AUDITORIA TRIBUTARIA

UNIVERSIDAD SAN PEDRO

FACULTAD DE CIENCIAS CONTABLES Y ADMINISTRATIVASESCUELA PROFESIONAL DE CONTABILIDAD

CURSO DE ACTUALIZACIÓN EN CONTABILIDAD

MODULO DE AUDITORÍA TRIBUTARIA

DECANA : DRA. MANUELA PORTALES PAIRAZAMÁN

DOCENTE : DR. LUIS VENEGAS [email protected]

CHIMBOTE – PERÚ

SETIEMBRE 2012

Auditoría Tributaría

AUDITORIA TRIBUTARIA

1.- CONCEPTO:

Puede considerarse como un aspecto particularizado dentro del campo de la contabilidad. La contabilidad dentro de sus finalidades contiene la de reflejar sistemáticamente la realidad económica de la empresa mediante la compilación y registración de los hechos que se suceden en la misma. Vale decir que es eminentemente constructiva. La Auditoria en cambio es un proceso analítico que tomando como base los elementos preexistentes, los analiza, examina y controla.

Se puede definir a la Auditoria diciendo que es un examen de libros, cuentas, comprobantes y sistemas administrativo-contables de una empresa con el fin de emitir una opinión sobre los mismos.

La Auditoria puede perseguir distintos propósitos; a título de ejemplo se mencionan los siguientes:

a) Informar sobre La situación económico-financiera de la empresa.b) Analizar los métodos y la eficacia de la organización y del control interno de la empresa.c) Descubrir, fraudes y malversaciones cometidos por personal de la empresa o de terceros.d) Otras finalidades específicas préstamos bancarios, venta de negocios, liquidación de

seguros por incendio, quiebras, valuación de acciones, etc.).

Al considerar a la Auditoria Fiscal se está dando un alcance restringido particularizado, al ámbito de la Auditoria en general.

Esta limitación a La que se hace referencia está dada fundamentalmente en Lo que se relaciona con el objeto o propósitos ele la Auditoria.

En consecuencia se puede definir a la Auditoria Fiscal diciendo que es un conjunto de principios y procedimientos destinados a establecer si se han aplicado correcta y razonablemente las normas contables, si se han interpretado y aplicado correctamente Las leyes tributarias que afectan a la empresa y si consecuentemente se han confeccionado correctamente las declaraciones juradas de los contribuyentes.

2.- OBJETIVOS DE LA AUDITORÍA FISCAL:

Los objetivos de la Auditoria. Fiscal pueden caracterizarse desde el punto de vista de su aplicación práctica dentro de los siguientes grupos:

1) Localización .de errores en las Declaraciones Juradas:

Corresponderían a este grupo los errores de sumas de columnas o en los cálcalos del impuesto., en el traslado de resultados de formularios anexos a declaraciones de conjuntó, en el correcto uso de la mecánica del formulario, etc.

2) Localización de errores contables:

Dr. Luis Venegas Gordillo 1


Se incluyen aquí una amplia gama de errores contables desde un simple error de suma hasta un error de imputación en los registros o incorrecta afectación de un rubro a un ejercicio que no corresponda.

Un error de imputación podría traducirse en la consideración como gasto de una partida que constituya verdadera inversión.

El no diferir un gasto que abarque más de un ejercicio produciría una equivocada imputación del mismo a ele terminado ejercicio.

Este tipo de errores contables constituyen propósitos de la Auditoria Fiscal en la medida en que modifican las bases imponibles de los distintos impuestos.

Vale decir que cierto upo de errores, como podría ser el tratamiento como gasto de administración de un gasto de fabricación, en tanto no tenga incidencia impositiva no deben considerase objetivos de la Auditoria Fiscal.

3) Detectar técnicas contables que a pesar de ser correctas, no son admisibles impositivamente:

Comprende este, grupo aquel tipo de ajustes que nacen de una incorrecta interpretación o aplicación de las normas tributarias, no obstante estar sustentados en principios o técnicas contables aceptables. Tal sería el caso de las siguientes situaciones que se enumeran como ejemplificación de lo manifestado:

a. Intereses asignados al capital invertido en la empresa por el dueño o socios.b. Impuesto a los créditos deducidos como gasto. c. Amortización de la llave de negocio.d. Reserva legal cargada como pérdida y no ajustada impositivamente. e. Revisión de incobrables calculada con una base distinta a las prescritas por la ley.

Etc.

4) Localización de operaciones marginadas de la contabilidad o simuladas dolosamente en la misma:

Se trata de operaciones llevadas a cabo con la intención de consumar el fraude fiscal.Su concreción puede revestir distintas modalidades.

Su tratamiento particularizado ha de ser motivo de estudio de los diversos capítulos que corresponden a los distintos rubros del balance por la que se realiza a continuación una clasificación genérica:

a.- Simulación de una pérdida:

Ejemplos:

- Cancelación como incobrable de cuentas cobradas.



- Simulación de descuentos concedidos, cuando en realidad los mismos no se han acordado o se hubieran anulado.

- Creación de gastos inexistentes.

b.- Ocultamiento de una utilidad:

Puede tratarse, de una utilidad accidental, la que por originarse en operaciones no habituales o que no hacen al objeto ele la empresa resulta de detección sumamente dificultosa.

Podría, tratarse de ventas de deshechos o residuos, descuentos especiales de proveedores; realización de bienes de uso, etc.

En los supuestos de omisión de utilidades habituales hay mejores elementos de juicio para descubrirlos. La utilidad habitual más corriente es la venta. En algunos casos el ocultamiento de utilidades provenientes de ventas trae aparejada simultáneamente una simulación de activo. Otra utilidad habitual son más fácilmente controlables. (v.g.: alquileres, intereses, etc.; ya que están relacionados con la existencia en el activo de las correspondientes fuentes de renta.

c.- Simulación de un pasivo:

En la gran mayoría de los casos se da esta situación cuando se crean o abulten deudas. Puede ser la contrapartida de la creación de compras o gastos, o bien para justificar la compra de bienes adquiridos con fondos provenientes de utilidades detraídas o cuyo origen no pueda, probarse.

d.- Ocultamiento de un activo:

Concurre esta, situación ante la imposibilidad de demostrar las adquisiciones con las utilidades declaradas (bienes no justificados, disminuciones de stocks, etc.) . También podría, ser .conocimiento con la simulación de una pérdida (tratamiento indebido de adquisiciones considerándolas como gastos, depreciación acelerada de bienes, etc.)

5) Control de terceros relacionados con la empresa inspeccionada:

El control de terceros puede realizarse con dos finalidades, ambas aptas a los fines de la Auditoria Fiscal.

Como finalidad más inmediata es un medio de cotejar las informaciones obtenidas de los terceros con los datos consignados en los registros del inspeccionado.

En otro aspecto pueden utilizarse las informaciones obtenidas como fuentes de futuras tareas ele fiscalización o bien para establecer relaciones, Índices, porcentuales u otro tipo de referencias de índole general.



6. Motivación psicológica para conseguir-un mejor cumplimiento tributario de todos los contribuyentes:

La motivación psicológica que puede impulsar al personal a un mejor cumplimiento de sus obligaciones fiscales nace ante el poder de fiscalización inherente a las facultades de la Dirección General Impositiva.

Esa facultad que ejerce el organismo en cumplimiento de sus funciones no sólo se reduce a verificar los aspectos formales de las relaciones que hacia ella poseen los contribuyentes, sino eme puede ir a un control substancial de Las bases imponibles que hace al carácter de autodeclaración de las obligaciones por parte de los responsables.

3. FUNDAMENTACION LEGAL DE LA AUDITORIA FISCAL

En nuestra legislación en los Artículos 62° al 74° los mismos que deben ser llevados por la SUNAT al tener Las facultades en la verificación y fiscalización del contribuyente y demás responsables.

El Artículo 50° del Decreto Legislativo N° 816 del Código Tributario establece que la •SUNAT es competente para la administración de tributos internos.

El Artículo 54° otorga la exclusividad de las facultades de. Los órganos de La administración para que ninguna otra autoridad, organismo, ni institución, distinto a lo señalado en los artículos antes señalados puedan ejercer las facultades conferidas a los órganos administradores de tributos, bajo responsabilidad.

El Artículo 55° del referido, código señala que una de las funciones de La Administración Tributaria, es recaudar: Los .tributos a través de las instituciones del sistema bancario y financiero autorizadas.

El Artículo 59° al 61° señalan la forma de determinación de la obligación tributaria, la fiscalización y verificación de la obligación tributaria efectuada por el deudor tributario para luego en el Artículo 62° señala la facultad de fiscalización de la Administración Tributaria ejercida en forma discrecional.

Es importante señalar los alcances del contenido del Artículo 63° en la determinación de la obligación tributaria sobre base cierta y presunta:

BASE CIERTA: Tomando en cuenta lo elementos existentes que permitan conocer en forma directa el hecho generador de la obligación tributaria, y la cuantía de la misma.

BASE PRESUNTA: En mérito a los hechos y circunstancias que, por relación normal con el hecho generador de la obligación tributaria, permitan establecer la existencia y cuantía de la obligación.

Los Artículos 64° al 73° señalan diversas modalidades de aplicar la determinación sobre base presunta.



4. FUENTES DE INFORMACION DELA AUDITORLA FISCAL

Las fuentes de información para la Auditoria Fiscal son múltiples; sin embargo, pueden agruparse bajo la siguiente clasificación:

1) Del propio contribuyente : Documentación, libros de contabilidad, entrevistas, etc.2) De terceros : Testimonios, documentación, contabilidad, denuncia de particulares, etc.3) Propios de la Dirección General : Suministrados por las oficinas correspondientes en la

elaboración de índices porcentuales, y estudios hechos sobre determinados ramos: como así también información de cadenas.

4) Informaciones : Emanadas de otras oficinas públicas: Aduanas, Bancos

5. EFICACIA DE LA AUDITORIA FISCAL

Indudablemente la eficacia de una buena Auditoria Fiscal estará en cierto modo condicionada a la existencia o buen uso que se haga de las fuentes de información con que se cuenta o procure en el curso del trabajo.

a. Preparación de la Auditoria:

Existe una primera, fase sumamente importante, y que resulta, previa a todo otrotipo de tareas.

Es lo que se podría denominar preparación de. La Auditoría y comprende los siguientes aspectos:

1.- Planificación:

La existencia de un pian previo de trabajo permite conocer el alcance y amplitud que se asigna al trabajo del fiscalización Su existencia supone un racional desarrollo de las tareas de auditoria y una sistematización de procedimientos a aplicarse en el curso de la verificación, lo que redunda en una mayor eficiencia de la tarea y en una economicidad de tiempo.

2.- Estudio preliminar del caso asignado:

Resulta .igualmente importante el estudio previo de los antecedentes del inspeccionado. No puede comenzarse una Auditoria sin formarse el fiscalizador antes un concepto acerca del contribuyente, el que puede dar pautas para orientar la revisión. Ese concepto debe estar fundado en hechos categóricos emanados del legajo, tales como por ejemplo: las verificaciones anteriores denuncias, reclamaciones, deducidas, cumplimiento de presentaciones de declaraciones juradas y pago de los impuestos resultantes, etc.

a) Examen de las Declaraciones Juradas :

Es el análisis de las Declaraciones Juradas en el legajo, anotando las variaciones ostensibles que se observan año en año en uno de los rubros, cómo ser aumento



patrimonial, disminución de ventas, etc. Asimismo es importante, el cotejo de las planillas complementarias que él contribuyente adjunta a sus declaraciones juradas. En el estudio de éstas como de las declaraciones juradas pueden surgir porcentajes de rendimientos de utilidades brutas, que comparadas con las de los negocios similares, servirán de guía e indicio y darán las pautas necesarias del análisis de la profundidad que el caso aconsejé. Hay que tener cuidado con los coeficientes de utilidad, para, fijar rentas de negocios similares pues pueden variar de negocio a negocio en virtud de diversos factores internos (organización, planificación, etc.) o externos (ubicación a distintos mercados, consumidores o productores, política económica del Gobierno, etc.).

b) Análisis de Estados Contables v Contratos :

Ei análisis previo del Balance de otros estados contables permitirá detectar cuentas dudosas que serán objeto de una revisión posterior, como por ejemplo: Créditos de Cuentas Particulares, Provisiones, Cuentas a Pagar, Cuencas Pendientes de Pago, etc.

Asimismo, el estudio deberá realizarse sobre los contratos sociales, tomando especial cuenta del Capital Social, fecha e integración de los aportes, distribución ele utilidades, remuneraciones a los Socios, y si hubo posteriores modificaciones, cual ha sido su alcance.

3.- Fiscalización In Situ:

Las tareas de Auditoría Fiscal revisten un aspecto eminentemente analítico y de control. Resulta fundamental por tanto que el fiscalizador actúe con independencia de criterio, lo que implicaría la formación de un concepto propio al analizar las situaciones que se planteen y los elementos que se pongan a su disposición en el curso de las tareas. Concurre a la formación de tal concepto y constituye por otra parte una norma elemental de Auditoria Fiscal la verificación ocular o fiscalización "in situ" en el establecimiento a inspeccionar.

La visita al establecimiento debe abarcar dos aspectos:

1. Visita ocular al estable cimiento.2. Examen al sistema administrativo-contable.

1.- Visita ocular al establecimiento

Su finalidad consiste fundamentalmente en:

- Formación de una idea sobre la magnitud de la empresa. - Familiarización con los procesos internos (fabricación, comercialización, etc.) y con la

modalidad operativa de la empresa- Volúmenes de stocks de mercaderías y materias primas. - Apreciación de las inmovilizaciones y bienes de activo fijo en general, etc.

Del grado de observación y de las notas que el inspector tome dependerá la relación que se establezca con posterioridad entre los bienes que observó en su visita y el registro de ellos en los libros de contabilidad.



Se puede mencionar a título de ejemplo, observaciones vinculadas con algunos rubros de bienes del activo:

a. Inmuebles:

Ampliaciones, mejoras, nuevas construcciones, casas para empleados u obreros, playa de estacionamiento, etc. La experiencia señala que una de las formas de evadir impuestos es invertir en construcciones de bienes raíces, especialmente, mejoras, ampliaciones, etc. sin que los desembolsos se contabilicen debido que provienen de operaciones que quedaron al margen de la contabilización, o habiéndose contabilizado se imputan como gastos.

b. Maquinarias:

Investigar si las nuevas adquisiciones que reemplazan a las obsoletas y qué significan un aumento en nuevos bienes están correctamente contabilizadas, como asimismo, las maquinarias fabricadas en el mismo establecimiento.

También cerciorarse si ciertas maquinarias no fueron activadas o imputadas a gastos.

c. Vehículos:

Es posible que en el momento de la visita no están todos a la vista. Procede en consecuencia, averiguar el número de unidades, marca, año, modelo. Esto último, porque muchas veces no se contabilizan los vehículos y depende de la habilidad del inspector la ubicación dé ellos.

d. Materias Primas:

Requerir si posee algún almacén o depósito sistema de Inventario permanente, órdenes, devoluciones, mermas, ventas de rezagos, etc.

Hay industrias que compran sus materias primas en un periodo determinado y que por otra parte, haya, productos cuya materias primas, deben pasar por un proceso simple antes de su elaboración. Es necesario tomar nota .de esta clase de materiales, para que cuando se analice el inventario aparezcan incluyendo en su valorización los agregados inherentes a su preparación.

2.- Examen del Sistema Administrativo - Contable:

Comprende la toma de conocimiento de otro upo de elementos que conducen a la formación del criterio que debe formarse el inspector sobre el caso asignado.

Revisten importancia la consideración de los siguientes aspectos:

a.- Análisis del sistema de control interno

En principio la existencia en mayor o menor grado de normas encientes de control interno pueden condicionar la duración o intensidad de las tareas de fiscalización. No



necesariamente un buen régimen ele control interno constituye una garantía, para el fiscalizador, pero las irregularidades pueden detectarse con mayor facilidad si existe una organización bien montada, en la que hay procedimientos racionales de control y se conservan comprobantes adecuados.

b.- División de Trabajo:

Deben observarse las personas que intervienen en el plano directo y en el de contabilización de las operaciones.

En principio, es más digna de confianza una organización en la que en los registros intervienen varios empleados que aquella que en su contabilización se lleva en forma secreta y confidencial sólo entre determinadas personas.

c.- Plan de Cuentas:

Verificar si el tratamiento de las cuentas en uso es el que normalmente corresponde a su nombre.

d.- Libros de Contabilidad v Sistemas Contables:

Cualquiera que sea el sistema contable en uso, debe cumplir con la condición de reflejar claramente tos movimientos y resultados de los negocios y ser llevados de conformidad a las disposiciones legales pertinentes y las Normas internacionales de Contabilidad.

El conocimiento del sistema contable y de los y de los libros y planillas en que se registran las operaciones es importante, pues abre el camino para aplicar la técnica ele revisión más adecuada en cada caso.

6. TECNICAS DE REVISION

Independientemente de las más apropiadas que deben emplearse al practicar la Auditoria Fiscal de cada tino de los capítulos que componen los estados contables y que estarán dados en función de la naturaleza de los bienes y/u operaciones a que se hallan referidos, pueden considerarse algunas normas de operatoria cuya aplicación resulta de orden general.

a.- Revisión de Libros

La revisión de los libros lleva como objetivo primordial el de descubrir la consumación de operaciones dolosas y se lleva a cabo mediante el contralor de las registraciones contables.

Una forma de desarrollar la revisión consistiría en el análisis del balance de comprobación, controlándose retrospectivamente las cuentas desde el mayor principal hasta los registros de asiento original (diarios y subdiarios).


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Este procedimiento se complementaría con el examen, en su origen, de determinados asientos representativos de grupos semejantes de operaciones a las cuales deben seguirse hasta las cuentas del mayor principal que hayan afectado.

Un sistema podría basarse exclusivamente en el examen practicado en las cuentas específicamente del mayor principal, buscándose a continuación el origen de tales asientos o de cierto número de ellos en los libros de donde provienen. Este sistema puede llamarse método de análisis.

Otro sistema consiste en examinar registros originales y seguir los asientos de éstos hasta las cuentas del mayor principal. Este vendría a ser el método de confrontación.

Si sólo se adoptara el método de confrontación podría caerse en el vicio de realizar la verificación en forma mecánica y rutinaria, lo cual contraviene elementales principios de Auditoria. Además pueden quedar ocultos, aun cuando se efectúe un análisis de cuentas amplio, operaciones de importancia, especialmente cuando los registros de asiento original se someten únicamente a pruebas selectivas. Por su parte el exclusivo uso del método de análisis puede restar amplitud a la revisión y ocasionar" pérdidas de tiempo, ya que deberían analizarse numerosos asientos del mismo carácter que podrían examinarse más expeditivamente si se efectuaran simultáneamente con otro tipo de partidas.

En conclusión, no es aconsejable un método rígido de revisión, sino una combinación adecuada de estos sistemas de compulsa, contable, ya sea partiendo de los diarios y subdiarios o de la cuenta del mayor general.

b.- Contralor de traspasos y cálculos:

La verificación de los traspasos es fundamental para comprobar si las registraciones son correctas. Esta tarea debe realizarse siguiendo su secuencia en todas las etapas de las registraciones.

Similar temperamento debe adoptarse con las sumas y cálculos, dado que resulta relativamente fácil cometer fraudes adulterando sus resultados.

Por ejemplo un ingreso de Caja con crédito a una cuenta de resultado (Ventas) no obstante figurar registrada con su respectiva contrapartida no se adiciona, detrayéndose por una parte el ingreso de efectivo y disminuyendo simultáneamente las utilidades.

Lo mismo podría hacerse con un inventario donde figuren números de unidades y precios unitarios exactos pero con cálculos totales o parciales con errores intencionales. Estos ejemplos ilustran sobre la importancia que tienen los pasos, sumas y cálculos.

Cabe aclarar, dado que resulta muy importante que los cálculos y sumas pueden comprobarse en forma aproximada y mediante pruebas selectivas que resulten suficientemente representativas de toda la forma de operaciones de mayor importancia.

Todas las consideraciones expuestas sobre el control de traspasos y cálculos deben considerarse igualmente válidas para los casos de contabilidad mecanizada.



c.- Verificación de comprobantes:

Igualmente importante resulta para el fiscalizador la ponderación de la verosimilitud de los comprobantes y documentación justificativa de las operaciones declaradas.

El análisis de los comprobantes pueden abarcar dos matices: uno formal referido a. los aspectos exteriores del mismo, que no hagan dudar de su veracidad, y otro substancial que iría dirigido al estudio de una correcta interpretación contable de su contenido.

EL primero tiende a detectar la contabilización de operaciones dolosas respaldadas por instrumentos fraguados o que no respondan a los usos o modalidad operativa del inspeccionado. Por ejemplo: una compra de materia, prima de cierta magnitud efectuada al contado por una firma que habitualmente hace sus adquisiciones a crédito merece ser investigada más a fondo llegándose incluso a verificar su autenticidad en su lugar de origen.

Ei segundo aspecto conduce a la corrección de errores en el tratamiento contable de los comprobantes que puedan traducirse en diferencias de las bases imponibles. Tales serian por ejemplo, los caso de imputación de cuentas equivocadas (inversiones tratadas como gastos) o afectación improcedente de rentas o gastos a determinados periodos.

7. PROFUNDIDAD DE LA AUDITORIA:

La intensidad de la tarea a realizar, estará dada en función de los requerimientos u objetivos de los planes de fiscalización. En términos generales y siempre que ello no vaya en desmedro de las especificaciones contenidas en los promocionados programas o planes de fiscalización, resulta conveniente la aplicación de una Auditoria de pruebas o de muestras. Resultaría materialmente imposible y de gravoso costo efectuar una revisión muy detallada de contribuyentes o firma máxime cuando la verificación abarca vanos periodos.

El problema que puede plantear un muestreo o Auditoria de pruebas estriba el grado de razonabilidad de las pruebas que podamos considerar satisfactorias. Se supone que para que resulte eficiente debe ser suficientemente representativo.

La ponderación del control interno de la empresa resultará coadyuvante para determinar lamayor o menor amplitud a aplicar a la Auditoría de pruebas.


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