Post on 07-Apr-2018
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
1/48
CONTABILITATEA SI FISCALITATEA Convieuireetern ntr-un conflict nestins
Orientarea i dezvoltarea economic a unei naiuni i au ca susintor centralFISCALITATEA. nc din perioada interbelic, politicile economice ale lumii
occidentale implic pilotarea economiilor naionale prin articularea, ntr-un joc al
factorilor, a politicii privind angajarea forei de munc, a politicii ratelor, a politicii
salariale, a politicii de investiii i a politicii privind importurile i exporturile. Punerea
n oper a acestui joc de factori nu conduce ntotdeauna la o justiie fiscal. Pentru
a-i ndeplini misiunea sa, administraia fiscal pretinde contabilitii i documentelor
sale de sintez s prezinte, nainte de toate, realitatea faptelor care dau natere
deducerii din baza impozabil. Acumularea, diversitatea i complexitatea msurilor
conduc la moduri de contabilizare i de prezentare a situaiilor de sintez care
antreneaz interpretri delicate sau care se abat de la reguli, n legtur cu conturile
ntreprinderilor.
Aa s-a statutat i a evoluat un anume tip de relaie ntre CONTABILITATE I
FISCALITATE. Relaia dintre contabilitate i fiscalitate este o relaie complex,
de tipul relaiei dintre pasivitate i micare, dintre lupt i atracie etc.
n perioada imediat postbelic, Charles Penglaou aprecia relaia dintre
contabilitate i fiscalitate: Fiscalitatea este pentru contabilitate ceea ce snobismul este
pentru art. Nu trebuie s spunem despre fiscalitate cuvinte prea generoase, deoarece ea
a fcut mult ru contabilitii. Dar nici nu trebuie s o vorbim prea mult de ru,
deoarece ea a adus mult bine contabilitii.
Aa c, n prezent s-a ajuns de la o poluare fiscal a contabilitii, la
deconectarea contabilitii de fiscalitate. Altfel spus, contabilitatea i fiscalitatea sunt
ntr-un conflict nestins, dar au o convieuire etern, sau cei doi frai dumani ai vieiintreprinderilor sunt n stare de conflict, dar i n nevoie de convieuire.
n fond, att contabilitatea ct i fiscalitatea au fcut un efort uria pentru a-i
defini un sistem de norme, codificate n ceea ce privete i nelegem astzi drept
contabil i drept fiscal.
1
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
2/48
Nevoia de armonizare legislativ a condus, n cele mai frecvente cazuri, la
ncheierea unui armistiiu ntre cei doi eterni rivali. Aceasta, n beneficiul ambilor, deci
n beneficiul att al ntreprinderii ct i al statului.
AMORTIZAREA IMOBILIZARILOR FISCALITATE IMAGINE FIDELII.1. Preliminarii
Pentru nelegerea aspectelor economic i fiscal legate de amortizare se impune
clarificarea unui sistem categorial (noional) cu privire la activele imobilizate: valoarea
de intrare, valoarea de inventar, valoarea contabil net, valoarea bilanier, valoarea
rezidual, valoarea just net, amortizare contabil, amortizare fiscal, durat normal de
utilizare, regim de amortizare.
A. Valoarea de intrare , denumit i valoare contabil, este valoarea la care sunt
evideniate n contabilitate activele imobilizate, valoare ce se stabilete cu ocazia
intrrii n patrimoniu a acestora i provine din costul istoric. Costul istoric se
regsete n una din urmtoarele valori:
a.1) preul sau costul de achiziie, utilizat n cazul dobndirii cu titlu
oneros a imobilizrilor;
a.2) preul sau costul de producie, utilizat n cazul obinerii din producie
proprie (autoproducie) a imobilizrilor;
a.3) valoarea de aport, utilizat n cazul aducerii ca aport la capitalul social
a imoblizrilor;
a.4) valoarea just (sau de utilitate), utilizat n cazul dobndirii cu titlu
gratuit a imobilizrilor i reprezint suma pentru care un activ imobilizat ar putea
fi schimbat n cazul unei tranzacii, cu preul determinat n mod obiectiv.B. Valoarea de inventar , denumit i valoare actual, este valoarea imobilizrii
stabilit cu ocazia efecturii inventarierii acesteia i se stabilete n funcie de
utilitatea bunului imobiliar, starea acestuia, preul pieei i diveri factori
conjuncturali.
2
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
3/48
C. Valoarea contabil net sau valoarea rmas, este valoarea ce se determin prin
deducerea din valoarea contabil i/sau a amortizrii i/sau ajustrilor constituite.
- Amortizarea reprezint echivalentul valoric al deprecierii ireversibile a
imobilizrilor.
- Ajustrile reprezint echivalentul valoric al deprecierilor sau pierderilor de
valoare reversibile a imobilizrilor.
D. Valoarea bilanier este valoarea la care se nregistreaz n bilan activele
imobilizate. La nchiderea exerciiului financiar se compar valoarea contabil
net cu valoarea actual (de inventar) stabilit cu ocazia inventarierii. n urma
acestei comparaii rezult una din urmtoarele situaii:
1. dac valoarea de inventar este mai mare dect valoarea contabil net se
obine un plus de valoare care, conform principiului prudenei, nu senregistreaz n contabilitate;
2. dac valoarea de inventar este mai mic dect valoarea contabil net se
obine un minus de valoare care se nregistreaz n contabilitate astfel:
- sub forma unei amortizri suplimentare, dac deprecierea este
ireversibil (uzur fizic i/sau uzur moral);
- prin ajustri pentru deprecierea sau pierderea de valoare a
imobilizrilor, cnd deprecierea este reversibil ( diminuareapreurilor, scderea cursului valutar, scderea cotaiilor la burs
etc.)
n contabilitatea curent, activele imobilizate se nregistreaz la valoarea contabil brut,
iar n bilan la valoarea contabil net, adic la valoarea contabil brut diminuat cu
amortizrile i ajustrile pentru deprecierea sau pierderea de valoarea, cumulate.
E. Valoarea rezidual reprezint valoarea net pe care o entitate estimeaz s o
obin prin cedarea unui activ la ncheierea duratei sale de utilizare, dup
deducerea cheltuielilor aferente cedrii. n cazul casrii, valoarea rezidual
reprezint diferena dintre valoarea bunurilor materiale recuperate i cheltuielile
efectuate cu dezmembrarea.
F. Valoarea just net reprezint preul de vnzare din care au fost deduse costurile
de ieire i rezult dintr-o valoare de pia, dac exist o pia activ, sau din
3
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
4/48
tranzacii recente ntre pri care cad de acord, bine informate i care doresc s
ncheie tranzacia n cauz.
G. Amortizarea contabil reprezint att o cheltuial care afecteaz rezultatul
exerciiului financiar, ct i un element rectificativ al valorii contabile, prin care
se determin valoarea contabil net a imobilizrilor amortizabile, care se
recunoate n bilan.
H. Amortizarea fiscal se folosete numai pentru determinarea rezultatului impozabil
i a impozitului pe profit. Ea nu se nregistreaz n contabilitate, ci numai n
Registrul de eviden fiscal a enitii.
I. Durata normal de utilizare corespunde, de regul, cu durata economic de
utilizare. Ea depinde de mediul (normal, uor coroziv, puternic coroziv) n care
imobilizarea corporal este exploatat. Durata normal de utilizare este mairedus dect durata de via fizic a activului respectiv.
n ara noastr, duratele normale de utilizare a imobilizrilor corporale sunt stabilite
centralizat prin H.G. i sunt revizuite la un interval de maximum 5 ani.
Duratele normale de utilizare se afl n Catalogul privind duratele normale de
(utilizare) funcionare i clasificarea mijloacelor fixe. n Catalog, duratele normale
de funcionare (utilizare) se exprim n ani, cu limit minim i maxim.
J. Regimul de amortizare se aprob de ctre Consiliul de Administrare al entitiirespective i st la baza ntocmirii planului de amortizare. Regimul de amortizare
const n alegerea metodei de amortizare.
Potrivit legislaiei n vigoare, ntreprinderile romneti pot opta pentru unul din
urmtoarele regimuri de amortizare:
o Amortizarea liniar;
o Amortizarea accelerat;
o Amortizarea degresiv.
II.2. Aspecte fiscale privind amortizarea
Amortizarea activelor imobilizate, fiind privit din dou puncte de vedere:
1. Amortizarea contabil , care este reglementat de Legea nr. 15/1994
privind imobilizarea capitalului imobilizat n active corporale i
4
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
5/48
necorporale, republicat, cu modificrile i completrile ulterioare (O.G.
nr. 54/1997);
2. Amortizarea fiscal , reglementat de Legea nr. 571/2003 privind Codul
Fiscal, cu modificrile n vigoare,
comport cteva precizri legate de metoda de amortizare utilizat care se constituie n
reguli specifice amortizrii fiscale:
a) n cazul construciilor se aplic metoda de amortizare liniar;
b) n cazul echipamentelor tehnologice i al componentelor i echipamentelor
periferice ale acestora, se poate opta pentru oricare dintre cele trei metode de
amortizare;
c) investiiile efectuate pentru amenajarea terenurilor se amortizeaz dup metoda
liniar, pe o perioad de 10 ani;d) n cazul oricrui alt mijloc fix amortizabil, se poate folosi metoda de amortizare
liniar sau metoda de amortizare degresiv;
e) valoarea rmas neamortizat aferent mijloacelor fixe vndute este deductibil
fiscal numai n situaia n care acestea sunt valorificate prin entiti specializate
sau prin licitaie organizat, potrivit legii;
f) pentru locuinele de serviciu, amortizarea este deductibil fiscal pn la nivelul
corespunztor suprafeei construite prevzute n Legea locuinelor;g) mijloacele de transport pot fi amortizate i n funcie de numrul de km sau de
numr de ore de funcionare prevzut n cartea tehnic, dac acestea s-au
achiziionat dup 01 ianuarie 2004.
Deducerile de amortizare se determin fr a lua n calcul amortizarea contabil.
Amortizarea activelor imobilizate se calculeaz pe baza unui plan de amortizare, din luna
urmtoare punerii acestora n funciune i pn la recuperarea integral a valorii de
intrare.
Amortizarea, dup metoda liniar : se realizeaz prin includerea n cheltuielile de
exploatare a unor sume fixe, stabilite proporional cu duratele de utilizare ale
imobilizrilor. Amortizarea liniar reprezint regimul clasic, tradiional, fiind cel mai
simplu de utilizat, ns nu ine cont de influena uzurii morale, care duce la nlocuirea
activelor ntr-un interval de timp mai scurt.
5
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
6/48
Amortizarea liniar se calculeaz astfel:
a) fie Aa = Vi/T
b) fie Aa = Vi x Na, iar Na = 100/T sau Na = (Aa/Vi) x 100;
Na = 100/T rezult din:
Na = (Aa/Vi) x 100 = [(Vi/T)/Vi x 100] = (Vi/T) x (100/Vi) = 100/T
n care:
Vi - valoarea iniial;
T - durata normal de utilizare;
Na - norma de amortizare;
Aa - amortizarea anual.
Amortizarea dup metoda accelerat const n includerea, n primul an de funcionare, n
cheltuielile de exploatare,a unei amortizri n cot de 50% din valoarea de intrare, iar nurmtorii ani ai duratei de utilizare normale, se calculeaz amortizarea dup sistemul
liniar, prin divizarea valorii rmase de amortizat (50% din valoarea contabial) la
numrul de ani de utilizare rmai.
Amortizarea accelerat se calculeaz astfel:
Aa1an = 50% x Vi;
Aa2-n ani = (VRA/T-1)x100 = (Vi Aa1)/(T 1), n care:
VRA = 50% x Vi sau VRA = Vi 50% i reprezint valoarea rmas de amortizat.Amortizarea dup metoda degresiv presupune o amortizare mai accentuat a
imobilizrilor n primii ani de la punerea n funciune. Aplicarea acestei reguli de
amortizare presupune calcularea normei de amortizare degresive prin multiplicarea
normei de amortizare liniar cu unul din coeficienii urmtori:
o 1,5 dac durata normal de utilizare a imobilizrii este ntre 2 i 5 ani;
o 2,0 dac durata normal de utilizare a imobilizrii este ntre 6 i 10 ani;
o 2,5 durata normal de utilizare a imobilizrii este mai mare de 10 ani.
Amortizarea degresiv se calculeaz astfel:
Aai = BCi x Nad
BCi = BCi -1 Adi -1, cu excepia anului 1, cnd BC1 = Vi
Nad = Na x K, n care:
Aai amortizarea anului i;
6
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
7/48
BCi baza de calcul a amortizrii pentru anul i (valoarea rmas de amortizat);
Adi amortizarea degresiv a anului i;
K coeficientul legal de multiplicare a Na;
Nad norma de amortizare degresiv;
i = [1,n], n= T
Astfel:
Aa1 = BC1 x Nad = Vi x Nad;
Aa2 = BC2 x Nad = (BC1 Aa1) x Nad;
BC2 = BC1 Ad1 = BC1 Aa1;
.....................................................................
Aan = BCn x Nad = (BCn-1 Aan-1) x Nad
BCn = BCn-1 Adn-1 = BCn-1 Aan-1
Acest algoritm de lucru se oprete ns, la un anumit an al funcionrii imobilizrii, cnd
valoarea rmas de amortizat se repartizeaz egal pe ultimii ani de funcionare. Dac s-ar
continua acest algoritm pn n anul n al duratei normale de utilizare, ar rezulta, pentru
ultimul an, o amortizare mare, ceea ce ar dezice (nclca) esena metodei degresive i
logica n sine a acestei metode (amortizarea ultimului an ar fi mai mare dect amortizarea
fiecaruia dintre anii precedeni).
Exemple:
S se ntocmeasc planul de amortizare liniar, degresiv i accelerat pentru un bun
imobiliar (imobilizare corporal), cunoscnd:
Vi = 7000 lei
T = 8 ani
Planul de amortizare liniar:
Aa = Vi/T = 7000/8 = 875 lei/an sau Aa = Vi x Na = 7000 x 12,5% = 875 lei/an;
Na = 100/T = 100/8 = 12,5%
7
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
8/48
Ani Amortizarea anual
liniar
Amortizarea
cumulat la sfritul
anului
Valoarea rmas de
amortizat
1 875 875 6125
2 875 1750 52503 875 2625 43754 875 3500 35005 875 4375 26256 875 5250 17507 875 6125 8758 875 7000 0
TOTAL 7000 X X*sfritul anului
Planul de amortizare accelerat:
Aa1an = 50% x Vi = 50% x 7000 = 3500 leiAa2-8ani = VRA/(T-1) = (Vi Aa1)/(T 1) = (7000 3500)/(8 1) = 3500/7 = 500 lei/an
Ani Amortizarea anual
accelerat
Amortizarea
cumulat la sfritul
anului
Valoarea rmas de
amortizat
1 3500 3500 35002 500 4000 3000
3 500 4500 25004 500 5000 20005 500 5500 15006 500 6000 10007 500 6500 5008 500 7000 0
TOTAL 7000 X X
Planul de amortizare degresiv:
Aadi = BCi x Nad
Nad = Na x k = 12.5% x 2 = 25%
Aad1 = BC1 x Nad = 7000 x 25% = 1750 lei
BC1 = Vi = 7000
Aad2 = BC2 x Nad = 5250 x 25% = 1312,5 lei
8
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
9/48
BC2 = BC1 Aad1 = 7000 1750 = 5250
Aad3 = BC3 x Nad = 3937,5 x 25% = 984,375 lei
BC3 = BC2 Aad2 = 5250 1312,5 = 3937,5
Aad4 = BC4 x Nad = 2953,125 x 25% = 738,28125 lei
BC4 = BC3 Aad3 = 3937,5 984,375 = 2953,125
Aad5 = BC5 x Nad = 2214,84375 x 25% = 2953,125 lei
BC5 = BC4 Aad4= 2953,125 738,28125 = 2214,84375
Dac n acest moment ( anul 6) am continua algoritmul, s-ar ajunge ca, n ultimul an
(anul 8), amortizarea s fie mai mare dect amortizarea anilor 5, 6 i 7, ceea ce contrazice
sensul i logica acestei metode. Prin urmare, valoarea rmas de amortizat ncepnd cu
anul 6 (16661,1328125) se va diviza pe ultimii trei ani (6 8), revenind cte553,7109375 lei/an.
Deci,
Aad6-8 = VRA6 : 3 ani = 1661,1328125 : 3 = 553,7109375 lei/an
Din compararea Aad cu Aal rezult unele diferene n plus, pentru unii ani, sau n minus,
pentru ali ani. Din aceste diferene se observ cum regimul de amortizare duce la
rezultate care influeneaz, ntr-un sens sau altul, asupra fiscalitii fiecrui an.
La fel i n cazul comparrii Aaa cu Aal.Prin compararea celor trei regimuri de amortizare, Consiliul de administraie poate opta
pentru acel regim care corespunde cel mai bine politicii fiscale a ntreprinderii.
9
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
10/48
Anii Vi Aal Aad
BC
(VRA)
Diferene (Aad Aal)
(+) (-)
1 7000 875 1750,000000
0
7000,000000
0
875,000 -
2 7000 875 1312,500000
0
5250,000000
0
437,500 -
3 7000 875 984,3750000 3937,500000
0
109,375 -
4 7000 875 738,2812500 2953,125000
0
- 136,7187500
5 7000 875 553,7109375 2214,843750
0
- 321,2890625
6 7000 875 553,7109375 1661,1328125
- 321,2890625
7 7000 875 553,7109375 1107,421875
0
- 321,2890625
8 7000 875 553,7109375 553,7109375 - 321,2890625TOTAL x 7000 7000 x 1421.875 1421,875
Situaia comparativ a celor trei planuri de amortizare se prezint astfel:
Anii Aal Aaa Aad
1 875 3500 1750,002 875 500 1312,503 875 500 984,504 875 500 738,255 875 500 553,706 875 500 553,707 875 500 553,708 875 500 553,70
TOTAL 7000 7000 7000,00Amortizarea degresiv i accelerat au avantajul c atenueaz influena uzurii morale,
ntruct prin aceste metode se recupereaz ntr-un interval de timp mai scurt un cuantummai mare din valoarea de intrare a imobilizrilor.
n acelai timp, aceste metode produc i un avantaj fiscal ntruct amn la plat
impozitul pe profit, corespunztor creterii cheltuielilor privind amortizarea n primii ani
de utilizare a imobilizrilor.
10
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
11/48
III. REEVALUAREA ACTIVELOR IMOBILIZATE
Amortizarea liniar este cea mai simpl i mai echilibrat, dar nu ine seama de
influena uzurii morale, uzur care duce la nlocuirea imobilizrilor ntr-un interval de
timp mai scurt, valoarea iniial nefiind recuperat integral prin amortizare.
Indiferent de metoda de amortizare utilizat n calculul amortizrii, se trece la
calculul amortizrii liniare i nregistrrii acesteia n contabilitate, dup formula:
6811=281, cu dezvoltare pe conturi sintetice de gradul II
(280)
n valoarea fiscal a mijloacelor fixe amortizabile se includ si reevalurile
contabile, efectuate potrivit legii. n urma reevalurii poate rezulta o cretere sau
descretere de valoare n raport cu valoarea contabil net. Aceast cretere saudiminuare de valoare poart numele de rezerve din reevaluare. Sunt supuse reevalurii, de
regul, imobilizrile corporale.
Rezervele din reevaluare se calculeaz ca diferen ntre valoarea just i valoarea
contabil net i numai n cazul n care creterea sau diminuarea de valoare este
considerat ca fiind sigur i de durat.
Cu ocazia reevalurii, amortizarea cumulat aferent imobilizrilor corporale
poate fi:a) recalculat proporional cu valoarea modificat a valorii contabile brute, astfel
nct valoarea contabil actualizat s fie egal cu valoarea reevaluat (just) plus
amortizarea actualizat
Val. contab. actualizat = Val. contab neactualizat*n e tc o n ta b il aV a l o a r e a
ju s taV a l o a r e a
__
_
Amortizarea actualizat = Amortizarea calculat * n e tc o n ta b il aV a l o a r e a
ju s taV a l o a r e a
__
_
b) eliminat din valoarea contabil brut, astfel nct valoarea contabil net
actualizat s fie egal cu valoarea reevaluat (just)
Prin urmare se aplic dou metode:
11
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
12/48
- metoda valorii brute , cnd se recalculeaz amortizarea cumulat
proporional cu modificarea valorii contabile brute;
- metoda valorii nete , cnd se elimin amortizarea cumulat din valoarea
contabil brut.
Exemplificri:
A. METODA VALORII BRUTE:
Presupunem un utilaj, pentru care :
Vi = 12 000 lei (valoarea contabil de intrare)
T = 10 ani (durata normal de funcionare)
- metoda de amortizare: liniar
- n timp au loc reevaluri, dup cum urmeaz:- dup 4 ani, stabilindu-se o valoare just de 10.800 lei
- dup 2 ani de la ultima reevaluare, stabilindu-se o valoare just de 5.760 lei
- dupa 2 ani de la ultima reevaluare, stabilindu-se o valoare just de 576 lei
- dup 1 an de la ultima reevaluare, stabilindu-se o valoare just de 720 lei
I. Reevaluare dupa 4 ani (prima reevaluare):
a) Val. contabil brut = Val. de intrare = 12 000 lei b) Durata de via = T = 10 ani
c) Amortizare anual = a/b = 1 200 lei/an
d) Amortizare cumulat = 4 800 lei
e) Val. contabil net = a - d = 7 200 lei
f) Val. just = = 10 800 lei (la prima reevaluare)
g) Rezerva din reeval. = f - e = 3 600 lei
h) Indice de actualizare = f/e = 1,5
i) Val. contab. bruta actualiz = a * h = 18 000 lei
j) Val. amortiz. actualizate = d * h = 7 200 lei
k) Amortiz, actualiz.-Am. cumul. = j-d = 2.400 lei
l) Dif. dintre val. ctb. bruta actualizata
si val. ctb. bruta initiala = i-a sau g+k = 6 000 lei ( cresterea valorii )
12
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
13/48
n contabilitate:
1) Rezerva din reevaluare : 2131 = 105 3 600
2) Diferene de amortizare: 2131 = 2813 2 400
sau
1) Dif. Din actualizarea val. contab. brute: 2131 = 105 6 000
2) Diferene de amortizare: 105 = 2813 2 400
ncepnd cu anul V : Aa =ramasaviatadeDurata
actualizamortizValactualizbrutacontabVal
___
..._..
=AT
actualiznetaVal
._.=
410
200.7000.18
=6
800.10= 1.800 lei/an, dar
II. Reevaluarea dup ali 2 ani (a doua reevaluare):
a) Valoarea contabila brut = 18 000 lei (stabilit la prim reevaluare )
b) Amortizarea calculat actualiz = 7 200 lei
c) Amortizarea pe ultimi 2 ani = 1 800 * 2 = 3 600 lei
d) Amortizarea cumulat (6 ani) = b+c = 10 800 lei
e) Valoarea contabil net = a-d = 7 200 lei
f) Valoarea just = 5 760 lei (stabilit la a 2-a reevaluare )g) Rezerva din reevaluare = f-e = -1 440 lei
h) Indice de actualizare = f/e = 0,8
i) Val. contab. brut actualiz. = a* h = 14 400 lei
j) Val. amortiz. actualizate = d * h = 8 640 lei
k) Dif. Dintre Val. contab. brut actualiz.
si Val. contab. bruta = i-a sau g+k = -3 600 lei ( descreterea valorii )
l) Dif. dintre amortiz. actualiz. si amortiz.cumulat = j-d = -2 160 lei.
n contabilitate :
1) Rezerva din reevaluare : 105 = 2131 1 440
2) Diferena de amortizare : 2813 = 2131 2 160
13
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
14/48
sau
1) Dif. din actualizarea valorii contabile brute :
105 = 2131 3 600
2) Diferena de amortizare 2813 = 105 2 160
ncepnd cu anul VII : Aa =)24(
__
+T
aa c t u a ln e t aV a l
=
ramasaviatadeDurata
aactualizatamortizValaactualizatbrutacontabVal
___
.....
=610
640.8400.14
=4
760.5lei = 1 440 lei/an dar,
III. Reevaluarea dup ali 2 ani (a treia reevaluare):
a) Valoarea contabil brut = 14 400 lei (stabilit la 2-a reevaluare )
b) Amortizarea calculat actualizat = 8 640 lei ( 10 800 2 160 )
c) Amortizarea pe ultimii 2 ani = 1440*2 = 2 880 lei ( 3 600 2 160 => 1,440)
d) Amortizarea cumulat ( 8 ani ) =b+c= 11 520 lei
e) Valoarea contabil net = a-d = 2 880 lei
f) Valoarea just = 576 lei ( stabilit la a 3-a reevaluare )
g) Rezerva din reevaluare = f-e = -2 304 lei
h) Indice de actualizare = f/e = 0,2
i) Valoarea contab. brut actualiz. =a*h=2 880 lei
j) Valoarea amotiz. Actualiz. = d * h = 2 304 lei
k) Dif. dintre amortiz. actualiz. si
amortiz. cumulat = j d = -9 216 lei
l) Dif. dintre val. contab. brut
actualiz. si val. contab. brut
14
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
15/48
dup a 2-a reevaluare = i a sau g + k = -11 520 lei (descreterea valorii).
n contabilitate :
1) Rezerva din reevaluare : % = 2131 2 304
105 2 160 din anii precedeni
6813 144
2) Diferene de amortizare : 2813 = 2131 9 216
Sau
1) Dif. din actualizarea valorii contab. brute :
% = 2131 11 520
105 11 376
6813 1442) Dif. de amortizare 2813 = 105 9 216
Atentie !
Diminuarea rezervei din reevaluare (2 304 lei) va fi acoperit din plusul de
reevaluare rmas (2 160 lei) din a 2- a reevaluare, iar diferena rmas se nregistreaz ca
o cheltuial privind ajustrile (144 lei).
n acest moment, contul 105 este soldat !n anul IX :Aa =
)224(
_.
++T
aactualizatnetaVal=
8
...._..
T
actualizamortizValactualizbrutacontabVal
=2
23042880 = 576/2 = 288 lei/an dar,
IV. Reevaluarea de dup nc un an (ultima reevaluare) :
a) Valoarea contabil brut = 2 880 lei (stabilit la 3-a reevaluare ) b) Amortizarea calculat actualizat = 2 304 lei
c) Amortizarea pe ultimii 2 ani = 288 * 1 = 288 lei
d) Amortizarea cumulat ( 9 ani ) = b+c =11 520 lei
e) Valoarea contabil net = a-d = 288 lei
15
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
16/48
f) Valoarea just = 720 lei ( stabilit la a 3-a reevaluare )
g) Rezerva din reevaluare = f-e = 432 lei
h) Indice de actualizare = f/e = 2,5
i) Valoarea contab. brut actualiz. =a*h=7 200 lei
j) Valoarea amotiz. Actualiz. = d * h = 6 480 lei
k) Dif. dintre amortiz. actualiz. si
amortiz. cumulat = j d = 3 888 lei
l) Dif. dintre val. contab. brut
actualiz. si val. contab. brut
dup a 3-a reevaluare = i a sau g + k = 4 320 lei (creterea valorii).
n contabilitate :1) Rezerva din reevaluare : 2131 = % 432
105 288
7813 144
2) Dif. de amortizare : 2131 = 2813 3 888
Sau
1) Dif. din actualiz. valorii contab. brute :
2131 = % 4 320105 4 176
7813 144
2) Dif. de amortizare : 105 = 2813 3 888
Creterea rezervei din reevaluare (432 lei) va fi compensat cu cheltuiala din
reevaluare (144 lei), iar diferena de 288 lei (rmas) se nregistreaz ca o rezerv din
reevaluare.
n anul X : Aa =)1224(
__
+++T
aactualizatnetaVal
16
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
17/48
=ramasaviatadeDurata
aactualizatamortizValaactualizatbrutacontabVal
___
.....
=1
480.6200.7 =720 lei
REMARC:
1) Creterea de valoare n urma reevalurii se trateaz ca :
o cretere a rezervei din reevaluare dac nu exist o descretere anterioar
recunoscut
ca o cheltuial a acelui activ
un venit care s compenseze cheltuiala cu descreterea recunoscut anterior la
acel
activ.
2) Descreterea de valoare n urma reevalurii se trateaz ca :
o cheltuial cu ntreaga valoare a deprecierii, atunci cnd n rezerva de
reevaluare nu
este nregistrat o sum aferent acelui activ (surplus din reevaluare)
o scdere a rezervei din reevaluare cu minimul dintre valoarea acelei rezerve si
valoarea
descresterii, iar eventuala diferenta neacoperita se inregistreaza ca o cheltuiala
B. METODA VALORII NETE :
Pstrm acelai exemplu !
I. Reevaluarea dupa 4 ani (prima reevaluare) :
a) Val. contabil brut = Val. de intrare = 12 000 lei
b) Durata de via = T = 10 ani
c) Amortizare anual = a/b = 1 200 lei/an
d) Amortizare cumulat = c * 4 = 4 800 leie) Val. contabil net = a - d = 7 200 lei
f) Val. just = = 10 800 lei (la prima reevaluare)
g) Rezerva din reeval. = f - e = 3 600 lei
h) Descreterea valoric (-) = f a =(-)1 200 lei
17
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
18/48
n contabilitate :
1) Rezerva din reevaluare : 2813 = % 4 800
105 3 600
2131 1 200
Sau
1) Eliminarea amortizrii din val. brut: 2813 = 2131 4 800
2) Rezerva din reevaluare : 2131 = 105 3 600
II. Revaluarea dup 2 ani (a 2-a reevaluare) :a) Val. contabil brut = = 10 800 lei (stabilit la prima
reevaluare)
b) Durata de via = T = 6 ani
c) Amortizare anual = a/b = 1 800 lei/an
d) Amortizare cumulat = c * 2 = 3 600 lei
e) Val. contabil net = a - d = 7 200 lei
f) Val. just = = 5 760 lei (stabilit la a 2-a reevaluare)g) Rezerva din reeval. = f - e =-1 440 lei
h) Descreterea valoric (-) = f a =(-)5 040 lei
n contabilitate :
1) Rezerva din reevaluare : % = 2131 5 040
105 1 440
2813 3 600
III. Reevaluarea dup ali 2 ani (a treia reevaluare) :
a) Val. contabil brut = = 5 760 lei (stabilit la a 2-a reevaluare)
b) Durata de via = T = 4 ani
18
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
19/48
c) Amortizare anual = a/b = 1 440 lei/an
d) Amortizare cumulat = c * 2 = 2 880 lei
e) Val. contabil net = a - d = 2 880 lei
f) Val. just = = 576 lei (stabilit la a 3-a reevaluare)
g) Rezerva din reeval. = f - e =-2 304 lei
h) Descreterea valoric (-) = f a =(-)5 184 lei
n contabilitate :
1) Rezerva din reevaluare : % = 2131 5 184105 2 160
2813 2 880
6813 144
Rezerva din reevaluare ( 2.304 lei) va fi acoperita astfel:
- din plusul de reevaluare din anii 4 si 6 (3.600-1.440), adica 2.160 lei;
-diferenta ramasa va fi o cheltuiala (144 lei)
IV. Reevaluarea de dup nc un an (ultima reevaluare) :
a) Val. contabil brut = = 576 lei ( Sf. Ct. 2131 )
b) Durata de via = T = 2 ani
c) Amortizare anual = a/b = 288 lei/an
d) Amortizare cumulat = c * 1 = 288 lei
e) Val. contabil net = a - d = 288 lei
f) Val. just = = 720 lei (stabilit la ultima
reevaluare)
g) Rezerva din reeval. = f - e = 432 lei
h) Descreterea valoric (-) = f a = 144 lei
19
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
20/48
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
21/48
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
22/48
II. Dup a 2-a reevaluare:
D 2131 C
Si 18
000
1 4402 160
0 3 600 R TS 18
0003 600 TS
14 400Sf.
D 2813 C
2 160R 2 160
10 800 Si
2 16010 800TS
Sf. 8 640
D 105 C
1 440
3 600 Si
1 440 3 600 TS
Sf. 2 160
D 2131 CSi 10
800
0
5 0405 040 R
TS 10800
5 040
5 760 Sf.
D 2813 C
3 600R 3 600
3 600 Si
0TS 3 600 3 600 TS
0 0
D 105 C
1 440R 1 440
3 600 Si
0 R1 440 3 600 TS
Sf. 2 160
22
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
23/48
III. Dup a 3-a reevaluare:
D 2131 C
Si 14
400
2 3049 216
0 11 520 R TS 14
40011 520TS2 880
Sf.
D 2813 C
9 216R 9 216
11 520 Si
9 21611 520TS
Sf. 2 304
D 105 C
2 160
2 160 Si
2 160 2 160 TS
0 0
D 2131 CSi 5
760 5 1845 184 RTS 5
7605 184
576 Sf.
D 2813 C
2 880R 2 880
2 880 Si
0TS 2 880 2 880 TS
0 0
D 105 C
2 160R 2 160
2 160 Si
0 R2 160 2 160 TS
Sf. 0 0
23
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
24/48
IV. Dup a 4-a reevaluare:
D 2131 C
Si 2880
432
3888
4320 0 R
TS 7200 0 TS
7 200 Sf.
D 2813 C
R 0
2 532 Si3 888
3 8880 6 480 TS
Sf. 6 480
D 105 C
0
288 Si288
0 288 TS
Sf. 288 0
D 2131 CSi 576
432432
288288 R
TS1008
288
720 Sf.
D 2813 C
288R 288
288 Si
0TS 288 288 TS
0 0
D 105 C
R 0288 Si288 R
0 288 TS
Sf. 288 0
24
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
25/48
SCHEMATIC :
1. Reevaluarea are loc dac exist un act normativ care o reglementeaz;
2. Rezultatul reevalurii : Rezerve din reevaluare, care constau n :
a. plusvaloare care echivaleaz cu o majorare a capitalurilor proprii
b. minusvaloare care echivaleaz cu o diminuare a capitalurilor proprii;
3. Rezervele din reevaluare = Val. just + Val. net contabil;
(Valoare just de la data bilanului)
4. Tratarea amortizrii la data reevalurii :
a. recalculat proporional cu schimbarea valorii contabile brute, astfel nct
valoarea contabil actualizat s fie egal cu valoarea reevaluat plus
amortizarea actualizat;b. eliminat din valoarea contabil brut, iar valoarea net actualizat este
egal cu valoarea reevaluat;
5. Tratarea rezervei din reevaluare :
a. creterea de valoare :
a1. ca o cretere a rezervei din reevaluare ("Capital si rezerve"), dac
nu a existat o descretere anterioar recunoscut ca o cheltuial
aferent acelui activ, saua2. ca un venit care sa recompenseze cheltuiala descreterea
recunoscut anterior la acel activ;
b. descreterea de valoare :
b1. ca o cheltuial cu ntreaga valoare a deprecierii, atunci cnd n
rezerva din reevaluare nu este nregistrat o sum referitoare la
acel activ (surplusul din reevaluare) sau
b2. ca o scdere a rezervei din reevaluare ("Capital si rezerve"), cu
minimul dintre valoarea acelei rezerve i valoarea descreterii; iar
eventuala diferen rmas neacoperit se nregistreaz ca o
cheltuial.
1) Rez. din reev.i = Val. justi Val. net cont.i
Val. net cont. i = Val. cont. br. i Amortiz. cum.i
25
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
26/48
2) Dif. de amortiz. i= Amortiz. actualiz. i Amortiz. cumulat i
Amortiz. actualiz. i = Amortiz. cumulat * Iai
Iai = Val. just i / Val. net cont.i
3) Dif. din actualiz. val. contab. brute i = Val. contab. br. actualiz. i Val. contab.
brut i-1 sau
= Rez. din reev. i + Dif. de amortiz. i
Val. cont. brut actualiz. i = Val. contab.
brut i-1 * Iai
n contabilitate, se va nregistra dup una din cele dou variante, la metoda valorii
brute, sau conform modelului la metoda valorii nete, innd cont de pct. 5 Tratamentul
rezervei din reevaluare.
AJUSTRILE I PROVIZIOANELE NCONTABILITATE I FISCALITATE
Prin aplicarea principiilor contabile generale, aa cum sunt prevzute prinreglementrile contabile conforme cu directivele europene, entitile economice
romneti trebuie s-i evalueze periodic patrimoniul, s recunoasc efectele tranzaciilori altor evenimente ca aferente perioadei n care acestea se produc.
n consecin, potrivit aplicrii, fr abatere, a principiilor prudenei,independenei exerciiului financiar i continuitii i periodicitii activitii, o entitateeconomic trebuie:
s efectueze corecii (ajustri provizorii), cnd se constat o depreciere sau pierdere de valoare reversibil a elementelor de activ: imobilizri, stocuri,creane, instrumente i disponibiliti din trezorerie;
s constituie provizioane numai n cazul ajustrii (acoperirii) datoriilor, cnd seconstat c exist datorii identificate ca natur, dar incerte, fie ca valoare, fie caexigibilitate.
Ajustrile pentru deprecierea activelor imobilizate sau pentru pierderea de valoarea activelor imobilizate, reprezint echivalentul valoric al deprecierilor sau pierderilor devaloare cu caracter reversibil.
26
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
27/48
Aceste ajustri se constituie, de regul, la sfritul anului, cnd, n urmainventarierii, se constat deprecieri reversibile sau pierderi de valoare reversibile aleactivelor imobilizate neamortizabile: terenuri i imobilizri financiare .
Mrimea acestor ajustri se stabilete prin diferena dintre valoarea de intrare
(mai mare) i valoarea actual (mai mic), stabilit la inventariere.
Constituirea i/sau majorarea ajustrilor pentru depreciere sau pierdere de valoarese face prin majorarea cheltuielilor specifice, iar anularea i/sau diminuarea acestora seface pe seama veniturilor specifice (din ajustri).
n contabilitate:
1. nregistrarea ajustrii: 6813 = 29_
2. Anularea ajustrii: 29_ = 7813
Ajustrile pentru deprecierea stocurilor reprezint corecii generate de scdereaconjunctural a valorii acestora. Ajustrile se constituie la nivelul diferenelor dintrevaloarea contabil (mai mare) i valoarea actual (mai mic) a stocurilor, stabilit lainventariere.
n contabilitate:
1. nregistrarea ajustrii: 6814 = 39_
2. Anularea ajustrii: 39_ = 7814
Ajustrile pentru deprecierea creanelor reprezint corecii generate de riscul de anu se putea ncasa total sau parial creanele, ca urmare a insolvabilitii, falimentului saudispariiei clienilor sau debitorilor diveri.
La fel ca i alte deprecieri ale activelor, acestea pot fi: reversibile sau ireversibile.
Deprecierile ireversibile necesit scoaterea din eviden a creanelor inregistrarea lor la pierderi.
Pentru situaia n care au aprut deprecieri reversibile (valoarea contabil este mai
mare dect valoarea real), se constituie sau se suplimenteaz ajustrile.Ajustrile constituite pentru deprecierea creanelor se diminueaz sau se anuleaz
prin trecerea lor la venituri specific, n cazul ncasrii ulterioare a creanelor sau cndhotrrea judectoreasc definitiv atest imposibilitatea ncasrii creanei.
n contabilitate:
27
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
28/48
1. nregistrarea ajustrii: 6814 = 49_
2. Anularea ajustrii: 49_ = 7814
Ajustrile pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie se constituie n
cazul n care, la inventarierea de la sfritul exerciiului financiar, se constat c valoareade pia a investiiilor pe termen scurt este inferioar valorii de cumprare a acestora.Pentru aceast diferen nefavorabil, considerat ca fiind o pierdere de valoarereversibil, se constituie o ajustare pe seama cheltuielilor financiare. n cazul n caretitlurile de plasament se vnd sau cnd valoarea acestora crete pn la nivelul valorii decumprare, ajustrile se anuleaz, prin majorarea corespunztoare a veniturilor financiare.
n contabilitate:
1. nregistrarea ajustrii: 6864 = 59_
2. Anularea ajustrii: 59_ = 7864
CHELTUIELILE privind ajustrile pentru depreciere sau pierdere de valoare suntnedeductibile (nu sunt recunoscute din punct de vedere fiscal), iar
VENITURILE din ajustri pentru depreciere sau pierdere de valoare reprezintdeduceri fiscale, adic sunt neimpozabile,
dar,
sunt deductibile fiscal ajustrile constituite, n limita unui procent de 100% din
valoarea creanelor asupra clienilor, care ndeplinesc cumulativ urmtoarele condiii: sunt nregistrate dup 01.01.2007;
creana estre deinut la o persoan juridic asupra creia este declaratprocedura de deschidere a falimentului;
nu sunt garantate de alt persoan;
sunt datorate de o persoan care nu este afiliat contribuabilului;
au fost incluse n veniturile impozabile ale contribuabilului.
Reducerea sau anularea ajustrilor care au fost anterior deduse se include nveniturile impozabile.
Provizioanele sunt datorii cu exigibilitate sau cu valoare incert. Un provizion vafi recunoscut n bilan, numai dac ndeplinete urmtoarele condiii:
28
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
29/48
1. entitatea are o obligaie curent, generat de un eveniment anterior;
2. pentru onorarea obligaiei respective este probabil necesar o ieire de resurse;
3. valoarea obligaiei poate fi estimat n mod credibil.
n funcie de natura, scopul sau obiectul pentru care au fost constituite,provizioanele pot fi:
Provizioane pentru litigii se pot constitui la sfritul exerciiului pentru litigiileaflate n curs, deoarece exist riscul ca acestea s se finalizeze n defavoarea entitiirespective. Provizioanele trebuie constituite la nivelul sumelor aflate n litigiu. Acesteprovizioane nu sunt deductibile fiscal, dar constituirea lor se impune din necesitateadeterminrii corecte a profitului net i a dividendului pe aciune.
Provizioane(le) pentru garanii acordate clienilor se constituie numai pentrubunurile livrate, lucrrile executate i serviciile prestate, respectiv pentru care se acordgaranii n perioadele urmtoare, la nivelul cotelor prevzute n contractele ncheiate saula nivelul procentelor de garantare prevzut n tariful lucrrilor executate ori a serviciilorprestate.
nregistrarea la venituri a provizioanelor constituite pentru garanii acordateclienilor se face pe msura efecturii cheltuielilor cu remedierile sau la expirarea
perioadei de garanie nscris n contract.
Aceste provizioane sunt deductibile fiscal. Reducerea sau anularea oricruiprovizion care a fost anterior deductibil se include n veniturile impozabile.
Provizioane pentru restructurare se constituie n urmtoarele situaii:
vnzarea sau ncetarea activitii unei pri a afacerii;
nchiderea unor sedii ale entitii; modificri n structura conducerii (de exemplu, eliminarea unui nivel de
conducere);
reorganizri fundamentale care au un efect semnificativ n natura iscopul activitii entitii.
29
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
30/48
Provizioane pentru pensii i obligaii similare se constituie la entitile careadministreaz pensii private, pentru evidenierea resurselor de finanare a beneficiilorangajailor pe termen scurt (salarii, contribuii, concedii, etc.) i pe termen lung aprute
cu deosebire dup expirarea contractului de munc (pensii, asigurri de via, asistenmedical, compensri pentru concedieri, beneficii ocazionale, etc.).
Provizioane pentru impozite se constituie pentru impozite, amenzi, majorriviitoare de plat, datorate bugetului de stat, n condiiile n care sumele respective nu aparreflectate n bilan ca datorie n relaia cu statul.
*
* *Provizioanele se constituie pe seama cheltuielilor de exploatare:
6812 = 151_
Ele trebuie revizuite la data fiecrui bilan i ajustate prin majorare sau diminuare,pentru a reflecta cea mai bun estimare curent.
Dac riscul ateptat se produce sau cheltuiala are loc, precum i n cazul n carecauzele pentru care au fost constituite au disprut, provizioanele se anuleaz. Anulareasau diminuarea provizioanelor se face prin majorarea corespunztoare a veniturilor dinprovizioane:
151_ = 7812
Amortizarea contabil, ajustrile i provizioanele sunt elemente de cheltuial careafecteaz rezultatul exerciiului financiar.
Amortizarea fiscal se folosete numai pentru determinarea rezultatului
impozabil i, deci a impozitului pe profit.
Rezultatul impozabil = Rezultat contabil + Chelt. Nedeductibile Deducerifiscale.
30
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
31/48
Rezultatul impozabil = Venituri realiz.din orice surs Chelt. efectuate n scopulrealiz. de venituri
=>Profitul = Venituri din - Cheltuieli pentru + Cheltuieli - Veniturile
impozabil orice surs realizarea de venituri nedeductibile neimpozabile
Sunt considerate cheltuieli deductibile numai cheltuielile efectuate n scopulrealizrii de venituri impozabile .
Deci, problema fiscalitii este de a:
stabili veniturile impozabile;
stabili veniturile neimpozabile;
stabili cheltuielile deductibile;
stabili cheltuielile nedeductibile
REZERVELE N CONTABILITATE I FISCALITATEA
Rezervele, ca parte component a capitalurilor proprii, reprezint profituricapitalizate n mod durabil de ctre entitate. Ele, reprezint beneficii afectate durabilntreprinderii pn la o decizie contrar a organelor competente.
Rezervele se constituie n principal, pe seama rezultatelor (brute sau nete) i nmod excepional, din alte surse cum ar fi primele de capital i rezervele din reevaluare.
Rezervele consolideaz baza material a entitii, sporind capacitatea acesteia de aface fa i depi unele conjuncturi nefavorabile i evenimente de pierderi.
Din punct de vedere al structurii lor, rezervele pot fi:
rezerve legale;
rezerve statutare sau contractuale;
rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare;
31
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
32/48
alte rezerve.
Dintre aceste rezerve, rezervele legale comport i abordri fiscale.
Rezervele legale, sunt acele rezerve ce se constituie pe baza prevederilor actelor
normative, indiferent de forma de proprietate a entitii.Scopul principal al constituirii rezervelor legale este protejarea capitalului social
n cazul n care exerciiile financiare s-ar ncheia cu pierderi.
Entitile care au obligaia constituirii rezervelor legale sunt:
societile pe aciuni (anonime) i regiile autonome;
societile n comandit pe aciuni;
societile cu rspundere limitat.
Rezervele legale se constituie, anual, n procent de minim 5% din profitul brut,realizat de entitate la sfritul exerciiului financiar curent, pn cnd rezerva atinge celpuin urmtoarele limite fa de capitalul social:
- 20%, la societile comerciale cu capital autohton i regiile autonome;
- 25%, la societile comerciale cu capital strin.
Din punct de vedere fiscal, rezervele legale, sunt deductibile n limita cotei de 5%din profitul contabil, nainte de calcularea impozitului pe profit, profit din care se scad
veniturile neimpozabile i se adaug cheltuielile nedeductibile (aferente acestor venituri),pn la nivelul de 20% (25%) din capitalul subscris vrsat.
Dac rezervele legale create se diminueaz, ele trebuie completate n aceleaicondiii ca i la constituirea lor.
n cazul n care rezervele legale sunt utilizate pentru acoperirea pierderilor,reconstituirea ulterioar a rezervelor nu mai este deductibil la calculul profituluiimpozabil.
n contabilitate:
a) Constituirea rezervelor legale:
Cunoscnd:
Capitalul social 5.000 lei
Veniturile exerciiului 75.000 lei
32
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
33/48
Cheltuielile exerciiului 45.000 lei
Se calculeaz: profitul brut: V Ch = 75.000 45.000 = 30.000 lei
Rezerve legale: 30.000 lei x 5% = 1.500 lei
129 = 1061 1.500 1.500
b) utilizarea rezervelor legale pentru acoperirea unor pierderi repetate, n valoarede 300 lei.
1061 = 1171 300 300
rezervele legale se constituie pn la un nivel minim de 10.000 lei (20% x capitalulsocial).
IMPOZITE, TAXE I CONTRIBUII PRIVINDREMUNERAREA FACTORULUI MUNC
Remunerarea factorului munc genereaz o palet larg de obligaii fiscale:
- asigurri sociale;
- asigurri sociale de sntate;
- contribuii la fondul de omaj;
- contribuia pentru concediile i indemnizaiile de asigurri sociale de sntate;
- contribuia pentru accidente de munc i boli profesionale;
- fondul de garantare pentru plata creanelor salariale;
- contribuia pentru persoanele cu handicap nencadrate;
- comisionul datorat Inspectoratului Teritorial de Munc.
Toate obligaiile fiscale legate de remunerarea factorului munc au ca baz decalcul fondul total de salarii brute lunar.
33
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
34/48
V.1. Contribuia unitii la asigurrile sociale
Se exprim n cote procentuale difereniate pe condiii de munc, aplicate lafondul brut de salarii, dup cum urmeaz:
- pentru condiii normale de munc 20,8%;
- pentru condiii deosebite de munc 25,8%;
- pentru condiii speciale de munc 30,8%;
Angajatorul datoreaz CAS i pentru indemnizaiile de asigurri sociale desntate (concedii medicale), prin aplicarea cotei de contribuie asupra valorii unui salariu
de baz minim brut pe ar garantat n plat, proporional cu numrul zilelor de concediumedical.
Contribuia unitii la asigurrile sociale este o cheltuial deductibil din punct devedere fiscal i se nregistreaz n contabilitate:
6451 = 4311
V.2. Contribuia angajatorului pentru asigurrile sociale de sntate
Se calculeaz n cot de 5,2% asupra fondului brut de salarii n care se includ iindemnizaiile pentru incapacitate de munc suportate de angajator.
Este o cheltuial deductibil din punct de vedere fiscal i se nregistreaz ncontabilitate:
6453 = 4313
V.3. Contribuia unitii la fondul de omaj
Se calculeaz n cot de 0,5% asupra fondului brut de salarii, n care se includ iindemnizaiile pentru incapacitate de munc suportate de angajator.
34
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
35/48
Este o cheltuial deductibil din punct de vedere fiscal i se nregistreaz ncontabilitate:
6452 = 4371
V.4. Contribuia pentru concedii i indemnizaii de asigurri sociale de
sntate
Se calculeaz n cot de 0,85% asupra fondului de salarii realizat i se datoreaz ise pltete ctre Fondul Naional Unic de Asigurri Sociale de Sntate (FNUASS).
Din aceast contribuie se vor suporta indemnizaiile de asigurri sociale desntate.
Baza lunar de calcul, a acestei contribuii, se plafoneaz la de 12 ori, salariulminim brut pe ar garantat n plat ponderat cu numrul de salariai.
Contribuia la acest fond se datoreaz i asupra indemnizaiilor de concediumedical ca urmare a unui accident de munc sau a unei boli profesionale.
n contabilitate:
6451.01 = 4311.01
Unii autori propun introducerea a dou conturi distincte, n acest sens:
- 6455 Contribuia angajatorului pentru concedii i indemnizaii.
- 4316 Contribuia angajatorului pentru concedii i indemnizaii.
6455 = 4316
i aceast contribuie este deductibil din punct de vedere fiscal.
V.5. Contribuia pentru accidente de munc i boli profesionale
Se calculeaz n cote stabilite ntre 0,15% 0,85%, asupra fondului brut desalarii, n funcie de clasa de risc n care se ncadreaz activitatea economic principal,respectiv activitatea cu cel mai mare numr de salariai, corespunztor numrului de ziledin concediul medical.
35
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
36/48
Aceast contribuie se datoreaz i pltete tot FNUASS i este deductibil dinpunct de vedere fiscal.
n contabilitate:
6451.02 = 4311.02Unii autori propun introducerea a dou conturi distincte, n acest sens:
- 6454 Contribuia angajatorului la fondul de accidente.
- 4315 Contribuia angajatorului la fondul de accidente.
6454 = 4315
V.6. Fondul de garantare pentru plata creanelor salariale
Se calculeaz n cot de 0,25% asupra fondului total de salarii brute lunarerealizate de salariai.
Se constituie la nivelul Ageniei Naionale pentru Ocuparea Forei de Munc(ANOFM).
Este deductibil, din punct de vedere fiscal.
n contabilitate:
6452.01 = 4371.01
Unii autori propun introducerea a dou conturi distincte, n acest sens:
- 6456 Contribuia unitii la fondul de garantare pentru plata creanelorsalariale.
- 4373 Contribuia unitii la fondul de garantare pentru plata creanelorsalariale.
6456 = 4373
V.7. Contribuia pentru persoanele cu handicap nencadrate
36
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
37/48
Se datoreaz de ctre entitile care au cel puin 50 de salariai.
Aceste entiti au obligaia de a angaja persoane cu handicap ntr-un procent decel puin 4% din numrul total de salariai.
Dac entitile enunate nu angajeaz persoane cu handicap, ele pot opta pentrundeplinirea uneia dintre urmtoarele obligaii:
a) s plteasc lunar ctre bugetul de stat o sum reprezentnd 50% din salariulde baz minim brut pe ar nmulit cu numrul de locuri de munc n care nuau angajat persoane cu handicap;
b) s achiziioneze produse sau servicii de la entitile protejate autorizate, pebaz de parteneriat, n sum echivalent cu suma datorat la bugetul de statprevzut la opiunea a.
Este deductibil din punct de vedere fiscal.
n contabilitate:
635 = 447, eventual analitic
Exemplificare:
Societatea are 75 salariai;
Nr. persoane cu handicap ce trebuie angajate : 75 x 4% = 3
Nr. persoane cu handicap angajate: 1
Salariul de baz minim brut pe ar: 600 lei
Suma de plat: 50% x 600 x 2 = 600 lei
V.8. Comisionul datorat Inspectoratului Teritorial de Munc
Se calculeaz astfel:
- 0,75% din fondul de salarii realizat pentru completarea carnetelor de munc;
sau
- 0,25% din fondul de salarii realizat pentru verificarea i certificarea legalitiinregistrrilor n carnetele de munc.
37
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
38/48
Este deductibil din punct de vedere fiscal.
n contabilitate:
635 = 447, eventual analitice.
Unii autori propun i o alt modalitate de reflectare n contabilitate:
622 = 4281
*
* *Entitile economice pot efectua anual, n limita unei cote de pn la 2% asupra
fondului anual de salarii realizat, cheltuieli sociale care sunt deductibile din punct devedere fiscal, avnd urmtoarele scopuri:
- funcionarea unor activiti sau subuniti din subordine: grdinie, cree,dispensare, cabinete medicale, cantine, biblioteci, coli, cluburi, baze sportive,cmine de nefamiliti, muzee, etc.;
- acordarea de cadouri n bani sau n natur salariailor sau copiilor salariailor;
- transportul salariailor la i de la locul de munc;
- bilete de tratament i odihn pentru salariai i membrii de familie ai acestora;
- ajutorarea salariailor care au suferit pierderi n gospodriile proprii, ca urmarea unor calamiti naturale;
- ajutoare pentru natere, nmormntare, boli grave sau incurabile;
- tichete de cre, conform legii (Legea 193/2006 privind acordarea tichetelorcadou i a tichetelor de cre).
38
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
39/48
CONTABILITATEA I FISCALITATEAIMPOZITELOR, TAXELOR I FONDURILORSPECIALE, ALTELE DECT TVA I IMPOZITULPE PROFIT
n categoria alte impozite i taxe i fonduri speciale se includ:
- Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate;
- Fonduri speciale;
- Alte datorii fa de bugetul de stat.
VI.1. Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate
Se cuprind:
Accizele: Taxe speciale de consum pentru anumite produse din ar sau dinimport: alcool, produse din tutun, produse petroliere, cafea, confecii din blnuri naturale,articole de cristal, bijuterii, parfumuri, aparatur electronic, autoturisme, etc.
Ele preced TVA.
Sunt deductibile fiscal.
n contabilitate:
635 = 446_
Impozitul pe dividende: Impozitul pe remuneraia capitalurilor puse la dispoziiaentitii de ctre acionari.
Se exprim n cote procentuale asupra dividendului brut pltit ctre o persoanjuridic romn.
Nu sunt deductibile fiscal.
n contabilitate:
457 = 446_
39
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
40/48
Taxele vamale: Sume percepute de stat pentru importul, exportul sau tranziiile debunuri i valori.
Se exprim n cote procentuale asupra valorii n vam, exprimat n lei.Nu sunt deductibile fiscal.
n contabilitate:
371 = 446_
Impozitele si taxele localereprezint venituri ale bugetelor locale constituite peseama plilor efectuate de entitile economice sub forma:
- impozitului pe cldiri;
- impozitului pe teren;
- taxei pe mijloacele de transport;
- taxei pentru eliberarea certificatelor, avizelor i autorizaiilor n domeniulconstruciilor;
- taxei pentru folosirea mijloacelor de publicitate, afiaj i reclam;
- impozitului pe spectacole;
- taxei pentru ederea n staiunile balneoclimaterice;
- taxei hoteliere;
- altor taxe locale.
Sunt deductibile fiscal.
n contabilitate:
635 = 446_
VI.2. Fonduri speciale
40
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
41/48
Fondurile speciale se constituie prin contribuii ale diferitelor categorii decontribuabili, inclusiv persoane juridice, n scopul finanrii unor activiti specifice.
Aici se includ:
-
Fondul special al drumurilor publice;- Fondul special pentru promovarea i modernizarea turismului;
- Fondul special pentru mediu;
- Fondul special pentru sntate public;
- Alte fonduri speciale.
-
Fondul special al drumurilor publice. Se constituie prin aplicarea cotei de 45%asupra preului cu ridicata la rafinrie pentru carburanii auto din producia intern iasupra valorii n vam pentru carburanii auto importai.
Este deductibil fiscal.
n contabilitate:
635 = 447_
Fondul special pentru promovarea i modernizarea turismului. Se constituie prinaplicarea cotei de 3% asupra veniturilor realizate din activitatea turistic.
Este deductibil fiscal.
n contabilitate:
635 = 447_
Fondul special pentru mediu. Se constituie, n principal din:- contribuia de 3% din veniturile realizate din vnzarea deeurilor feroase i
neferoase;
- taxele pentru emisiile de poluani n atmosfer;
41
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
42/48
- taxa de 1 leu/kg din masa (greutatea) ambalajelor introduse pe piaanaional de ctre importatorii i productorii de bunuri ambalate iambalaje de desfacere;
- contribuia de 2% din valoarea substanelor clasificate ca fiind periculoase
pentru mediu, comercializate de ctre productori sau importatori;
- 3% din valoarea de vnzare a masei lemnoase pe picior;
- 3% din valoarea de vnzare a produselor obinute n urma prelucrriilemnului;
- taxa de 1 leu/kg anvelop, ncasat de la productorii sau importatorii careintroduc pe pia anvelope noi uzate;
- 3% din suma care se pltete anual pentru gestionarea fondului de
vntoare.
Este deductibil fiscal.
n cotabilitate:
635 = 447_
Fondul special pentru sntate public. Se constituie prin aplicarea cotei de 12%din ncasrile privind publicitatea la produsele din tutun i alcool.
Este deductibil fiscal.
n cotabilitate:
635 = 447_
Alte fonduri speciale. Mai importante sunt:
- Fondul naional de solidaritate;
- Fondul cultural naional;
- Fondul cinematografic;
- Fondul special pentru protecia asigurailor;
- Fondul de conservare i regenerare a pdurilor;
42
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
43/48
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
44/48
Sunt considerate operaiuni impozabile din punct de vedere al TVA, operaiunilecare ntrunesc concomitent urmtoarele condiii:
- orice operaiune de livrare sau asimilat livrrii efectuat cu plat de ctre opersoan impozabil;
- locul de livrare este considerat a fi n Romnia;
- livrarea s rezulte din activiti economice (ale productorilor, comercianilor sauprestatorilor de servicii).
De asemenea, sunt considerate operaiuni impozabile i livrrile i achiziiileintracomunitare, precum i importul efectuat n Romnia de orice persoan.
Sunt asimilate operaiunilor impozabile urmtoarele:
- preluarea de ctre o persoan impozabil a bunurilor mobile achiziionate sauproduse de ctre aceasta pentru a fi utilizate n scopuri care nu au legtur cuactivitatea economic desfurat sau pentru a fi puse la dispoziia altor persoanen mod gratuit, dac taxa aferent bunurilor respective sau prilor lor componentea fost dedus total sau parial;
- preluarea de ctre o persoan impozabil de bunuri mobile corporale achiziionatesau produse de ctre aceasta, altele dect bunurile de capital, pentru a fi utilizaten scopul unor operaiuni care nu dau drept integral de deducere, dac taxaaferent bunurilor respective a fost dedus total sau parial la data achiziionrii;
- bunurile constatate lips n gestiune, cu excepia acuzelor de for major;
- distribuire de bunuri din activele unei persoane impozabile ctre asociaii sauacionarii si, dac taxa aferent bunurilor respective a fost dedus total sauparial;
- tranferurile succesive ale dreptului de proprietate asupra unui bun fiecaretransfer fiind considerat o livrare separat a bunului -, chiar dac bunul estetransportat direct beneficiarului final;
- plata n natur a salariilor i dividendelor.
Nu sunt operaiuni impozabile din punct de vedere al TVA:
- bunurile distruse ca urmare a unor calamiti naturale sau a unor cauze de formajor, precum i bunurile furate sau pierdute, dovedite legal;
- bunurile de natura stocurilor degradate calitativ i activele fixe corporale naintede termen;
44
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
45/48
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
46/48
-la sfritul lunii:
TVA colectat > TVA deductibil
4427 = %4426
4423
TVA colectat < TVA deductibil
% = 44264427
4424
IX. IMPOZITUL PE PROFIT
Are ca baz de calcul REZULTATUL IMPOZABIL (FISCAL)
Rezultatul impozabil= Rezultatul contabil brut+ Cheltuielile neductibile Veniturile neimpozabile
dar:
Rezultatul contabil brut = Venituri din orice surs Cheltuieli pentru realizarea de venituri
=>Rezultatul (profitul) = Venituri din Cheltuieli pentru + Cheltuielile - Veniturile
impozabil orice surs realizarea de venituri nedeductibile neimpozabile
Cheltuielile nedeductibile sunt acele cheltuieli care nu se iau n considerare atuncicnd se calculeaz impozitul pe profit.
Acestea sunt:
- cheltuielile cu impozitul pe profit;
- amenzile, penalitile, confiscrile, dobnzile, majorrile de ntrziere fa de stat;
- cheltuielile de protocol care depesc limitele legale (2% din profitul impozabilcalculat prin excluderea din calcul a cheltuielilor de protocol);
- cheltuielile de sponsorizare sau mecenat efectuate potrivit legii;
- cheltuielile nregistrate n contabilitate care nu au la baz documente justificative;
46
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
47/48
- cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile;
- cheltuielile privind contribuiile peste limitele stabilite sau care nu suntreglementate de actele normative (vezi pg.35);
-
sumele utilizate pentru constituirea sau majorarea rezervelor peste limitele legale;- cheltuielile sociale care depesc cota de 2% din fondul de salarii anual (vezi
pg.35);
- cheltuielile salariale i asimilate acestora care nu sunt impozitate la persoanafizic, dac legea nu prevede altfel;
- degradrile i bunurile lips neimputabile, pentru care nu au fost ncheiatecontracte de asigurare, inclusiv TVA;
- perisabilitile care depesc limitele legale;
- TVA aferent bunurilor acordate salariailor sub forma avantajelor n natur, dacvaloarea acestora nu a fost impozitat prin reinere la surs;
- cheltuielile efectuate n numele unui angajat cu schemele facultative de pensiiocupaionale i cu primele de asigurare privat de sntate, peste limita a 400euro, ntr-un an fiscal, pe fiecare angajat;
- cheltuielile cu primele de asigurare voluntar de sntate peste limita a 250 euro,ntr-un an fiscal, pentru fiecare participant;
- cheltuielile cu indemnizaiile de deplasare acordate salariailor, care depesclimita de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru instituiile publice (13 lei/zi);
- cheltuielile determinate de diferenele nefavorabile de valoare ale titlurilorimobilizate (imobilizri financiare), cu excepia celor determinate de vnzareacestora;
- pierderile nregistrate la scoaterea din eviden a creanelor incerte sau n litigiu,nencasate, pentru partea neacoperit de provizioane;
-
cheltuielile cu dobnzile i cu pierderea net din diferenele de curs valutar, ncazul n care gradul de ndatorare este mai mare dect 3;
- cheltuielile cu amortizarea contabil;
- cheltuielile reprezentnd valoarea deprecierilor mijloacelor fixe, n cazul n care,n urma reevalurii, se nregistreaz o descretere a valorii acestora.
47
8/6/2019 contabilitate fiscala aprofundata
48/48
Veniturile neimpozabile reprezint deduceri fiscale. Se refer la:
- sumele folosite pentru constituirea i majorarea rezervelor legale n limita a 5%din profitul brut anual;
-
pierderea fiscal din anii precedeni (partea aferent anului respectiv);- dividendele primite de la o alt persoan juridic romn;
- dividendele primite de o persoan juridic romn societate mam de la o filial asa situat ntr-un stat membru al CEE, dac persoana juridic romn plteteimpozit pe profit i deine minim 15% din capitalul social al unei persoanejuridice dintr-un stat membru, pe o perioad nentrerupt de minimum 2 ani;
- veniturile rezultate din anularea sau recuperarea datoriilor care au fost consideratecheltuieli nedeductibile, din ajustrile pentru care nu s-a admis deducerea;
- diferenele favorabile de valoare ale titlurilor de participare nregistrate ca urmarea ncorporrii rezervelor, beneficiilor, primelor de emisiune, precum i diferenelede evaluare a investiiilor financiare pe termen lung;
- amortizarea fiscal.
IP = RI * 16%, unde: IP = impozitul pe profit
RI = rezultatul impozabil
n contabilitate:
691 = 4411