Ley lo permite.

25

En este sentido, Moya, E. (ob.cit.) la define como:

Obligaciones de dar (pagar el tributo), de hacer (cumplir con los

deberes formales, declaracin jurada), de soportar (aceptar

inspecciones, fiscalizaciones de los funcionarios competentes) y por

ltimo es un prestacin accesoria (pagar las multas e intereses). No

compartiendo el criterio de que la obligacin tributaria sea una

obligacin de no hacer (en el derecho sustantivo penal). Se debe

respetar las Leyes (hacer) y no vulnerarlas. (p. 172)

En consecuencia la obligacin tributaria es un vinculo jurdico de carcter

personal entre el Estado y la sociedad, de la cual una persona en su calidad de sujeto

pasivo est obligado al pago de una cantidad de dinero, al sujeto activo, por concepto

de tributo y sus accesorios, siempre y cuando ocurra el presupuesto de hecho

establecido en la norma.

Asimismo, el COT vigente desde 2001, establece en su artculo 13, lo siguiente:

La obligacin tributaria surge entre el Estado, en las distintas

expresiones del Poder Pblico, y los sujetos pasivos, en cuanto

ocurra el presupuesto de hecho previsto en la Ley. La obligacin

tributaria constituye un vinculo de carcter personal, aunque su

cumplimiento se asegure mediante garanta real o con privilegios

especiales. (p. 5)

Por su parte, Fonrouge, G. (citado por Hernndez, C. 1996) define a la obligacin

tributaria como:

El vinculo personal entre el Estado y el contribuyente, siempre es

una obligacin de dar sumas de dinero o cantidades de cosas; tiene

su fuente nica en la Ley, nace al producirse la situacin de hecho a

la cual vincula la Ley el establecimiento del gravamen y presenta

caracteres especficos que permiten calificarla de autnoma, por

corresponde a fenmenos propios y exclusivos del derecho

financiero. (p. 15)

26

As pues, para que pueda perfeccionarse la obligacin tributaria es necesario que

se den dos (2) supuestos: que exista una norma legal que lo consagre y que sea

materialmente posible la realizacin del hecho imponible. Naciendo en forma

inmediata desde el momento en que ocurre el hecho generador.

Sujeto Activo

El sujeto activo es el que ocupa la posicin acreedora del tributo, tiene el derecho

por Ley de exigir al sujeto pasivo, el pago de la obligacin, en dinero o especies.

Al respecto, Villegas, H. (ob. cit) establece que el hecho de ser el mismo Estado

el titular de la potestad tributaria, ya sea originaria, cuando esta proviene de las

disposiciones Constitucionales o derivada, en virtud de la cual pudo ser dictada la

Ley tributaria, es compatible con su situacin jurdica de sujeto activo del vinculum

iuris tributario que se traba con todos aquellos que asumen el papel de sujetos

pasivos.

En el primer caso (titularidad de la potestad tributaria) el Estado acta

bsicamente mediante uno de los poderes que lo integran (el poder Legislativo).

La segunda actuacin (la derivada de la sujecin activa en la relacin jurdica

tributaria principal) es atribucin de otro poder del Estado (poder Ejecutivo). Suele

tambin suceder que el Estado delegue la recaudacin y administracin de tributos a

ciertos entes pblicos a fin de que stos cuenten con financiamiento autnomo. (p.

254).

As pues, en la legislacin patria, el COT define en su artculo 18 que es sujeto

activo de la obligacin tributaria el ente pblico acreedor del tributo. (p. 6).

Sujeto Pasivo

El estudio del sujeto pasivo consiste principalmente en la distincin entre las

varias categoras de sujetos de la relacin tributaria.

27

Son sujetos pasivos, dentro de los trminos del COT del 2001, los obligados al

cumplimiento de las prestaciones tributarias ya sean en calidad de contribuyentes o en

calidad de responsables.

Para Candal, M. (ob. cit.) Esta distincin de sujetos pasivos sta

fundamentalmente en el hecho de s el obligado lo est por una deuda o prestacin

que le es propia o por una deuda ajena. En el primer caso se trata de los

contribuyentes, esto es, los sujetos pasivos respecto de los cuales se verifica el hecho

imponible de la obligacin tributaria. En el segundo de los casos de trata de los

responsables, quienes sin tener el carcter de contribuyentes, deben cumplir con las

atribuciones atribuidas a los stos ltimos. (p. 66).

Por su parte, el COT de 2001 lo conceptualiza en su artculo 19 de la siguiente

manera: Es sujeto pasivo el obligado al cumplimiento de las prestaciones tributarias,

sea en calidad de contribuyente o responsable. (p. 6).

Clasificacin de los Sujetos Pasivos

a. Contribuyentes

Existen varias corrientes doctrinarias que conceptualizan lo que se entiende por

contribuyentes, de los cuales se extrae lo siguiente:

Para Villegas, H. (ob. cit.) recibe el nombre convencional de contribuyente el

destinatario legal tributario que debe pagar el tributo al fisco. Al estar l referido el

mandato de pago tributario, pasa a ser sujeto pasivo de la relacin jurdico tributaria

principal. (p. 257).

Por su parte, Candal, M. (ob. cit.) define a los contribuyentes de acuerdo a lo

establecido en el artculo 22 del COT, a saber: con relacin a la definicin de

contribuyentes, el cdigo establece que la condicin de contribuyente puede recaer:

1. En las personas fsicas, prescindiendo de su capacidad segn el derecho

privado.

28

2. En las personas jurdicas y dems entes colectivos a los cuales otras ramas

jurdicas atribuyen calidad de sujeto de derecho.

3. En las entidades o colectividades que constituyan una unidad econmica,

dispongan de patrimonio y tengan autonoma funcional. (p. 66).

b. Responsables

Otras de las soluciones legislativas en materia de sujecin pasiva consiste en lo

siguiente. No se excluyen de la relacin jurdico tributaria principal al destinatario

legal tributario y se le mantiene en su polo negativo (conservando, por lo tanto, el

carcter de contribuyente), pero se ubica a su lado un tercero ajeno a la produccin

del hecho imponible y se asigna, tambin a ese tercero, el carcter de sujeto pasivo de

la relacin jurdico tributaria principal.

Para Candal, M. (ob. cit.) los responsables de acuerdo a la normativa patria,

especficamente el artculo 25 del COT, son los sujetos pasivos que sin tener el

carcter de contribuyentes, deben por disposicin expresa de la ley, cumplir con las

obligaciones atribuidas a stos. (p. 66).

Tipos de Contribuyentes

De acuerdo a lo establecido en el artculo 22 del COT, la condicin de

contribuyente puede recaer:

- En las personas naturales, prescindiendo de su capacidad segn el derecho privado.

- En las personas jurdicas y dems entes colectivos a los cuales otras ramas jurdicas atribuyen calidad de sujeto de derecho

- En las entidades o colectividades que constituyan una unidad econmica, dispongan de patrimonio y tengan autonoma funcional.

En tal sentido, el CCV de 1982 establece en su artculo 15 que las personas son:

naturales o jurdicas. Por su parte, el artculo 16 del mismo texto legal, establece que

29

todos los individuos de la especie humana son personas naturales y el artculo 19

establece que son personas jurdicas y por lo tanto, capaces de obligaciones y

derechos:

1. La Nacin y las entidades polticas que la componen,

2. Las iglesias de cualquier credo que sean, las universidades y, en general, todos los seres o cuerpos morales de carcter pblico,

3. Las asociaciones, corporaciones y fundaciones licitas de carcter privado.

As pues, y de acuerdo con el glosario de tributos internos del Servicio Nacional

Integrado de Administracin Aduanera y Tributaria (SENIAT), las personas

naturales a los efectos de la obligacin tributaria, se consideran como personas

naturales a los seres humanos sujetos de derecho y obligaciones, las sociedades

conyugales, las sucesiones indivisas y las herencias yacentes (p. 24).

Por su parte, las personas jurdicas pueden ser consideradas de derecho pblico o

privado.

Entre las personas jurdicas (estricto sensu) de carcter pblico, se encuentran

segn el contenido del artculo 19, numerales 1 y 2 del CCV de 1982, mencionados

con anterioridad.

Asimismo, las personas jurdicas (estricto sensu) de carcter privado se

encuentran establecidas en el mismo artculo 19, en su numeral 3, la cual es referida a

la asociacin de personas que persiguen un fin comn para lo cual destinan un

patrimonio de manera exclusiva y permanente.

Continuando en este sentido, con las bases tericas de la investigacin, se

proceder ahora a esbozar la informacin relacionada con la compensacin y las

cesiones de crditos fiscales.

Luego de haber expuesto la informacin relacionada con los sujetos pasivos y sus

tipos, se tiene que para la presente investigacin se entendi como organizaciones a a

30

las personas jurdicas de carcter privado, con fines lucrativos, en su calidad de

contribuyentes, las cuales y de acuerdo con lo establecido en la Ley que establece el

ISLR, estn obligadas a la determinacin y pago de este tributo, el cual se puede

extinguir mediante la cesin de crditos fiscales adquiridos de otro contribuyente.

Medios de extincin de la obligacin tributaria

Existen diversos modos de poner fin a la obligacin sustancial tributaria. De

acuerdo a lo establecido en el COT vigente, en su artculo 35, las obligaciones

tributarias se extinguen por los siguientes medios comunes:

- Pago, - Compensacin, - Confusin, - Remisin de la deuda, - Declaratoria de incobrabilidad, y - Prescripcin.

Para el caso que concierne a la presente investigacin, la compensacin como

medio de extincin de la obligacin tributaria, es el segundo en aplicacin luego del

pago. De all que Villegas, H. (ob. cit.) lo defina como: el medio extintivo que tiene

lugar, cuando dos personas renen por derecho propio la calidad de acreedor y deudor

recprocamente. (p. 295).

As pues, y para profundizar ms sobre la compensacin como medio de extincin

de una obligacin tributaria, que se realiza a travs de la cesin de crditos fiscales, se

proceder a describir informacin inherente sobre el mismo.

Origen etimolgico de la compensacin

El origen etimolgico del trmino, de acuerdo a la cita realizada por Guerrero, P.

(2009), deriva de los vocablos latinos cum y pensatio, cuyo significado es pesar a un

tiempo y recprocamente, comparar en una balanza los crditos y deudas de dos (2)

personas en forma reciproca, contrarrestar, equilibrar o neutralizar un peso al lado del

otro. (p. 24)

31

En el derecho romano, el jurista Modestino, citado por Guerrero, (ob. cit), como

la contribucin de una deuda y de un crdito entre s, as mismo Pampolio, en

relacin a este concepto seala que ms ventajoso resulta al acreedor y deudor no

pagar que volver a pedir lo ya pagado. (p. 24). Sin la compensacin, las operaciones

con crditos existentes resultaran entorpecidas constantemente, provocando la

realizacin de pagos dobles.

Continuando con la cita de Guerrero, P. (ob. cit.), puede haber compensacin por

acuerdo de partes (compensacin convencional), por decisin del juez a pedido de

parte (compensacin judicial) o por imperio de la Ley. Esta ltima forma no fue

concebida por los romanos, quienes la fueron admitiendo progresivamente con el

advenimiento del proceso extraordinario (en el bajo imperio), adquiriendo con

Justiniano carcter general, en donde se destaca la admisin de la compensacin ipso

iure, esto es, el juez se obliga a considerar la compensacin, no requiere advertir al

demandando y con efectos retroactivos desde que los crditos y deudas estuvieran

vencidas y fueran liquidas y de anloga naturaleza. (p. 24)

La Compensacin en Venezuela

En Venezuela el primer esfuerzo codificador del Derecho lo marca el Cdigo Civil

redactado por el doctor Juan Viso, siendo promulgado en el ao 1862. Ese Cdigo fue

inspirado en el cdigo que obsequiara el venezolano Andrs Bello al pueblo de Chile;

el que a su vez, fue reflejo de las antiguas leyes espaolas y del Cdigo Civil

napolenico.

Por su parte, el tratado correspondiente a los contratos y obligaciones, fue casi

reproducido de las leyes romanas. Entre el Cdigo Civil de 1942 y el vigente de 1982,

la figura de la compensacin se ha mantenido intacta; aportando su uso y aplicacin

al mundo de las relaciones civiles y comerciales.

32

Concepto de compensacin de crditos. Generalidades.

La compensacin en el derecho comn.

La compensacin constituye un medio de extincin de obligaciones entre

deudores recprocos, de modo que estas se neutralizan hasta la concurrencia de sus

montos. En derecho comn, el Cdigo Civil categoriza la compensacin como un

medio de extincin de las obligaciones, estableciendo en el artculo 1.332 como

sigue: se efecta de derecho en virtud de la Ley, y an sin el conocimiento de los

deudores, en el momento mismo de la existencia simultanea de las dos deudas que se

extinguen recprocamente por las cantidades concurrentes. (p. 237).

En este mismo orden de ideas, Romero-Muci, H. (2004) comenta que:

La compensacin puede operar por acuerdo de las partes

recprocamente deudoras o por fuerza de la Ley, incluso se dice que la

compensacin tambin puede ser facultativa, la cual se considera que

opera cuando faltando algn requisito para su operatividad legal o

contractual (homogeneidad, liquidez y exigibilidad) la parte a quien no

se le puede oponer la invoca a su favor; y judicial la cual opera en los

casos de reconvencin, o lo que tambin se puede decir, en los casos de

contrademanda, en la que en mismo juicio el demandado reconviene al

demandante invocando un crdito a su favor. (p. 240).

As pues, el desenlace judicial de la demanda, puede suponer una compensacin

de crditos recprocos, como consecuencia de la decisin judicial la cual tendr

carcter constitutivo.

Ahora bien, en el caso de la compensacin judicial, es clsica y repetida la

explicacin que la doctrina ha desarrollado entorno a la compensacin legal y a las

condiciones que deben concurrir para su configuracin. Se afirma entonces, que las

obligaciones objeto de compensacin deben ser (i) simultneas, (ii) homogneas, (iii)

lquidas, (iv) exigibles y (v) reciprocas.

33

En tal sentido, Romero-Muci, H. (ob. cit.) expone el desarrollo de los conceptos

antes mencionados, a fin de entender mejor la operatividad en una compensacin:

i. Simultaneidad. Las obligaciones susceptibles de compensacin deben existir al mismo tiempo, esto es, coexistir. No basta que slo una

exista y la otra no haya nacido y solamente pueda existir en potencia.

ii. Homogeneidad. Las obligaciones susceptibles de compensacin deben tener un mismo objeto, bien sean sumas de dinero o cosas de una

misma especie, que puedan sustituirse las unas a las otras.

iii. Liquidez. Las obligaciones deben estar determinadas cuantitativamente, de modo que se sepa con exactitud lo debido y la

cantidad correspondiente. Se dice que es liquida la cosa debida en la

obligacin alternativa antes de la eleccin o la obligacin en especie si la

facultad de elegir la cosa debida corresponde al acreedor.

iv. Exigibilidad. Son exigibles las obligaciones susceptibles de compensacin, lo que supone su inmediata posibilidad de requerir su

cumplimiento por no estar sometido a trmino o a condicin suspensiva.

La exigibilidad tiene por excepcin la caducidad del trmino en los

casos previstos en la Ley o la renuncia del mismo, o que la condicin

suspensiva deba tenerse por no existente segn la ley. A esto se le agrega

que, conforme a lo establecido en el artculo 1.334 del CCV de 1982, los

plazos concedidos gratuitamente al deudor no impiden la compensacin.

As mismo, son exigibles para fines de compensacin las obligaciones

susceptibles de rescisin y las prescritas, mientras no sea declarada su

nulidad o prescripcin.

v. Reciprocidad. Las obligaciones susceptibles de compensacin deben existir entre personas que deban mutuamente por cuenta propia. Es

emblemtico el supuesto del deudor cuyo crdito ha sido cedido, sin

haber opuesto compensacin posible al acreedor cedente. Por tal motivo,

la compensacin es slo posible respecto a los crditos cedidos que no le

han sido notificados, segn precepta el artculo 1.335 del CCV. (p.

241).

34

En este sentido, expone Ruan, G. (1987) que:

La compensacin es un medio extintivo de las obligaciones que tiene por

objeto evitar los inconvenientes del pago y la falta de pago recproco,

dotando a los sujetos de una medida de garanta que los preserva de

tales riesgos. Asimismo, la compensacin permite evitar el riesgo que

significa la concurrencia de acreedores, porque se dota a los dos sujetos

de un mecanismo que no requiere de la colaboracin del otro ni de los

dems acreedores de su deudor. (p. 12).

La compensacin en el Derecho Tributario.

Histricamente ha existido un rechazo a la compensacin de obligaciones en

materia tributaria, enlazndose fundamentalmente en razones asociadas a la condicin

de la Administracin Tributaria como sujeto de Derecho Pblico (cargada de

privilegios sustantivos y procesales), y a la naturaleza legal de la misma obligacin

tributaria.

As las cosas, Segn Ballesteros, M. (1997) y otros autores clsicos franceses,

como por ejemplo Duverger, e italianos como Publiese, son del criterio que:

La compensacin no es viable en el derecho tributario (i) por la

necesidad de la rpida recaudacin que tiene la Hacienda Pblica y otros

entes pblicos acreedores tributario de aquello que les sea debido por

concepto de tributos y sus accesorios; (ii) la equivocada concepcin

sobre la diferente posicin entre la Hacienda Pblica y el ciudadano

contribuyente que favorece una superioridad fctica del primero, y

finalmente, la imposibilidad de una ejecucin forzosa contra el fisco. (p.

16).

La compensacin tributaria es admitida con generalidad por los ordenamientos

tributarios en el derecho comparado y el reconocimiento legal de su operatividad es

un reflejo mismo de la legalidad tributaria, segn la cual los supuestos de nacimiento

35

como los de la obligacin de especie deben estar previstos en la Ley. Sin menoscabo

de precisiones posteriores, los requisitos sustantivos fundamentales para la

procedencia del medio extintivo en comentarios, estn cifrados a la condicin de

liquidez, exigibilidad y no prescripcin de las obligaciones reciprocas en el mismo

sujeto acreedor de la obligacin tributaria por concepto del tributo como sus

accesorios por multas, intereses moratorios y costas procesales.

En este sentido, Ballesteros, M. (ob. cit.) comenta que:

La admisin de la compensacin en derecho tributario tiene una fuerte

causa en razones de economa financiera y de justicia tambin. De un

lado, en lo econmico, la extincin reciproca del crdito tributario acorta

la posicin deudora del Fisco, evitando la prolongacin innecesaria de los

plazos de cumplimiento y su costo financiero, a los que se suman los

perjuicios econmicos que implica la debida indemnizacin al particular

acreedor por la demora injustificada o no en el cumplimiento de las

obligaciones de reintegro de ingresos tributarios indebidos. Por otra

parte, por razones de equidad, resulta injusto y desleal el comportamiento

de quien reclama un crdito siendo a su vez deudor del reclamado, ya que

es contrario a la buena fe reclamar aquello que luego debe ser restituido.

(p. 17).

En efecto, expresa Romero-Muci (ob. cit):

Conforme a la formulacin legal vigente en nuestro medio la

compensacin es un medio de extincin de la obligacin tributaria que

neutraliza crditos de esa especie, lquidos, exigibles y no prescritos

correspondiente a periodos no prescritos entre acreedores y deudores

recprocos. Como tal categora legal, la compensacin proceder y deber

actuarse en condiciones y bajo las formulas que la Ley establezca

(p.246).

As pues, el efecto extintivo del crdito tributario slo podr acusarse vlidamente

como efecto propio de la compensacin cuando se cumplan los requisitos para su

36

operatividad. Por tal motivo, es esencial la compensacin en derecho tributario de

otras tcnicas de neutralizacin de saldos monetarios que no tiene la virtualidad de

extinguir crditos tributarios, pero que inexactamente son referidas bajo el rtulo de

la compensacin, inclusive legalmente. Se trata de espejismos terminolgicos que

confunden el concepto de la compensacin tributaria y que en realidad corresponden

a otras tcnicas tributarias, particularmente de determinacin de la base imponible o

de la cuota liquidable de un mismo tributo, ajenas al hecho extintivo de la obligacin

tributaria que se vincula al momento terminal de la recaudacin tributaria.

Requisitos para la procedencia de la compensacin tributaria

Del anlisis realizado al COT se evidencia cuales son los requisitos que deben

existir para que pueda proceder la compensacin, de lo cual se extrae:

1. La existencia de dos (2) personas recprocamente deudoras (el Fisco y el

contribuyente o su cesionario).

2. La simultaneidad. Las deudas coexisten al mismo tiempo.

3. La liquidez. Referente a que se conozcan las cantidades debidas.

4. La exigibilidad. Debe tratarse de deudas vencidas.

5. Las deudas no deben estar prescritas.

6. Se aplicar el orden de imputacin a que se contrae el artculo 44 del COT

vigente, referente a las deudas tributarias configuradas por sanciones,

intereses moratorios y tributos.

7. La compensacin deber comenzar por las deudas ms antiguas, aunque

provengan de distintos tributos y accesorios.

8. Los tributos deben ser del mismo sujeto activo, por ejemplo, no se permite

compensar un crdito fiscal originado de un tributo nacional como lo es de

Impuesto Sobre La Renta con una deuda (contribucin parafiscal) a favor

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del Instituto Nacional de Cooperacin Educativa Socialista (INCES) o con

una obligacin tributaria derivada de un tributo estadal o municipal.

Cmo opera la compensacin?

El COT regula la compensacin en varios de sus artculos por lo cual se puede

inferir de los mismos que:

1. Podr ser opuesta por cualquiera de los deudores (el contribuyente, su

cesionario o el Fisco).

2. Podr ser opuesta en cualquier momento, ya sea en una reclamacin

administrativa o en una judicial, siempre y cuando el crdito fiscal no se

encuentre prescrito, de acuerdo a lo establecido en el COT.

3. Opuesta la compensacin, sta opera ipso iure. Esto es, ambas deudas se

cancelan automticamente hasta el monto concurrente, es decir, total o

parcialmente.

4. El contribuyente o su cesionario est obligado a notificar la compensacin

a la administracin tributaria de su domicilio fiscal, dentro de los cinco

(5) das hbiles siguientes de haber sido opuesta, sin que ello constituya

un requisito para la procedencia de la compensacin, toda vez que esta

opera de pleno derecho,.

5. Opuesta y notificada la compensacin a la administracin tributaria, no

impide que sta pueda ejercer con posterioridad sus facultades de

fiscalizacin y determinacin.

La Compensacin de crditos fiscales en el COT

Como se coment en prrafos anteriores, el COT vigente desde 2001, establece la

compensacin como un medio de extincin de las obligaciones tributarias,

permitiendo en este sentido, que los crditos fiscales de un cedente, puedan ser

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traspasados a un cesionario, a los fines de que ste ltimo pueda extinguir

obligaciones tributarias con un mismo sujeto activo.

De all que en su artculo 49, se establece lo siguiente:

La compensacin extingue, de pleno derecho y hasta su concurrencia, los

crditos no prescritos, lquidos y exigibles del contribuyente, por

concepto de tributos, intereses, multas y costas procesales, con las deudas

tributarias por los mismos conceptos, igualmente lquidas exigibles y no

prescritas, comenzando por las ms antiguas, aunque provengan de

distintos tributos y accesorios, siempre de que se trate de un mismo

sujeto activo.

El contribuyente o su cesionario podrn oponer la compensacin en

cualquier momento en que deban cumplir con la obligacin de pagar

tributos, intereses, multas y costas procesales, o frente a cualquier

reclamacin administrativa o judicial de los mismos, sin necesidad de un

pronunciamiento administrativo previo que reconozca su derecho. El

contribuyente o su cesionario estarn obligados a notificar la

compensacin a la oficina de la Administracin Tributaria de su

domicilio fiscal, dentro de los cinco (5) das hbiles siguientes de haber

sido opuesta. (p. 17)

De la compensacin por medio de cesiones de crditos fiscales

Asimismo, el artculo 50 del COT, da carcter legal a la cesin de crditos

fiscales, estableciendo:

Los crditos lquidos y exigibles del contribuyente o responsable, por

concepto de tributos y sus accesorios, podrn ser cedidos a otros

contribuyentes o responsables, al solo efecto de ser compensados con

deudas tributarias del cesionario con el mismo sujeto activo.

El contribuyente o responsable deber notificar a la Administracin

Tributaria de la cesin dentro de los tres (3) das hbiles siguientes de

efectuada. El incumplimiento de la notificacin acarrear la sancin

correspondiente en los trminos establecidos en este Cdigo. (p. 18).

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En lo que corresponde a la informacin de la presente investigacin, la

compensacin para extinguir una obligacin tributaria derivada del ISLR, se puede

realizar por medio de la cesin de crditos fiscales adquiridos, por impuestos pagados

en exceso o por retenciones IVA que no han podido ser descontadas de la cuota

tributaria mensual.

Luego de haber expuesto la informacin relacionada con la compensacin, se

proceder a exponer la informacin relacionada con la evolucin histrica de la

compensacin mediante la cesin de crditos fiscales.

Evolucin histrica de la institucin jurdica de la compensacin tributaria

mediante la cesin.

El antecedente ms remoto en el desarrollo histrico de la cesin de crditos

fiscales, es precisamente la negacin rotunda de cualquier posibilidad de

compensacin de un crdito contra el Fisco Nacional, es decir, que queda totalmente

descartada la existencia de cesin que pudiera implicar el reconocimiento, por parte

del Estado, de un crdito a favor del contribuyente. En efecto, la Ley de la Hacienda

Pblica Nacional (1974) en su artculo nmero 5 niega toda posibilidad de

compensacin de crditos contra el Fisco Nacional.

Ms adelante en 1982, al aparecer el primer COT, en su artculo 46, se rescata la

figura jurdica de la compensacin como forma de cancelar la obligacin tributaria, es

decir, que hay un cambio radical de criterio de la normativa tributaria establecida a

travs de la Ley de Hacienda Pblica Nacional de 1974.

Asimismo, la admisin de la compensacin como medio de pago de las

obligaciones tributarias, abri la puerta para que sea incorporada la cesin de crditos

fiscales como instrumento vinculado. Es as, que el artculo 47 del COT de 1982,

pone en vigencia, en la normativa tributaria la cesin de crditos fiscales, como

mecanismo inspirado en la cesin del crdito prevista en el CCV, destinado que a

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lograr hacerse efectiva la cesin a favor de un cesionario, deudor del Fisco, se cancele

el crdito fiscal a favor del contribuyente como la deuda del cesionario con el Fisco.

Por otra parte, con el COT de 1992, se retoma de manera ms explcita lo relativo

a la compensacin, como medio de extincin de las obligaciones tributarias, y

prcticamente repite en su artculo 47, el texto amparado con el mismo nmero en el

COT de 1982, agregando nicamente, que los crditos pudieran provenir de

elementos accesorios a los tributos.

As, en el COT de 1994, incluye en su artculo 46 dos (2) pargrafos, en los cuales

se establece en el pargrafo primero, una excepcin relativa a que: la compensacin

no ser oponible, salvo disposicin en contrario, en los impuestos indirectos cuya

estructura y traslacin prevea la estructura del crdito fiscal. (p. 8).

Y, en el pargrafo segundo, que la compensacin tampoco ser oponible: en los

casos de impuestos indirectos, cuyas normas prevean la devolucin del impuesto, por

la exportacin de bienes muebles o la prestacin de servicios. (p. 8).

En lo que respecto a la cesin de crditos fiscales, el texto repite ntegramente el

contenido en el Cdigo anterior. Ahora bien, en el actual COT vigente de 2001, en

sus artculos 50 y 51, le otorga a la cesin de crditos fiscales, caractersticas ms

concretas, al establecer normas especificas para la cesin de crditos fiscales, como

las referidas a la notificacin que debe ser realizada ante la Administracin Tributaria

dentro de los tres (3) das hbiles siguientes de efectuada la cesin.

Notificacin de la compensacin

Luego de haber nombrado que un requisito fundamental para que opere la

compensacin es la notificacin a la Administracin Tributaria, dentro de los plazo

estipulados en el artculos 49 y 50 del COT (ob. cit.) vigente, el 29 de Noviembre de

2005, se public en la Gaceta Oficial Ordinaria de la Repblica Bolivariana de

Venezuela N 38.324 la Providencia Administrativa N SNAT/2005/0954, por la cual

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se regula y controla la presentacin por parte de los sujetos pasivos de la notificacin

de compensaciones.

La mencionada Providencia Administrativa establece que una vez opuesta la

compensacin, el contribuyente o su cesionario tendrn un lapso de cinco (5) das

hbiles para notificarla ante la oficina de la Administracin Tributaria de su domicilio

fiscal. Los contribuyentes pueden descargar de la pgina web del SENIAT el formato

de planilla de notificacin.

El referido instrumento (Providencia), regula tres (3) supuestos de notificacin de

compensacin de crditos fiscales y un supuesto de notificacin de cesin de crditos

fiscales, sealando los requisitos que debe contener, a saber:

a. Compensacin con crditos fiscales propios.

Los contribuyentes que notifiquen la compensacin de crditos fiscales propios,

debern anexar al formulario de notificacin: 1. Copia del acta constitutiva y sus

ltimas modificaciones, as como copia del acta de asamblea donde se designa la

ltima junta directiva y su representante legal, 2. Fotocopia de la declaracin o

declaraciones que sustenten el crdito fiscal compensado, y 3. Si el contribuyente es

una persona natural, fotocopia de la cdula de identidad, en caso de ser persona

jurdica, fotocopia del Registro nico de Informacin Fiscal vigente.

b. Compensacin de crditos fiscales provenientes de repeticiones de

pago.

En este caso, el contribuyente deber presentar junto al formulario de notificacin:

1. Copia del acta constitutiva y sus ltimas modificaciones, as como copia del acta

de asamblea donde se designa la ltima junta directiva y su representante legal, 2. Si

el contribuyente es una persona natural, fotocopia de la cdula de identidad, en caso

de ser persona jurdica, fotocopia del Registro nico de Informacin Fiscal vigente, y

3. Original de la resolucin de reconocimiento de los respectivos crditos fiscales.

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c. Compensacin de crditos provenientes de una cesin.

Para esta notificacin, se deber acompaar el formulario con: 1. Copia del acta

constitutiva y sus ltimas modificaciones, as como copia del acta de asamblea donde

se designa la ltima junta directiva y su representante legal, 2. Si el contribuyente es

una persona natural, fotocopia de la cdula de identidad, en caso de ser persona

jurdica, fotocopia del Registro nico de Informacin Fiscal vigente, 3. Original del

contrato de cesin de crditos fiscales, debidamente autenticado, incluyendo el justo

titulo del crdito, y 4. Copia de la notificacin de cesin de los crditos fiscales

realizada por el cedente ante la Administracin Tributaria.

Para el caso de la cesin, el cedente deber notificarla dentro de los tres (3) das

hbiles siguientes de haber firmado el contrato donde se ceden los crditos fiscales, a

la Administracin Tributaria de su domicilio fiscal, mediante formulario que deber

descargar del portal del SENIAT. Este formulario deber ir acompaado de la

siguiente documentacin: 1. Copia del acta constitutiva y sus ltimas modificaciones,

as como copia del acta de asamblea donde se designa la ltima junta directiva y su

representante