CONTABILITATE FINANCIARA II.pdf

Click here to load reader

  • date post

    25-Oct-2015
  • Category

    Documents

  • view

    288
  • download

    21

Embed Size (px)

description

curs contabilitate financiara

Transcript of CONTABILITATE FINANCIARA II.pdf

  • 1

    qwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmrtyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmrtyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjkl

    Departamentul de nvmnt la

    Distan i Formare Continu

    Facultatea de tiine Economice

    Coordonator de disciplin: Lect. univ. dr. Cristina Maria VOINEA

    Conf. Univ. dr. Violeta STATE

  • UVT CONTABILITATE FINANCIAR II

    Suport de curs nvmnt la distan Contabilitate i informatic de gestiune, Anul II, Semestrul II

    Prezentul curs este protejat potrivit legii dreptului de autor i orice folosire alta

    dect n scopuri personale este interzis de lege sub sanciune penal

    2

  • SEMNIFICAIA PICTOGRAMELOR

    = INFORMAII DE REFERIN/CUVINTE CHEIE

    = TEST DE AUTOEVALUARE

    = BIBLIOGRAFIE

    = TIMPUL NECESAR PENTRU STUDIUL UNEI UNITI DE NVARE

    = INFORMAII SUPLIMENTARE PUTEI GSI PE PLATFORMA ID

    3

  • CUPRINS - Studiu individual (S.I.)

    Modul I. Contabilitatea capitalului propriu surs intern de finanare / pag. 6 Obiective / pag. 6 UI 1. Contabilitatea altor operaii privind capitalul social / pag. 7

    1.1. nregistrarea operaiilor privind majorarea capitalului social / pag. 7 1.2. Contabilitatea reducerii capitalului social / pag. 12

    UI 2. Contabilitatea operaiilor privind primele de capital i rezervele / pag. 17 2.1. Contabilitatea operaiilor privind primele de capital / pag.17 2.2. Contabilitatea rezervelor / pag. 20 UI 3. Contabilitatea operaiilor privind rezervele din reevaluare / pag. 22 Bibliografie / pag. 30

    Modul II. Contabilitatea altor surse externe de finanare / pag. 31 Obiective / pag. 31 UI 4. Contabilitatea mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni / pag. 32 UI 5. Contabilitatea leasing-ului / pag. 41 Bibliografie / pag. 56

    Modul III. Particulariti privind contabilitatea imobilizrilor necorporale i financiare / pag. 57 Obiective / pag. 57 UI 6. Contabilitatea imobilizrilor necorporale: aspecte particulare / pag. 58 UI 7. Contabilitatea imobilizrilor financiare i a investiiilor pe termen scurt / pag. 65 7.1. Definiii i structuri / pag. 65 7.2. nregistrarea operaiilor privind imobilizrile financiare / pag. 67 7.3. nregistrarea opraiilor privind investiiile financiare pe termen scurt / pag. 70 Bibliografie / pag. 72

    Modul IV. Contabilitatea ajustrilor, provizioanelor i subveniilor / pag. 74 Obiective / pag. 74 UI 8. Contabilitatea ajustrilor de valoare / pag. 75 8.1. Contabilitatea ajustrilor de valoare pentru depreciere sau pierdere de valoare a activelor imobilizate / pag. 75 8.2. Contabilitatea ajustrilor de valoare pentru deprecierea stocurilor / pag. 77 8.3. Contabilitatea ajustrilor de valoare pentru deprecierea creanelor / pag. 79 8.4. Contabilitatea ajustrilor pentru pierderea de valoare a conturilor de trezorerie / pag. 81 UI 9. Contabilitatea provizioanelor / pag. 84 UI 10. Contabilitatea subveniilor / pag. 86 Bibliografie / pag. 91

    4

  • Modul IV. Contabilitatea operaiilor de nchidere a exerciiului financiar / pag. 91 Obiective / pag. 92 UI 11. Contabilitatea operaiilor de nchidere a exerciiului financiar / pag. 93 11.1. Verificarea nregistrrii corecte n conturi a tuuror operaiilor / pag. 93 11.2. Verificarea concordanei dintre contabilitate i eviden operativ, dintre contabilitatea sintetic i cea analitic / pag. 94 11.3. ntocmirea balanei de verificare provizorie, nainete de inventariere / pag. 95 11.4. Inventarierea patrimoniului / pag. 96 11.5. Determinarea rezultatului exrciiului financiar i repartizarea acestuia / pag. 107 11.6. Stabilirea rulajelor lunare n Registrul jurnal i n Cartea Mare / pag. 111 11.7. ntocmirea balanei de verificare definitive (final) / pag. 113 11.8. ntocmirea situaiilor financiare anuale / pag. 113 Bibliografie / pag. 116 Plan de conturi / pag 117

    5

  • MODUL I Contabilitatea capitalurilor proprii surs intern de

    finanare

    1. Cuprins 2. Obiectiv general 3. Obiective operaionale 4. Dezvoltarea temei 5. Bibliografie selectiv

    Cuprins UI 1. Contabilitatea altor operaii privind capitalul social

    =3 ore UI 2. Contabilitatea operaiilor privind primele de capital i

    rezervele

    =2 ore UI 3. Contabilitatea operaiilor privind rezervele din

    reevaluare

    = 2 ore

    Obiectiv general: Dobndirea de cunotine privind capitalul

    propriu, structura acestuia, precum i n ceea ce privete modul de reflectare n contabilitate a operaiilor economico-financiare privind majorarea i diminuarea capitalului social, rezervelor din reevaluare, primelor de capital i rezervelor.

    Obiective operaionale: nsuirea tehnicii de evaluare i nregistrare n contabilitate a elementelor componente ale capitalurilor proprii unei societi comerciale.

    6

  • UNITATEA DE NVARE 1 CONTABILITATEA ALTOR OPERAII PRIVIND CAPITALUL

    SOCIAL

    1.1.nregistrarea operaiilor privind majorarea capitalului social Capitalul social este divizat n aciuni la societile de capitaluri i n pri

    sociale la societile de persoane. Aciunea reprezint o fraciune a capitalului societilor pe aciuni i n

    comandit pe aciuni, fraciune care n cadrul aceleiai ntreprinderi este n mod necesar un titlu de valoare; fraciunile trebuie s fie de valoare egal. Din punct de vedere juridic, aciunea este nsemnul prin care dreptul acionarului este ncorporat, adic un titlu de credit constatator al drepturilor i obligaiilor care decurg din calitatea de acionar.

    Prile sociale reprezint certificate eliberate fiecrui asociat.

    Evaluarea capitalului

    social

    Capitalurile se evalueaz, n principiu, la valoarea nominal (VN) pe care acestea o au. Astfel, capitalul social se evalueaz la valoarea corespunztoare prilor sociale i aciunilor n care se concretizeaz.

    Relaia de calcul a capitalului social este: Capital social = Nr. aciuni / pri sociale x Valoarea nominal Orice valoare peste valoarea nominal este recunoscut la celelalte structuri

    de capitaluri proprii.

    Pe lng valoarea nominal titlurilor li se pot asocia i urmtoarele valori: -valoarea de pia sau cotaia la burs a titlurilor este valoarea de

    tranzacionare, stabilit de regul prin negocierea la bursa de valori, pe baza raportului dintre cerere i ofert;

    -valoarea de randament care corespunde profitului net (dividende plus

    profitul repartizat la rezerve) pe aciune, care se poate capitaliza n cursul exerciiului la o rat medie a dobnzii pe pia;

    -valoarea matematic contabil (VMC) sau bilanier care se calculeaz ca raport ntre activul net contabil i numrul de titluri:

    VMC = Activ net contabil/Nr. aciuni sau pri sociale Unde:

    Activul net contabil = Activ total Datorii Active fictive

    7

  • Sau

    Activul net contabil = Capitaluri proprii Active fictive

    Activele fictive se refer la cheltuielile de constituire i cheltuielile nregistrate n avans.

    -valoare de emisiune (VE) este preul care trebuie pltit de ctre cei care subscriu aciunile sau prile sociale; valoarea de emisiune poate fi mai mare sau egal cu valoarea nominal i se apropie, de regul, de valoarea matematic contabil:

    VN VE VMC Majorarea capitalului social este determinat fie de situaia n care societatea

    comercial este n dificulti financiare i are nevoie de o infuzie de capital propriu, fie, dimpotriv, este ntr-o situaie prosper i vrea s-i extind activitatea. Plecnd de la relaia: Capital social = Nr. aciuni / pri sociale x Valoarea nominal (VN) se poate deduce c majorarea capitalului social se poate face fie:

    -prin creterea nr. de aciuni i pstrarea constant a VN -prin pstrarea constant a numrului de aciuni i prin creterea VN n ambele cazuri majorarea capitalului social se face prin:

    1. Aporturi noi n natur i sau n numerar Majorare prin

    aporturi n natur i/sau

    numerar

    Dac se opteaz la creterea nr. de aciuni, aceasta nseamn c se va proceda la o nou emisiune de aciuni sau pri sociale la o valoare denumit valoare de emisiune (VE) care poate fi cuprins ntre:

    VN VE VMC

    Dac VN < VE, atunci societatea nregistreaz un ctig din noua emisiune de titluri, ctig ce se reflect n contabilitate printr-o structur de capitaluri proprii, respectiv Prime de capital, a cror eviden se ine cu ajutorul conturilor din clasa 1, gr 10, ct. 104, conturi cu funcie contabil de pasiv i coninut economic de surse proprii de finanare.

    Etapele majorrii capitalului social printr-o nou emisiune de aciuni ca urmare a unor noi aporturi sunt:

    1) subscrierea noilor aciuni emise: 8

  • 456 Decontri cu acionarii/asociaii

    privind capitalul + A / D

    = % 1011

    Capital subscris

    nevrsat 1041

    Prime de emisiune

    +P / C

    VE VN

    VE VN

    2) vrsarea aporturilor la majorarea capitalului: 5121

    Conturi la bnci n lei + A / D

    = 456 Decontri cu

    acionarii/asociaii privind capitalul

    - A / C

    VE

    i concomitent: 1011

    Capital subscris nevrsat -P / D

    = 1012 Capital subscris

    vrsat +P / C

    VN

    La ce valoare se nregistreaz n contabilitate creterea de capital social (vezi pag. 7)

    Exemplu privind majorarea capitalului social prin aport n numerar:

    n scopul dezvoltrii mijloacelor sale de investiii, o societate comercial decide s i majoreze capitalul social cu 10.000 lei, prin emiterea a 1.000 de aciuni noi a cror valoare nominal este de 10 lei/aciune. Preul de emisiune este de 11 lei/aciune. Contravaloarea aciunilor este vrsat de ctre acionari n contul de la banc.

    Exemplificare nregistrare n contabilitate

    1) subscrierea noilor aciuni emise: 456

    Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul

    + A / D

    = % 1011

    Capital subscris

    nevrsat 1041

    Prime de emisiune

    +P / C

    11.000 10.000

    1.000

    2) vrsarea aporturilor la majorarea capitalului: 9

  • 5121 Conturi la bnci n lei

    + A / D

    = 456 Decontri cu

    acionarii/asociaii privind capitalul

    - A / C

    11.000

    i concomitent: 1011

    Capital subscris nevrsat -P / D

    = 1012 Capital subscris

    vrsat +P / C

    10.000

    Exemplu privind majorarea capitalului social prin aport n natur: Un acionar aduce un mijloc de transport evaluat la 22.000 n vederea

    majorrii capitalului social. n acest scop se emit 2.000 de aciuni la o valoare nominal de 10 lei/aciune; preul de emisiune fiind 11 lei pe aciune.

    2133 Mijloace de transport

    + A / D

    = % 1012

    Capital subscris vrsat

    1043 Prime de

    aport +P / C

    22.000 20.000

    2.000

    2. Majorarea prin operaiuni interne

    Majorare prin operaiuni

    interne

    Capitalul social poate fi majorat prin ncorporarea unor structuri de capitaluri

    proprii, respectiv a profitului, a primelor de capital sau a rezervelor (cu excepia celor legale).

    Practic, acest tip de majorare const fie n distribuirea gratuit de noi aciuni sau pri sociale care acionarii sau asociaii existeni, fie prin creterea valorii nominale a titlurilor deja existente.

    n ambele cazuri, nregistrarea n contabilitate a majorrii prin operaiuni interne se face prin creditarea contului de capital social vrsat i debitarea conturilor corespunztoare elementelor de capital propriu ncorporate n capitalul social:

    % 104

    Prime de capital 106

    Rezerve 117

    Rezultatul reportat -P / D

    = 1012 Capital subscris vrsat +P / C

    Cretere de capital social Suma ncorporat

    Suma ncorporat

    Suma ncorporat

    10

  • Tema de autoevaluare nr. 1

    AGA hotrte majorarea capitalului social prin ncorporarea altor rezerve n

    sum de 1.000 lei, constituite n exerciiile precedente pe baza profitului capitalizat.

    Rezolvare (vezi pag. 27)

    3. Majorarea prin conversia unor datorii ale societii n aciuni

    Majorare prin conversia unor

    datorii

    Prin aceast operaiune se anuleaz anumite datorii ale societii fr a fi afectat trezoreria. Datoriile sunt convertite n aciuni sau pri sociale, bineneles cu acordul creditorului, care devine astfel acionar sau asociat. n plan contabil operaiunea produce urmtoarele nregistrri: 1. se nregistreaz emisiunea de aciuni pe baza prospectului de emisiune:

    456 Decontri cu asociaii privind

    capitalul +A / D

    = 1011 Capital subscris

    nevrsat +P / C

    Creterea de capital

    (valoarea datoriei

    convertite) 2. se nregistreaz compensare datorie cu valoarea creanei rezultat din emisiune:

    Cont de datorie -P / D

    = 456 Decontri cu

    asociaii privind capitalul

    -A / C

    Creterea de capital

    (valoarea datoriei

    convertite) 3. transformare capital nevrsat n capital vrsat:

    1011 Capital subscris nevrsat

    -P / D

    = 1012 Capital subscris

    vrsat +P / C

    Creterea de capital

    (valoarea datoriei

    convertite)

    Exemplificare nregistrare n contabilitate

    Exemplu privind majorarea capitalului social prin conversia unor datorii:

    O societate comercial convertete cele 500 obligaiuni a cror valoare nominal este de 10 lei/bucat n tot attea aciuni.

    11

  • 1. se nregistreaz subscrierea la majorarea capitalului a deintorilor obligaiunilor convertibile:

    456 Decontri cu asociaii privind

    capitalul +A / D

    = 1011 Capital subscris

    nevrsat +P / C

    5.000

    2. se nregistreaz compensare datorie cu valoarea creanei rezultat din emisiune:

    161 mprumuturi din emisiunea de

    obligaiuni -P/D

    = 456 Decontri cu

    asociaii privind capitalul

    -A / C

    5.000

    3. transformare capital nevrsat n capital vrsat: 1011

    Capital subscris nevrsat -P / D

    = 1012 Capital subscris

    vrsat +P / C

    5.000

    1.2. Contabilitatea reducerii capitalului social

    Ca i majorarea, reducerea capitalului social se face numai prin hotrre a Adunrii Generale a Acionarilor/Asociailor (AGA) i se poate concretiza fie n reducerea numrului de aciuni/pri sociale (ca urmare a retragerii unui acionar/asociat sau a rscumprrii i anulrii propriilor aciuni), fie n reducerea valorii nominale a aciunilor/prilor sociale existente (ca urmare a restrngerii activitii sau a utilizrii capitalului social pentru acoperirea pierderilor reportate).

    n contabilizarea operaiunilor de reducere a capitalului social intervine i de aceast dat contul 456 Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul care reflect datoria societii fa de proprietari pentru partea de capital social diminuat, funcionnd astfel ca un cont de pasiv.

    Atunci cnd reducerea capitalului social se face prin rscumprarea i anularea aciunilor proprii, n nregistrarea operaiunilor intervin conturile:

    -109 Aciuni proprii cont cu funcie contabil de activ, coninut economic de mijloace;

    -141 Ctiguri legate de vnzarea sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii cont cu funcie contabil de pasiv, coninut economic de surse;

    12

  • -149 Pierderi legate de emiterea, rscumprarea, vnzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii cont cu funcie contabil de activ, coninut economic de utilizri.

    nregistrarea n contabilitate a operaiunilor de reducere a capitalului se face prin urmtoarele articole contabile:

    1. se nregistreaz diminuarea capitalului social ce urmeaz a fi achitat acionarilor:

    Diminuare

    capital social prin retragerea acionarilor/as

    ociailor 1012

    Capital subscris vrsat -P / D

    = 456 Decontri cu

    acionarii/asociaii privind capitalul

    +P / C

    Reducerea de capital

    2. se nregistreaz achitare obligaie fa de acionari/asociai: 456

    Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul

    -P / D

    = 512 Conturi la

    bnci 531

    Casa -A / C

    Reducerea de capital

    3. se nregistreaz reducerea capitalului social ca urmare a utilizrii lui pentru acoperirea unor pierderi reportate din exerciiile precedente:

    Diminuare capital social

    prin acoperire pierderi

    1012 Capital subscris vrsat

    -P / D

    = 1171 Rezultat reportat

    reprezentnd pierderea

    neacoperit + P / C

    Reducerea de capital

    4. se nregistreaz rscumprarea de pe pia a aciunilor proprii n vederea anulrii:

    Diminuare capital social

    prin rscumprarea i anularea de

    aciuni

    109 Aciuni proprii

    + A / D

    = 512 Conturi la

    bnci - A / C

    Pre de rscumprare

    5. se nregistreaz anularea aciunilor proprii cu realizarea unui ctig (pre de rscumprare mai mic dect valoarea nominal):

    1012 Capital subscris vrsat

    - P / D

    = % 109

    Aciuni proprii - A / C

    141 Ctiguri legate de

    Valoarea nominal

    Pre de rscumprare

    Valoare

    nominal Pre de

    13

  • vnzarea sau anularea

    instrumentelor de capitaluri

    proprii + P/ C

    rscumprare

    6. se nregistreaz transferul ctigurilor legate de rscumprarea i anularea aciunilor proprii la alte rezerve:

    141 Ctiguri legate de vnzarea

    sau anularea instrumentelor de capitaluri proprii

    - P / D

    = 1068 Alte rezerve

    + P / C

    Valoare nominal

    Pre de rscumprare

    7. se nregistreaz anularea aciunilor proprii cu realizarea de pierdere (pre de rscumprare mai mare dect valoarea nominal):

    % 1012

    Capital subscris vrsat - P / D

    149 Pierderi legate de emiterea,

    rscumprarea, vnzarea, cedarea cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de

    capitaluri proprii + A/D

    = 109 Aciuni proprii - A / C

    Pre de rscumprare

    Valoarea nominal

    Pre de rscumprare

    - Valoare nominal

    8. se nregistreaz acoperirea din rezerve a pierderilor legate de rscumprarea i anularea aciunilor proprii:

    1068 Alte rezerve

    - P / D

    = 149 Pierderi legate

    de emiterea, rscumprarea,

    vnzarea, cedarea cu titlu

    gratuit sau anularea

    instrumentelor de capitaluri

    proprii - A/ C

    Pre de rscumprare

    - Valoare nominal

    Tema de autoevaluare nr. 2

    Ca urmare a retragerii unui acionar care deinea 50 aciuni la o valoare nominal de 100 lei/aciune, se procedeaz la reducerea capitalului social. Rambursarea capitalului se face n bani, prin contul bancar.

    Rezolvare (vezi pag. 27)

    14

  • Exemplu privind diminuarea capitalului social prin rscumprarea i anularea aciunilor:

    Exemplificare nregistrare n contabilitate

    n vederea reducerii capitalului social o societate comercial rscumpr de pe pia 100 aciuni proprii la un pre de rscumprare unitar de 10 lei/aciune, valoarea nominal fiind 12 lei/aciune.

    1. se nregistreaz rscumprarea aciunilor proprii: 109

    Aciuni proprii + A / D

    = 5121 Conturi la bnci n lei

    - A / C

    1.000

    2.. se nregistreaz anularea aciunilor proprii: 1012

    Capital subscris vrsat - P / D

    = % 109

    Aciuni proprii - A / C

    141 Ctiguri legate de

    vnzarea sau anularea

    instrumentelor de capitaluri

    proprii + P/ C

    1.200 1.000

    200

    3. se nregistreaz transferul ctigurilor la alte rezerve: 141

    Ctiguri legate de vnzarea sau anularea instrumentelor de

    capitaluri proprii - P / D

    = 1068 Alte rezerve

    + P / C

    200

    Tema de autoevaluare nr. 3

    15

  • n vederea reducerii capitalului social o societate comercial rscumpr de pe pia 100 aciuni proprii la un pre de rscumprare unitar de 12 lei/aciune, valoarea nominal fiind 10 lei/aciune.

    Rezolvare (vezi pag. 27)

    16

  • UNITATEA DE NVARE 2 CONTABILITATEA OPERAIILOR PRIVIND PRIMELE DE CAPITAL

    I REZERVELE

    2.1. Contabilitatea operaiilor privind primele de capital Primele de capital apar atunci cnd au loc tranzacii legate de majorarea

    capitalului social, cu ocazia operaiilor de fuziune, precum i la conversia datoriilor n aciuni i reprezint suplimentul de aport nencorporat n capitalul social.

    Primele de

    capital

    n contabilitatea financiar primele de capital sunt prezentate n urmtoarea structur:

    -prime de emisiune care se determin ca diferen ntre valoarea de emisiune a aciunilor sau prilor sociale, mai mare, i valoarea nominal a acestora, mai mic; prin aceste prime se acoper cheltuielile cu emisiunea aciunilor i n acelai timp, se egalizeaz drepturile acionarilor noi cu cele ale acionarilor vechi prin compensarea diferenei ntre valoarea nominal i valoarea matematic contabil a vechilor aciuni;

    -prime de fuziune/divizare care se calculeaz ntre valoarea bunurilor primite prin fuziune/divizare i suma cu care s-a majorat capitalul social;

    -prime de aport care apar n cazul aporturilor n natur la majorare i se calculeaz ca diferen ntre valoarea de aport a bunurilor i valoarea nominal a aciunilor sau prilor sociale nou emise (sunt similare primelor de emisie);

    -prime de conversie care se stabilesc cu ocazia conversiei datoriilor n aciuni, majorndu-se astfel capitalul social la nivelul valorii nominale.

    Evidena contabil a primelor de capital se ine cu ajutorul contului 104 Prime de capital, cont cu funcie contabil de pasiv, coninut economic de surse proprii, care se dezvolt pe conturi sintetice de gradul II, potrivit structurii de mai sus.

    Exemplu privind nregistrarea primelor de emisiune:

    O societate comercial pe aciuni are capitalul social format din 1.000 aciuni la o valoare nominal de 20 lei/aciune. Datorit extinderii activitii AGA hotrte majorarea capitalului social prin emisiunea a 500 aciuni la o valoare de emisiune de 25 lei/aciune. Aportul la majorare const n bani depui n contul bancar. Cheltuielile efectuate cu emisiunea noilor aciuni se ridic la suma de 800

    Exemplificare nregistrare n contabilitate

    17

  • lei, achitate n numerar. Diferena primelor de emisiune se ncorporeaz n alte rezerve conform procesului verbal.

    1) subscrierea noilor aciuni emise: 456

    Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul

    + A / D

    = % 1011

    Capital subscris

    nevrsat 1041

    Prime de emisiune

    +P / C

    12.500 10.000

    2.500

    2) vrsarea aporturilor la majorarea capitalului: 5121

    Conturi la bnci n lei + A / D

    = 456 Decontri cu

    acionarii/asociaii privind capitalul

    - A / C

    12.500

    i concomitent: 1011

    Capital subscris nevrsat -P / D

    = 1012 Capital subscris

    vrsat +P / C

    10.000

    3) nregistrare cheltuieli de constituire: 201

    Cheltuieli de constituire +A / D

    = 5311 Casa n lei

    -P / C

    800

    4) se nregistreaz acoperirea cheltuielilor de constituire din prime de emisiune:

    1041 Prime de emisiune

    -P / D

    = 201 Cheltuieli de constituire

    -A / C

    800

    5) se nregistreaz ncorporare prime de emisiune n alte rezerve: 1041

    Prime de emisiune -P / D

    = 1068 Alte rezerve

    +P / C

    1.700

    Tema de autoevaluare nr. 4

    O societate comercial pe aciuni are capitalul social format din 1.000 aciuni la o valoare nominal de 20 lei/aciune. AGA hotrte majorarea capitalului social prin emisiunea de 200 aciuni. Aportul la majorare const ntr-o instalaie evaluat la o valoare de aport de 5.000 lei.

    Rezolvare (vezi pag. 28)

    18

  • Exemplu privind nregistrarea primelor de conversie: Exemplificare nregistrare n contabilitate

    Se nregistreaz conversia a 1.000 obligaiuni a cror valoare de rambursare este de 10 lei/obligaiune n 1.000 aciuni cu o valoare nominal de 9,50 le/bucat.

    1) subscrierea la capitalul social: 456

    Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul

    + A / D

    = % 1011

    Capital subscris

    nevrsat 1044

    Prime de conversie a

    obligaiunilor n aciuni +P / C

    10.000 (1.000 ac x10) 9.500 (1.000ac x

    9,50)

    500 (1.000 ac x 0,50)

    2) conversie mprumut obligatar: 161

    mprumuturi din emisiunea de obligaiuni

    -P / D

    = 456 Decontri cu

    acionarii/asociaii privind capitalul

    - A / C

    10.000

    i concomitent: 1011

    Capital subscris nevrsat -P / D

    = 1012 Capital subscris

    vrsat +P / C

    9.500

    19

  • 2.2. Contabilitatea rezervelor

    Rezervele sunt reprezentate, n principal, de profiturile capitalizate n

    mod durabil de ctre societatea comercial. Dup modul cum se constituie i se utilizeaz, rezervele se clasific n:

    Rezerve

    -rezerve legale, care au caracter obligatoriu, se constituie anual n procent

    de 5% din profitul brut al societii comerciale pn cnd rezerve total constituit atinge valoarea de 20% din capitalul social; n aceast limit rezerva legal este deductibil la calculul impozitului pe profit;

    -rezerve statutare care se constituie din profitul net i sunt destinate acoperirii pierderilor, finanarea investiiilor, majorarea capitalului social potrivit prevederilor actului constitutiv al societii comerciale;

    -rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din reevaluare care

    apar pe msura amortizrii activelor reevaluate sau n momentul vnzrii sau cesionrii acestora;

    -alte rezerve care se pot constitui din profitul net sau din alte surse i sunt utilizate pentru finanarea investiiilor, acoperirea pierderilor, distribuirea de dividende, majorarea capitalului social etc.

    Contabilitatea rezervelor se organizeaz cu ajutorul contului sintetic de gradul I, 106 Rezerve, cont cu funcie contabil de pasiv i coninut economic de surse proprii care se dezvolt potrivit structurii prezentate mai sus.

    Tema de autoevaluare nr. 5

    Se nregistreaz utilizarea rezervelor statutare n sum de 2.500 pentru

    acoperirea unei pri din pierderea reportat. Rezolvare (vezi pag. 28)

    20

  • Exemplificare nregistrare n contabilitate

    Exemplu privind calculul i nregistrarea rezervelor: O societate comercial realizeaz la sfritul exerciiului N un profit brut de

    2.000 lei. Capitalul social este de 200 lei iar rezerve legal deja constituit 10 lei. Impozitul pe profit calculat este de 300 lei.

    Prin hotrre AGA se stabilete c profitul net se va repartiza la rezerve statutare n sum de 1.000 lei iar restul la acte rezerve.

    1) se nregistreaz repartizarea profitului la rezerve legale: Rezerv legal maxim = 20% x 200 lei = 40 lei Rezerv legal curent = 5% x 2.000 lei = 100 lei Cretere rezerv legal = 40 lei 10 lei = 30 lei

    129 Repartizarea profitului

    + A / D

    = 1061 Rezerve legale +P / C

    30

    2) se nregistreaz, la nceputul exerciiului financiar urmtor, nchiderea contului 129:

    121 Profit sau pierdere

    - P / D

    = 129 Repartizarea

    profitului -A / C

    30

    3) tot la nceputul exerciiului financiar urmtor se procedeaz la reportarea profitului:

    121 Profit sau pierdere

    - P / D

    = 1171 Rezultatul

    reportat reprezentnd

    profitul nerepartizat sau

    pierderea neacoperit

    +P / C

    1.670 (2.000 300 30)

    4) se nregistreaz repartizarea profitului pe destinaiile stabilite, dup aprobarea situaiilor financiare:

    1171 Rezultatul reportat reprezentnd profitul nerepartizat sau pierderea

    neacoperit

    = % 1063

    Rezerve statutare

    1.670 1.000

    21

  • -P/ D 1068 Alte rezerve

    +P / C

    670

    UNITATEA DE NVARE 3 CONTABILITATEA OPERAIILOR PRIVIND REZERVELE DIN

    REEVALUARE

    Rezervele din reevaluare apar ca urmare a reevalurii activelor, de regul, a imobilizrilor corporale, ca plusuri sau minusuri de valoare rezultate prin diferena ntre valoarea just i valoarea net contabil a activelor reevaluate.

    Rezerve din reevaluare

    Conform reglementrilor n vigoare prin valoare just se nelege suma pentru care un activ poate fi schimbat de bunvoie ntre pri aflate n cunotin de cauz n cadrul unei tranzacii cu preul determinat n mod obiectiv.

    Valoarea net contabil a unui activ reprezint valoarea contabil (de intrare) din care se deduc amortizrile i ajustrile pentru depreciere aferente activului supus reevalurii.

    Reevaluarea imobilizrilor corporale se face pentru activele existente la sfritul exerciiului financiar, cu reflectarea n contabilitate a rezultatului acesteia.

    Cu ocazia reevalurii, amortizarea cumulat aferent imobilizrilor corporale poate fi:

    Tratare amortizare

    -recalculat proporional cu schimbarea valorii brute a activului, astfel nct valoarea contabil a activului, dup reevaluare, s fie egal cu valoarea sa reevaluat. Aceast metod este folosit, deseori, n cazul n care activul este reevaluat prin aplicarea unui indice; sau

    -eliminat din valoarea contabil brut a activului i valoarea net, determinat n urma corectrii cu ajustrile de valoare, este recalculat la valoarea reevaluat a activului. Aceast metod este folosit, deseori, pentru cldirile care sunt reevaluate la valoarea lor de pia.

    Dac rezultatul reevalurii este o cretere fa de valoarea contabil net, atunci aceasta se trateaz astfel:

    Tratare rezultat reevaluare

    22

  • -ca o cretere a rezervei din reevaluare, dac nu a existat o descretere anterioar recunoscut ca o cheltuial aferent acestui activ; sau

    -ca un venit care s compenseze cheltuiala cu descreterea recunoscut anterior la respectivul activ.

    Dac rezultatul reevalurii este o descretere a valorii nete contabile, atunci aceasta se trateaz astfel:

    -ca o cheltuial cu ntreaga valoare a deprecierii, dac n rezerva din reevaluare nu este nregistrat un plus din reevaluare; sau

    -ca o diminuare a rezervei din reevaluare cu minimul dintre valoarea

    acelei rezerve i valoarea descreterii, iar eventuala diferen rmas neacoperit se nregistreaz ca o cheltuial.

    Cum este tratat amortizarea n cazul reevalurii imobilizrilor? (vezi pag. 22)

    Rezervele din reevaluare nu pot fi distribuite direct sau indirect, cu excepia cazului n care activul a fost valorificat, situaie n care surplusul din reevaluare reprezint ctig efectiv realizat.

    O parte din ctig se consider a fi realizat i pe msur ce activul reevaluat este folosit de societatea comercial, deci amortizat. Valoarea rezervei transferat va fi egal cu diferena dintre amortizarea calculat pe baza valorii contabile reevaluate i valoarea amortizrii calculate pe baza valorii contabile iniiale a activului.

    Evidena contabil a rezervelor din reevaluare se ine cu ajutorul contului 105 Rezerve din reevaluare, cont cu funcie contabil de pasiv i coninut economic de surse proprii, nedistribuibile. Evidena rezervelor din reevaluare realizate se ine cu ajutorul contului 1065 Rezerve reprezentnd surplusul realizat din rezerve din

    23

  • reevaluare, cont cu funcie contabil de pasiv i coninut economic de surse proprii de finanare, distribuibile.

    Exemplificare nregistrare n contabilitate

    Exemplu privind reevaluarea activelor imobilizat:

    O societate comercial deine o linie tehnologic cu urmtoarele caracteristici:

    -costul iniial (valoarea de intrare): 6.000 lei; -durata de via util 10 ani; -amortizarea cumulat pe 2 ani: 1.200 lei; -metoda de amortizare folosit este cea liniar; Reevaluarea se produce astfel:

    -dup doi ani de folosire cnd valoarea just este 8.500 lei; -dup trei ani de la ultima reevaluare cnd valoarea just este 7.500 lei. Metoda valorii brute

    Reevaluare I: dup doi ani de folosire: VNC = 6.000 1.200 = 4.800 lei

    Indice de actualizare: 4167,1000.6500.8

    tabilaValoarecontaValoarejus

    Valoare contabil actualizat: 6.000 x 1,4167 = 8.500 lei Amortizare actualizat: 1.200 x 1,4167 = 1.700 lei Diferen din reevaluare aferent amortizrii: 1.700 1.200 = 500 lei Diferen din reevaluare aferent imobilizrii: 8.500 6.000 = 2.500 lei Cretere de valoare: 2.500 500 = 2.000 lei -se nregistreaz rezerva din reevaluare aferent imobilizrii:

    2131 Echipamente tehnologice

    +A / D

    = 105 Rezerve din reevaluare

    +P / C

    2.500

    -se nregistreaz rezerva din reevaluare aferent amortizrii: 105

    Rezerve din reevaluare -P / D

    = 2813 Amortizarea instalaiilor,

    mijloacelor de transport,

    animalelor i plantaiilor

    +P / C

    500

    24

  • Reevaluare II: dup trei ani de la ultima reevaluare: Amortizare anual: 8.500 : 10 ani = 850 lei Amortizare cumulat: 1.700 + (3 ani x 850) = 4.250 lei VNC = 8.500 4.250 = 4.250 lei

    Indice de actualizare: 8824,0500.8500.7

    tabilaValoarecontaValoarejus

    Valoare contabil actualizat: 8.500 x 0,8824 = 7.500 lei Amortizare actualizat: 4.250 x 0,8824 = 3.750 lei Diferen din reevaluare aferent amortizrii: 3.750 4.250 = -500 lei Diferen din reevaluare aferent imobilizrii: 7.500 8.500 = -1000 lei Descretere de valoare: -1000 (- 500) = -500 lei -se nregistreaz rezerva din reevaluare aferent imobilizrii:

    105 Rezerve din reevaluare

    -P / D

    = 2131 Echipamente tehnologice

    -A / C

    1.000

    -se nregistreaz rezerva din reevaluare aferent amortizrii: 2813

    Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor

    -P / D

    = 105 Rezerve din reevaluare

    +P / C

    500

    Metoda valorii nete

    Reevaluare I: dup doi ani de folosire: VNC = 6.000 1.200 = 4.800 lei

    Valoarea just = 8.500 lei Cretere de valoare = 8.500 4.800 = 3.700 lei -se nregistreaz anularea amortizrii deja nregistrat:

    2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor

    -P / D

    = 2131 Echipamente tehnologice

    -A / C

    1.200

    -se nregistreaz rezerva din reevaluare: 2131

    Echipamente tehnologice +A / D

    = 105 Rezerve din reevaluare

    +P / C

    3.700

    25

  • Reevaluare II: dup trei ani de la ultima reevaluare: Amortizare anual: 8.500 : 8 ani = 1.063 lei Amortizare cumulat: 1.063 x 3 ani = 3.189 lei VNC = 8.500 3.189 = 5.311 lei

    Cretere de valoare: 7.500 5.311 = 2.189 -se nregistreaz anularea amortizrii deja nregistrat:

    2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i plantaiilor

    -P / D

    = 2131 Echipamente tehnologice

    -A / C

    3.189

    -se nregistreaz rezerva din reevaluare: 2131

    Echipamente tehnologice +A / D

    = 105 Rezerve din reevaluare

    +P / C

    2.189

    Tema de autoevaluare nr. 6

    Se cunosc urmtoarele informaii referitoare la un teren: -valoare contabil: 10.000 lei; -valoare just dup reevaluarea I: 12.000 lei; -valoare just dup reevaluarea a II-a: 11.000 lei; -valoare just dup reevaluarea a III-a: 9.500 lei; -valoare just dup reevaluarea a IV-a: 10.500 lei.

    Rezolvare (vezi pag. 29)

    26

  • Rezolvare Tema de autoevaluare nr. 1

    Articolul contabil privind majorarea capitalului social prin ncorporarea altor

    rezerve este: 1068

    Alte rezerve -P / D

    = 1012 Capital

    subscris vrsat +P / C

    1.000

    Rezolvare Tema de autoevaluare nr. 2

    Articolele contabile sunt:

    1. se nregistreaz diminuarea capitalului social ce urmeaz a fi achitat acionarilor:

    1012 Capital subscris vrsat

    -P / D

    = 456 Decontri cu

    acionarii/asociaii privind capitalul

    +P / C

    5.000 (50 ac x 100 lei/ac)

    2. se nregistreaz achitare obligaie fa de acionari/asociai: 456

    Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul

    -P / D

    = 5121 Conturi la

    bnci n lei -A / C

    5.000

    Rezolvare Tema de autoevaluare nr. 3

    Articolele contabile sunt:

    1. se nregistreaz rscumprarea aciunilor proprii: 109

    Aciuni proprii + A / D

    = 5121 Conturi la bnci n lei

    - A / C

    1.200

    2. se nregistreaz anularea aciunilor proprii: %

    1012 Capital subscris vrsat

    = 109 Aciuni proprii

    1.200 1.000

    27

  • - P / D 149

    Pierderi legate de emiterea, rscumprarea, vnzarea, cedarea

    cu titlu gratuit sau anularea instrumentelor de capitaluri

    proprii +A/D

    - A / C

    200

    3. acoperirea din rezervele existente a pierderilor realizate:

    1068 Alte rezerve

    -P / D

    = 149 Pierderi legate

    de emiterea, rscumprarea,

    vnzarea, cedarea cu titlu

    gratuit sau anularea

    instrumentelor de capitaluri

    proprii - A / C

    200

    Rezolvare Tema de autoevaluare nr. 4

    Articolele contabile sunt:

    1) subscrierea noilor aciuni emise: 456

    Decontri cu acionarii/asociaii privind capitalul

    + A / D

    = % 1011

    Capital subscris

    nevrsat 1042

    Prime de aport +P / C

    5.000 4.000

    1.000

    2) vrsarea aporturilor la majorarea capitalului: 2131

    Echipamente tehnologice + A / D

    = 456 Decontri cu

    acionarii/asociaii privind capitalul

    - A / C

    5.000

    i concomitent: 1011

    Capital subscris nevrsat -P / D

    = 1012 Capital

    subscris vrsat +P / C

    4.000

    Rezolvare Tema de autoevaluare nr. 5

    28

  • Articolul contabil privind acoperirea pierderii reportate din rezerve statutare

    este: 1063

    Rezerve statutare -P / D

    = 1171 Rezultatul

    reportat reprezentnd

    profit nerepartizat sau

    pierdere neacoperit

    +P / C

    2.500

    Rezolvare Tema de autoevaluare nr. 6

    Articolele contabile sunt:

    1) se nregistreaz rezerva din reevaluare aferent primei reevaluri: Valoare just teren: 12.000 lei Valoare contabil: 10.000 lei Cretere de valoare: 2.000 lei (crete rezerva din reevaluare)

    212 Terenuri

    +A / D

    = 105 Rezerve din reevaluare

    +P / C

    2.500

    2) se nregistreaz rezerva din reevaluare aferent cele de a doua reevaluri: Valoare just teren: 11.000 lei Valoare contabil: 12.000 lei Descretere de valoare: 1.000 lei (scade rezerva din reevaluare)

    105 Rezerve din reevaluare

    -P / D

    = 212 Terenuri

    -A / C

    1.000

    3) se nregistreaz rezerva din reevaluare aferent celei de a treia reevaluri: Valoare just teren: 9.500 lei Valoare contabil: 11.000 lei Descretere de valoare: 1.500 lei (scade rezerva din reevaluare cu 1.000 lei iar

    diferena reprezint o cheltuial) %

    105 Rezerve din reevaluare

    -P / D 6813

    Cheltuieli de exploatare privind ajustrile pentru deprecierea

    imobilizrilor +A/D

    = 212 Terenuri

    -A / C

    1.500 1.000

    500

    4) se nregistreaz rezerva din reevaluare aferent cele de a patra reevaluri: 29

  • Valoare just teren: 10.500 lei Valoare contabil: 9.500 lei Cretere de valoare: 1.000 lei (cresc veniturile cu 500 lei iar diferena

    reprezint o cretere a rezervei din reevaluare) 212

    Terenuri +A / D

    = % 105

    Rezerve din reevaluare

    +P / C 7813

    Venituri din ajustri pentru

    deprecierea imobilizrilor

    +P/C

    1.000 500

    500

    BIBLIOGRAFIE SELECTIV

    1. Diaconu Gh, (coordonator), Contabilitatea financiar armonizat a unitilor economice, Ediia a II-a, Ed. Bibliotheca, Trgovite, 2006, pag. 20-38 2. State Violeta, Contabilitatea financiar a societilor comerciale. Elemente de teorie i aplicaii practice, Ed. Bibliotheca, Trgovite, 2008, pag. 144-171 3. CECCAR i Institutul Naional de Dezvoltare Profesional Continu, Ghid practic de aplicare a reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, Ed. CECCAR, Bucureti 2010, pag. 659-710 4. ***Legea Contabilitii nr. 82/1991, republicat 5.*** OMFP nr 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene

    30

  • MODUL II Contabilitatea altor surse externe de finanare

    1. Cuprins 2. Obiectiv general 3. Obiective operaionale 4. Dezvoltarea temei 5. Bibliografie selectiv

    Cuprins

    UI 4. Contabilitatea mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni

    =2 ore UI 5. Contabilitatea leasing-ului

    =3 ore

    Obiectiv general: Dobndirea de cunotine privind reflectarea n contabilitate a operaiilor economice privind mprumuturile din emisiunea de obligaiuni i leasing-ul.

    Obiective operaionale: nsuirea tehnicii de nregistrare n

    contabilitate a mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni i a operaiilor privind leasing-ul.

    31

  • UNITATEA DE NVARE 4 CONTABILITATEA MPRUMUTURILOR DIN EMISIUNEA DE

    OBLIGAIUNI

    Sursele de finanare aflate la dispoziia unei societi comerciale se pot delimita astfel:

    a) surse proprii capitalurile proprii

    b) surse strine mprumuturile i datoriile asimilate Contabilitatea mprumuturilor i datoriilor asimilate acestora se ine pe

    urmtoarele categorii: a) mprumuturile din emisiunea de obligaiuni; b) creditele bancare pe termen lung;

    c) sume datorate entitilor afiliate i entitilor de care compania este legat prin interese de participare;

    d) alte mprumuturi i datorii asimilate e) dobnzi aferente acestora

    mprumuturile din emisiunea de obligaiuni, denumite i credite obligatare, reprezint datorii pe termen lung create prin vnzarea de titluri de credit negociabile ctre public. Vnzarea se face, de regul, prin intermediul unor instituii financiare sau bancare, fr s fie exclus i posibilitatea vnzrii directe de ctre ntreprinderea societar. ntreprinderea care emite astfel de titluri se angajeaz s ramburseze la termen sau ealonat ratele scadente i s plteasc o dobnd sub forma cupoanelor ataate titlurilor de credit.

    mprumut obligatar

    Evidena contabil a datoriilor din emisiunea de obligaiuni se realizeaz cu ajutorul contului 161 mprumuturi din emisiuni de obligaiuni, cont cu funcie

    32 Important de

    ti t

  • contabil de pasiv. Pentru dobnd se utilizeaz contul 1681 Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni.

    n contabilitatea operaiunilor privind obinerea i rambursarea unui mprumut din emisiunea de obligaiuni, prezint importan urmtoarele elemente:

    a) societatea pe aciuni poate emite obligaiuni pentru o sum care s nu depeasc din capitalul vrsat i existent conform celui din urm bilan aprobat;

    b) procentul de dobnd: reprezint remunerarea anual a obligaiunilor; c) valoarea nominal(VN) a unei obligaiuni: nu poate fi mai mic de o

    anumit limit i n funcie de care se calculeaz dobnda; d) preul de emisiune (PE): este valoarea la care obligaiunea este emis i

    care este adesea inferior valorii nominale. Acest pre trebuie pltit de ctre toate persoanele care subscriu obligaiuni n momentul emiterii lor;

    e) valoarea (costul) sau preul de rambursare(VR sau PR): reprezint valoarea la care sunt rscumprate obligaiunile i poate fi egal (egal) sau superioar (superior) valorii nominale;

    f) durata mprumutului: trebuie s fie mai mare de un an; g) valoarea obligaiunilor subscrise trebuie s fie integral vrsat. ntre valoarea nominal a unei obligaiuni i preul de emisiune respectiv ntre

    preul de rambursare i valoarea nominal apar o diferen care se numete prim de emisiune respectiv prim de rambursare a obligaiunilor. n contabilitate aceste prime sunt nregistrate n contul 169 Prime privind rambursarea obligaiunilor, cont cu funcie contabil de activ.

    Societile cu rspundere limitat pot emite obligaiuni? (vezi pag. 32)

    Evidenierea n contabilitate a mprumuturilor din emisiuni de obligaiuni const n nregistrarea:

    1) subscrierea mprumutului sub forma obligaiunilor emise i distribuite: n patrimoniu apare datoria privind mprumutul ce va trebui restituit (surs) n contrapartid cu creana fa de subscriptorii i pierderea suportat de ntreprindere ca urmare unei valori de emisiune inferioar valorii de rambursare: 33

  • % 461

    Debitori diveri 169

    Prime privind rambursarea obligaiunilor

    + A / D

    = 161 mprumuturi din

    emisiunea de obligaiuni

    + P / C

    VR (VN sau PR) VE

    VR - VE

    2) vrsarea sumelor datorate de ctre subscriptori: stingerea creanei ca

    urmare a intrrii n patrimoniu (contul bancar ) a banilor: 5121

    Conturi la bnci n lei + A / D

    = 461 Debitori diveri -A / C

    Valoarea de emisiune

    3) dobnda anual de plat a crei nregistrare conduce la apariia simultan a

    unei cheltuial financiare cu dobnzile i a unei datorii privind dobnda : 666

    Cheltuieli privind dobnzile + A / D

    = 1681 Dobnzi aferente

    mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni

    + P / C

    Valoarea dobnd (Rat

    dobnd x Valoarea

    nominal)

    4) plata dobnzii care duce la stingerea datoriei privind dobnda prin

    diminuarea disponibilitilor n cont la banc: 1681

    Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni

    -P / D

    = 5121 Conturi la bnci n lei

    -A / C

    Valoarea dobnd (Rat

    dobnd x Valoarea

    nominal) 5) amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor ceea ce nseamn

    creterea cheltuielilor financiare privind amortizarea primelor de rambursare i diminuarea primelor de rambursare ealonat pe ntreaga durat a contractului:

    6868 Cheltuieli financiare privind

    amortizarea primelor de rambursare a obligaiunilor

    + A / D

    = 169 Prime privind

    rambursarea obligaiunilor

    -A / C

    Valoare prim/durat

    mprumut

    6) rambursarea mprumutului din emisiune de obligaiuni la scaden: se

    stinge datoria privind mprumutul i scad disponibilitile n contul bancar: 161

    mprumuturi din emisiunea de obligaiuni

    -P / C

    = 5121 Conturi la bnci n

    lei -A / C

    VN sau PR

    Exemplificare nregistrare n contabilitate

    34

  • Exemplu privind mprumuturile din emisiunea de obligaiuni: SC X SA a emis n data de 1 ianuarie 2009 un mprumut obligatar cu

    urmtoarele caracteristici: -valoarea nominal a mprumutului: 40.000 lei; -nr. de obligaiuni: 4.000; -valoarea nominal a unei obligaiuni: 10 lei; -preul de emisiune: 9,50 lei; -preul de rambursare: 10 lei; -durata mprumutului: 10 ani;

    -rat dobnd: 20% pe an; -primele de rambursare vor fi amortizate pe durata mprumutului;

    Efectuai nregistrrile contabile. 1) se nregistreaz subscrierea la mprumutul obligatar:

    % 461

    Debitori diveri 169

    Prime privind rambursarea obligaiunilor

    + A / D

    = 161 mprumuturi din

    emisiunea de obligaiuni

    + P / C

    40.000 38.000

    2.000

    2) se nregistreaz vrsare sume datorate de subscriptori 5121

    Conturi la bnci n lei + A / D

    = 461 Debitori diveri -A / C

    38.000

    3) se nregistreaz dobnd aferent anului 1: 666

    Cheltuieli privind dobnzile + A / D

    = 1681 Dobnzi aferente

    mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni

    + P / C

    8.000 (40.000 x 20%)

    4) se nregistreaz plat dobnd aferent anului 1: 1681

    Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni

    -P / D

    = 5121 Conturi la bnci n lei

    -A / C

    8.000

    35

  • 5) se nregistreaz amortizare prime aferente anului 1: 6868

    Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de

    rambursare a obligaiunilor + A / D

    = 169 Prime privind

    rambursarea obligaiunilor

    -A / C

    200 (2.000/10

    ani)

    Observaie: nregistrrile 3, 4, i 5 se repet de nc 9 ori. 6) se nregistreaz rscumprare obligaiuni:

    505 Obligaiuni emise i

    rscumprate + A / D

    = 5121 Conturi la bnci n

    lei -A / C

    40.000

    7) se nregistreaz anulare obligaiuni: 161

    mprumuturi din emisiunea de obligaiuni

    -P / D

    = 505 Obligaiuni emise i rscumprate

    -A / C

    40.000

    Tema de autoevaluare nr. 1

    SC X SA emite un pachet de 500 obligaiuni la o valoare nominal de 50 lei/obligaiune; rata anual a dobnzii este de 10 % pe an. Dup 4 ani obligaiunile se rscumpr i se anuleaz. Efectuai nregistrrile contabile.

    Rezolvare (vezi pag. 53)

    36

  • Exemplu privind mprumuturile din emisiunea de obligaiuni: SC X SA a contractat la nceputul anului 200N un mprumut obligatar cu

    urmtoarele caracteristici:

    Exemplificare nregistrare n contabilitate

    -mrimea nominal a mprumutului: 40.000 lei; -valoarea nominal a unei obligaiuni 10 lei; -nr. obligaiuni: 4.000; -preul de emisiune: 9,90 lei/obligaiune; -preul de rambursare: 10,20 lei/obligaiune; -rata dobnzii: 20% pe an;

    -durata mprumutului 10 ani;

    -data de primire a mprumutului: 1 octombrie 200N

    -cheltuielile de emisiune ale mprumutului sunt de 240 lei, amortizabile n 4

    ani;

    -primele de rambursare vor fi amortizate la o prorat dat de durata mprumutului;

    -rambursarea se va face n cinci trane egale la sfritul exerciiilor 200N+2, 200N+4, 200N+6, 200N+8,200N+10.

    Efectuai nregistrrile contabile aferente celor 10 ani. Anul 200N:

    1) subscriere mprumut obligatar: %

    461 Debitori diveri

    169 Prime privind rambursarea

    obligaiunilor + A / D

    = 161 mprumuturi din

    emisiunea de obligaiuni

    + P / C

    40.800 39.600

    1.200

    2) vrsare sume datorate de subscriptori 5121

    Conturi la bnci n lei + A / D

    = 461 Debitori diveri -A / C

    39.600

    3) nregistrare cheltuieli cu emisiunea obligaiunilor: 201

    Cheltuieli de constituire + A / D

    = 5121 Conturi la bnci n lei

    240

    37

  • -A / C

    4) amortizare cheltuieli de constituire: 6811

    Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor

    + A / D

    = 2801 Amortizarea

    cheltuielilor de constituire

    +P / C

    12 lei (240:5 ani x 3luni/12

    luni)

    5) amortizare prime de rambursare a obligaiunilor: 6868

    Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de

    rambursare a obligaiunilor + A / D

    = 169 Prime privind

    rambursarea obligaiunilor

    -A / C

    30 (1200: 10 ani x 3

    luni/12 luni)

    6) nregistrare dobnd: 666

    Cheltuieli privind dobnzile + A / D

    = 1681 Dobnzi aferente

    mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni

    + P / C

    200 (40.000 x 20% x 3luni/12

    luni)

    7) plat dobnd: 1681

    Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni

    -P / D

    = 5121 Conturi la bnci n lei

    -A / C

    200

    Anul 200N+1, 200N+3, 200N+5, 200N+7, 200N+9:

    1) amortizare cheltuieli de constituire: 6811

    Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor

    + A / D

    = 2801 Amortizarea

    cheltuielilor de constituire

    +P / C

    48 lei (240:5 ani)

    Observaie: aceast nregistrare se repet pn n anul 200N+5 iar n anul N+5 amortizarea se calculeaz numai pentru 9 luni.

    2) amortizare prime de rambursare a obligaiunilor: 6868

    Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de

    rambursare a obligaiunilor + A / D

    = 169 Prime privind

    rambursarea obligaiunilor

    -A / C

    120 (1200:10

    ani)

    38

  • 3) nregistrare dobnd: 666

    Cheltuieli privind dobnzile + A / D

    = 1681 Dobnzi aferente

    mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni

    + P / C

    8.000 (40.000 x 20%)

    4) plat dobnd: 1681

    Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni

    -P / D

    = 5121 Conturi la bnci n lei

    -A / C

    8.000

    Anul 200N+2, 200N+4, 200N+6, 200N+8:

    1) amortizare cheltuieli de constituire: 6811

    Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor

    + A / D

    = 2801 Amortizarea

    cheltuielilor de constituire

    +P / C

    48 lei (240:5 ani)

    Observaie: aceast nregistrare se repet pn n anul 200N+5 iar n anul N+5 amortizarea se calculeaz numai pentru 9 luni.

    2) amortizare prime de rambursare a obligaiunilor: 6868

    Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de

    rambursare a obligaiunilor + A / D

    = 169 Prime privind

    rambursarea obligaiunilor

    -A / C

    120 (1200:10

    ani)

    3) nregistrare dobnd: 666

    Cheltuieli privind dobnzile + A / D

    = 1681 Dobnzi aferente

    mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni

    + P / C

    8.000 (40.000 x 20%)

    4) plat dobnd: 1681

    Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni

    -P / D

    = 5121 Conturi la bnci n lei

    8.000

    39

  • -A / C

    5) rscumprare obligaiuni: 505

    Obligaiuni emise i rscumprate

    + A / D

    = 5121 Conturi la bnci n

    lei -A / C

    8.160 (800

    obligaiuni x 10,20 lei)

    6) anulare obligaiuni:

    161 mprumuturi din emisiunea de

    obligaiuni -P / D

    = 505 Obligaiuni emise i rscumprate

    -A / C

    8.160

    Anul 200N+10:

    1) amortizare prime de rambursare a obligaiunilor: 6868

    Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de

    rambursare a obligaiunilor + A / D

    = 169 Prime privind

    rambursarea obligaiunilor

    -A / C

    90 (1200:10 ani x 9

    luni/12 luni)

    3) nregistrare dobnd: 666

    Cheltuieli privind dobnzile + A / D

    = 1681 Dobnzi aferente

    mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni

    + P / C

    6.000 (40.000 x 20% x 9 luni/12

    luni)

    4) plat dobnd: 1681

    Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni

    -P / D

    = 5121 Conturi la bnci n lei

    -A / C

    6.000

    5) rscumprare obligaiuni: 505

    Obligaiuni emise i rscumprate

    + A / D

    = 5121 Conturi la bnci n

    lei -A / C

    8.160 (800

    obligaiuni x 10,20 lei)

    6) anulare obligaiuni:

    40

  • 161 mprumuturi din emisiunea de

    obligaiuni -P / D

    = 505 Obligaiuni emise i rscumprate

    -A / C

    8.160

    UNITATEA DE NVARE 5 CONTABILITATEA LEASING-ULUI

    Leasingul este definit de Standardele Internaionale de Contabilitate ca metod de finanare realizat prin transmiterea de ctre proprietar (locator, finanator, capitalist) a dreptului de utilizare asupra bunului, unei alte pri denumite utilizator (locatar, beneficiar) la solicitarea acestuia. La sfritul perioadei de leasing, utilizatorul poate opta sau nu pentru cumprarea bunului ori de a prelungi contractul de leasing.

    Leasing

    Leasingul este un instrument de finanare a investiiilor pe termen mediu i lung care s-a dovedit foarte eficient, att n tranzaciile naionale ct i n cele internaionale. Contractul de leasing este un contract de finanare a operaiilor comerciale, este operaiunea comercial prin care o persoan cumpr unele bunuri de la un vnztor, pentru a le nchiria unui alt client care le solicit. Deci, n contractul de leasing intervin mai multe persoane:

    -vnztorul bunului (furnizorul, constructorul, productorul); -cumprtorul bunului (care este finanatorul operaiei, de obicei o persoan specializat, locatorul); -clientul solicitator (chiriaul, locatarul, beneficiarul, utilizatorul). Reglementrile contabile conforme cu directivele europene definesc urmtorii termeni: -contract de leasing este un acord prin care locatorul cedeaz locatarului, n schimbul unei pli sau serii de pli, dreptul de a utiliza un bun pentru o perioad stabilit; 41

  • -leasingul financiar este operaiunea de leasing care transfer cea mai mare parte din riscurile i avantajele aferente dreptului de proprietate asupra activului; -leasingul operaional este operaiunea de leasing ce nu intr n categoria leasingului financiar.

    Contractele de leasing pot fi de dou feluri: -leasing financiar;

    -leasing operaional. Caracteristicile leasingului financiar sunt urmtoarele: -la expirarea contractului de leasing se transfer utilizatorului dreptul de proprietate asupra bunului;

    Leasingul financiar

    -perioada de folosire a bunului acoper cel puin 75% din durata de utilizare a acestuia;

    -cumprarea bunului de ctre locatar se face la preul de cel mult 50% din valoarea de pia a acestuia; -rata de leasing este format din cota-parte din valoarea de intrare a bunului plus dobnda de leasing, care este compatibil cu rata medie a dobnzii bancare; -riscurile i beneficiile dreptului de proprietate trec asupra utilizatorului din momentul ncheierii contractului.

    Reglementrile contabile n vigoare precizeaz c un contract de leasing poate fi recunoscut ca leasing financiar dac ndeplinete cel puin una din urmtoarele condiii: -leasingul transfer locatarului titlul de proprietate asupra bunului pn la sfritul duratei contractului de leasing; -locatarul are opiunea de a cumpra bunul la un pre estimat a fi suficient de mic n comparaie cu valoarea just la data la care opiunea devine exercitabil, astfel nct, la nceputul contractului de leasing, exist n mod rezonabil certitudinea c opiunea va fi exercitat; -durata contractului de leasing acoper, n cea mai mare parte, durata de via economic a bunului, chiar dac titlul de proprietate nu este transferat; -valoarea total a ratelor de leasing, mai puin cheltuielile accesorii, este mai mare sau egal cu valoarea de intrare a bunului, reprezentat de valoarea la care a fost achiziionat bunul de ctre finanator, respectiv costul de achiziie;

    42

  • -bunurile ce constituie obiectul contractului de leasing sunt de natur special, astfel nct numai locatarul le poate utiliza fr modificri majore.

    Leasingul

    operaional

    n ceea ce privete contractul de leasing operaional, acesta este operaiunea de leasing ce nu intr n categoria leasingului financiar.

    Enumerai caracteristicile leasing-ului financiar (vezi pag. 42)

    n cadrul operaiilor de leasing, pot aprea urmtoarele categorii de valori: Categorii de

    valori

    -valoarea de intrare este valoarea la care a fost achiziionat bunul de ctre finanatori, respectiv costul de achiziie; -valoarea total este valoarea total a ratelor de leasing la care se adaug valoarea rezidual; -valoarea rezidual este valoarea la care, la expirarea contractului de leasing, se face transferul dreptului de proprietate asupra bunului ctre utilizatori. Ea reprezint valoarea net pe care o ntreprindere estimeaz c o va obine pentru un activ la sfritul duratei de via util a acestuia, dup deducerea prealabil a costurilor de cesiune previzionate;

    -rata de leasing este o cheltuial la nivelul amortizrii bunului i a dobnzii (leasing financiar) sau este o cheltuial de exploatare integral (leasingul operaional) i reprezint: a) n cadrul leasingului financiar, cota parte din valoarea de intrare a bunului

    i dobnda de leasing. Achiziiile de imobilizri corporale sunt tratate ca investiii, fiind supuse amortizrii la locatar; 43

  • b) n cazul leasingului operaional, cota de amortizare calculat n conformitate cu actele normative n vigoare i nu beneficiul (marja de profit) stabilit de prile contractante. Amortizarea este calculat n acest caz de locator, cu posibilitatea amortizrii ntregii valori a bunului minus valoarea rezidual pe parcursul duratei contractului, dar nu mai puin de trei ani. Tratamentul contabil al celor dou tipuri de leasing este diferit. De reinut urmtoarele deosebiri semnificative din acest punct de vedere: Tratament

    contabil -n cazul leasingului financiar, bunul se nregistreaz ca intrare n patrimoniul locatarului (utilizator) nc de la ncheierea contractului, sursa de finanare fiind o datorie pe termen lung;

    -n cazul leasingului operaional bunul rmne n patrimoniul locatarului (proprietar).

    Exemplu privind leasingul financiar: O societate comercial, locatar (utilizator) preia n leasing financiar o

    basculant la un pre de 60.000 lei, avnd durata normal de funcionare de 4 ani. Avansul achitat de locatar este de 20% din valoarea basculantei. Durata contractului

    de leasing este de 3 ani, iar rata dobnzii anuale de 10%. La expirarea contractului,

    locatarul cumpr autocamionul la valoarea rezidual. Locatorul este o persoan juridic romn, nregistrat n scopuri de TVA.

    Exemplificare nregistrare n contabilitate

    Elementele contractului:

    -avans: 20% x 60.000 lei = 12.000 lei

    -valoare rezidual: 60.000 lei : 4 ani = 15.000 lei -rat de capital: (60.000 12.000 15.000)/ 3 ani = 11.000lei -rat de leasing: Rat de capital + Dobnd -TVA: 24% x Rata de leasing

    Graficul ratelor de leasing se prezint astfel: Explicaie Rat de

    capital Dobnd Rat de

    leasing TVA Total de

    plat 1 2 3 4 = 2 + 3 5 = 24% x 4 6 = 4 + 5

    Avans 12.000 2.880 14.880Rata 1 11.000 4.800 15.800 3.792 19.592Rata 2 11.000 3.700 14.700 3.528 18.228Rata 3 11.000 2.600 13.600 3.264 16.864Total 45.000 11.100 44.100 13.464 69.564

    44

  • D1 = (60.000 12.000) x 10% = 4.800

    D2 = (60.000 12.000 11.000) x 10% = 37.000 x 10% = 3.700

    D3 = (60.000 12.000 11.000 11.000) x 10% = 2.600

    nregistrri n contabilitatea locatarului (utilizatorului): 1) se nregistreaz factura privind avansul de plat:

    % 232

    Avansuri acordate pentru imobilizri corporale

    4426 TVA deductibil

    + A/D

    = 404 Furnizori de imobilizri

    +P/C

    14.880 12.000

    2.880

    2) achitare cu ordin de plat a avansului: 404

    Furnizori de imobilizri -P / D

    = 5121 Conturi la bnci n

    lei -A / C

    14.880

    3) primire basculant: 2133

    Mijloace de transport + A/D

    = 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate

    +P/C

    60.000

    4) evideniere extrabilanier a ratelor de pltit: 8036

    Redevene, locaii de gestiune, chirii, .a. datorii asimilate

    = 54.100 (12.000 +

    44.100)

    5) regularizarea avansului facturat: 167

    Alte mprumuturi i datorii asimilate

    -P/D

    = 232 Avansuri acordate pentru imobilizri

    corporale -A/C

    12.000

    6) creditare cont extrabilanier: = 8036

    Redevene, locaii de gestiune, chirii, .a.

    datorii asimilate

    12.000

    7) primire factur aferent ratei 1: %

    167 Alte mprumuturi i datorii

    asimilate -P/D 666

    Cheltuieli privind dobnzile 4426

    TVA deductibil + A/D

    = 404 Furnizori de imobilizri

    +P/C

    19.592 11.000

    4.800

    3.792

    45

  • 8) creditare cont extrabilanier: = 8036

    Redevene, locaii de gestiune, chirii, .a.

    datorii asimilate

    15.800

    9) achitare cu ordin de plat a facturii aferent ratei 1: 404

    Furnizori de imobilizri -P / D

    = 5121 Conturi la bnci n

    lei -A / C

    19.592

    10) nregistrare amortizare anual a basculantei: 6811

    Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizrilor

    +A / D

    = 2813 Amortizarea instalaiilor,

    mijloacelor de transport, animalelor

    i psrilor +P / C

    12.500 (60.000 : 4

    ani)

    Observaie: -operaiile 7,8,9 se repet pn la expirarea contractului de leasing; -operaia 10 se repet pe toat durata de funcionare a mijlocului de transport. 11) exercitarea dreptului de cumprare pentru valoarea rezidual a basculantei:

    % 167

    Alte mprumuturi i datorii asimilate

    -P/D 4426

    TVA deductibil + A/D

    = 404 Furnizori de imobilizri

    +P/C

    18.600 15.000

    3.600

    12) achitare cu ordin de plat a facturii privind valoarea rezidual: 404

    Furnizori de imobilizri -P / D

    = 5121 Conturi la bnci n

    lei -A / C

    18.600

    Tema de autoevaluare nr. 2

    Efectuai nregistrrile contabile aferente anului 2 (primire factur aferent ratei 2, plata facturii cu ordin de plat, creditarea contului extrabilanier 8036 i nregistrare amortizare).

    Rezolvare (vezi pag. 53)

    46

  • nregistrri n contabilitatea locatorului (societatea de leasing): 1) facturare avans de ctre locator:

    4111 Clieni +A / D

    = % 419

    Clieni creditori 4427

    TVA colectat +P/C

    14.880 12.000

    2.880

    2) ncasarea prin contul curent a avansului: 5121

    Conturi curente la bnci +A / D

    = 4111 Clieni

    -A/C

    14.880

    3) predare basculant ctre utilizator: 2678

    Alte creane imobilizate +A / D

    = 2133 Mijloace de

    transport -A/C

    60.000

    4) nregistrare extrabilanier a ratelor de ncasat: 8039

    Alte valori n afara bilanului = 54.100

    (12.000 + 44.100)

    5) regularizare avans: 419

    Clieni creditori -P / D

    = 2678 Alte creane imobilizate

    -A/C

    12.000

    6) nregistrare extrabilanier a ratelor de ncasat: = 8039

    Alte valori n afara 12.000

    47

  • bilanului 7) facturare rat 1 de leasing:

    4111 Clieni +A / D

    = % 2678

    Alte creane imobilizate

    -A/C 766

    Venituri din dobnzi

    4427 TVA colectat

    +P/C

    19.592 11.000

    4.800

    3.792

    8) ncasare rat facturat: 5121

    Conturi curente la bnci +A / D

    = 4111 Clieni

    -A/C

    19.592

    9) nregistrare extrabilanier a ratelor de ncasat: = 8039

    Alte valori n afara bilanului

    15.800

    Observaie: nregistrrile 7,8,9 se vor repeta pe ntreaga durat a contractului. 10) facturarea valorii reziduale a basculantei:

    461 Debitori diveri

    +A / D

    = % 2678

    Alte creane imobilizate

    4427 TVA colectat

    +P/C

    18.600 15.000

    3.600

    11) ncasare factur privind valoarea rezidual a basculantei: 5121

    Conturi curente la bnci +A / D

    = 461 Debitori diveri

    -A/C

    18.600

    Tema de autoevaluare nr. 3

    Efectuai nregistrrile contabile aferente anului 2 (emitere factur aferent ratei 2, ncasarea facturii cu ordin de plat, creditarea contului extrabilanier 8039).

    Rezolvare (vezi pag. 54)

    48

  • Exemplu privind leasingul operaional: Exemplificare nregistrare n contabilitate

    O societate de leasing ncheie cu un utilizator un contract de leasing

    operaional pentru un utilaj cu preul de 24.000 lei, care are durata normal de utilizare de 10 ani. Durata contractului este de 4 ani. Marja de profit negociat este de 1,5% pe lun din valoarea utilajului. Decontrile se efectueaz prin banc. La terminarea contractului utilizatorul i exercit opiunea de cumprare a utilajului la valoarea rezidual. Rata de capital lunar este stabilit prin contract la 200 lei.

    Elementele contractului sunt:

    -rata de capital total: 200 lei x 48 luni = 9.600 lei; -marja de profit total: 24.000 lei x 1,5 % x 48 luni = 17.280 lei nregistrri n contabilitatea utilizatorului: 1) evidenierea extrabilanier a ratelor de leasing:

    8036 Redevene, locaii de gestiune,

    chirii, .a. datorii asimilate = 26.880

    (9.600 + 17.280)

    2) primirea facturii privind rata lunar de leasing:

    % 612

    Cheltuieli cu redevenele, locaiile de gestiune i chiriile

    4426 TVA deductibil

    +A/D

    = 401 Furnizori

    +P/C

    694 560

    (26.880:48)

    134

    3) achitare factur privind rata lunar: 401

    Furnizori -P/D

    = 5121 Conturi la bnci n

    lei

    694

    49

  • -A/C 4) diminuarea soldului contului 8036 cu valoarea ratei achitate:

    = 8036 Redevene, locaii de gestiune, chirii, .a.

    datorii asimilate

    560

    Observaie: operaiile 2, 3, 4 se vor repeta lunar pn la terminarea contractului de leasing.

    5) cumprarea utilajului la terminarea contractului la valoarea rezidual: Valoarea rezidual: 24.000 9.600 = 14.400 lei

    % 2131

    Echipamente tehnologice 4426

    TVA deductibil +A/D

    = 404 Furnizori de imobilizri

    +P/C

    17.856 14.400

    3.456

    6) achitare factur privind cumprarea utilajului: 404

    Furnizori de imobilizri -P/D

    = 5121 Conturi la bnci n

    lei -A/C

    17.856

    7) rentregirea valorii activului pn la nivelul valorii iniiale (includerea n valoarea utilajului a ratelor de capital achitate pe perioada contractului):

    Valoare iniial utilaj: 24.000 lei; Valoare conform facturii de cumprare: 14.400 lei; Diferen de nregistrat: 9.600 lei

    2131 Echipamente tehnologice

    +A/D

    = 2813 Amortizarea instalaiilor,

    mijloacelor de transport, animalelor

    i psrilor +P / C

    9.600

    Observaie: din momentul cumprrii utilajului ce a fcut iniial obiectul contractului de leasing operaional, utilizatorul va nregistra lunar amortizarea utilajului pe toat durata lui de folosin rmas.

    Tema de autoevaluare nr. 4

    Efectuai nregistrrile contabile aferente lunii a II-a(primire factur aferent ratei 2, plata facturii cu ordin de plat, creditarea contului extrabilanier 8036).

    Rezolvare (vezi pag. 54)

    50

  • nregistrri n contabilitatea societii de leasing: 1) achiziia utilajului ce va face obiectul contractului de leasing:

    % 2131

    Echipament tehnologic +A/D 4426

    TVA deductibil + A/D

    = 404 Furnizori de imobilizri

    +P/C

    29.760 24.000

    5.760

    2) achitare cu ordin de plat a facturii privind valoarea rezidual:

    404 Furnizori de imobilizri

    -P / D

    = 5121 Conturi la bnci n

    lei -A / C

    29.760

    3) evidenierea extrabilanier a ratelor de leasing: 8039

    Alte valori n afara bilanului = 26.880

    (14.400 + 9.600)

    4) facturarea ratei lunare de leasing: 4111

    Clieni +A / D

    = % 706

    Venituri din redevene, locaii de

    gestiune i chirii 4427

    TVA colectat +P/C

    694 560

    134

    5) ncasare rat facturat: 5121

    Conturi curente la bnci +A / D

    = 4111 Clieni

    -A/C

    694

    6) nregistrare extrabilanier a ratelor de ncasat: = 8039 694

    51

  • Alte valori n afara bilanului

    7) nregistrarea amortizrii utilajului: Amortizarea lunar a utilajului = (24.000 : 10 ani) / 12 luni = 200 lei

    6811 Cheltuieli de exploatare privind

    amortizarea imobilizrilor +A / D

    = 2813 Amortizarea instalaiilor,

    mijloacelor de transport, animalelor

    i psrilor +P / C

    200

    Observaie: operaiile 4, 5, 6, i 7 se repet lunar, pe toat durata contractului de leasing;

    8) vnzarea utilajului la expirarea contractului de leasing: 461

    Debitori diveri +A / D

    = % 7583

    Venituri din vnzarea activelor i

    alte operaii de capital

    4427 TVA colectat

    17.456 14.400

    +P/C

    3.456

    9) ncasare factur privind valoarea rezidual a basculantei: 5121

    Conturi curente la bnci +A / D

    = 461 Debitori diveri

    -A/C

    17.456

    10) scoaterea din eviden a utilajului predat n leasing i ulterior vndut: %

    2813 Amortizarea instalaiilor, mijloacelor de transport, animalelor i psrilor

    -P / D 6583

    Cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital

    +A/D

    = 2131 Echipamente tehnologice

    -A/C

    24.000 9.600

    14.400

    Tema de autoevaluare nr. 5

    Efectuai nregistrrile contabile aferente lunii a II-a(emitere factur aferent ratei 2, ncasarea facturii cu ordin de plat, creditarea contului extrabilanier 8039).

    Rezolvare (vezi pag. 55)

    52

  • Rezolvare Tema de autoevaluare nr. 1

    Articolele contabile sunt:

    1) subscriere mprumut obligatar: 461

    Debitori diveri

    + A / D

    = 161 mprumuturi din

    emisiunea de obligaiuni

    + P / C

    25.000

    2) vrsare sume datorate de subscriptori 5121

    Conturi la bnci n lei + A / D

    = 461 Debitori diveri -A / C

    25.000

    3) nregistrare dobnd: 666

    Cheltuieli privind dobnzile + A / D

    = 1681 Dobnzi aferente

    mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni

    + P / C

    2.500 (25.000 x 10%)

    4) plat dobnd: 1681

    Dobnzi aferente mprumuturilor din emisiunea de obligaiuni

    -P / D

    = 5121 Conturi la bnci n lei

    -A / C

    2.500

    5) rscumprare obligaiuni: 505

    Obligaiuni emise i rscumprate

    + A / D

    = 5121 Conturi la bnci n

    lei -A / C

    25.000

    6) anulare obligaiuni: 53

  • 161 mprumuturi din emisiunea de

    obligaiuni -P / D

    = 505 Obligaiuni emise i rscumprate

    -A / C

    25.000

    Rezolvare Tema de autoevaluare nr. 2

    Articolele contabile sunt:

    1) primire factur aferent ratei 2: %

    167 Alte mprumuturi i datorii

    asimilate -P/D 666

    Cheltuieli privind dobnzile 4426

    TVA deductibil + A/D

    = 404 Furnizori de imobilizri

    +P/C

    19.592 11.000

    4.800

    3.792

    2) creditare cont extrabilanier: = 8036

    Redevene, locaii de gestiune, chirii, .a.

    datorii asimilate

    15.800

    3) achitare cu ordin de plat a facturii aferent ratei 2: 404

    Furnizori de imobilizri -P / D

    = 5121 Conturi la bnci n

    lei -A / C

    19.592

    Rezolvare Tema de autoevaluare nr. 3

    Articolele contabile sunt:

    1) facturare rat 2 de leasing: 4111

    Clieni +A / D

    = % 2678

    Alte creane imobilizate

    -A/C 766

    Venituri din dobnzi

    4427 TVA colectat

    +P/C

    19.592 11.000

    4.800

    3.792

    2) ncasare rat facturat: 5121

    Conturi curente la bnci +A / D

    = 4111 Clieni

    -A/C

    19.592

    3) nregistrare extrabilanier a ratelor de ncasat: 54

  • = 8039 Alte valori n afara

    bilanului 15.800

    Rezolvare Tema de autoevaluare nr. 4

    Articolele contabile sunt:

    1) primirea facturii privind rata lunar de leasing: %

    612 Cheltuieli cu redevenele,

    locaiile de gestiune i chiriile 4426

    TVA deductibil +A/D

    = 401 Furnizori

    +P/C

    694 560

    (26.880)

    134

    2) achitare factur privind rata lunar: 401

    Furnizori -P/D

    = 5121 Conturi la bnci n

    lei -A/C

    694

    3) diminuarea soldului contului 8036 cu valoarea ratei achitate: = 8036

    Redevene, locaii de gestiune, chirii, .a.

    datorii asimilate

    560

    Rezolvare Tema de autoevaluare nr. 5

    Articolele contabile sunt:

    1) facturarea ratei lunare de leasing: 4111

    Clieni +A / D

    = % 706

    Venituri din redevene, locaii de

    gestiune i chirii 4427

    TVA colectat +P/C

    694 560

    134

    2) ncasare rat facturat: 5121

    Conturi curente la bnci +A / D

    = 4111 Clieni

    -A/C

    694

    3) nregistrare extrabilanier a ratelor de ncasat: = 8039

    Alte valori n afara bilanului

    694

    55

  • BIBLIOGRAFIE SELECTIV

    1. Diaconu Gh, (coordonator), Contabilitatea financiar armonizat a unitilor economice, Ediia a II-a, Ed. Bibliotheca, Trgovite, 2006, pag. 56-62 2. State Violeta, Contabilitatea financiar a societilor comerciale. Elemente de teorie i aplicaii practice, Ed. Bibliotheca, Trgovite, 2008, pag. 134 - 144 3. CECCAR i Institutul Naional de Dezvoltare Profesional Continu, Ghid practic de aplicare a reglementrilor contabile conforme cu directivele europene, Ed. CECCAR, Bucureti 2010, pag. 323 - 342 4. ***Legea Contabilitii nr. 82/1991, republicat 5.*** OMFP nr 3055/2009 pentru aprobarea Reglementrilor contabile conforme cu directivele europene

    56

  • MODUL III Particulariti privind contabilitatea imobilizrilor

    necorporale i financiare

    1. Cuprins 2. Obiectiv general 3. Obiective operaionale 4. Dezvoltarea temei 5. Bibliografie selectiv

    Cuprins

    UI 6. Contabilitatea imobilizrilor necorporale: aspecte particulare

    =2 ore UI 7. Contabilitatea imobilizrilor financiare i a investiiilor

    financiare pe termen scurt

    =3 ore

    Obiectiv general: Dobndirea de cunotine privind reflectarea n contabilitate a operaiilor economice privind imobilizrile necorporale, financiare i a investiiilor pe termen scurt

    Obiective operaionale: nsuirea tehnicii de nregistrare n

    contabilitate a imobilizrilor necorporale, financiare i investiiilor pe termen scurt

    57

  • UNITATEA DE NVARE 6 CONTABILITATEA IMOBILIZRILOR NECORPORALE: ASPECTE

    PARTICULARE

    O imobilizare necorporal este un activ identificabil, nemonetar, fr suport material i deinut pentru utilizare n procesul de producie sau furnizarea de bunuri sau servicii, pentru a fi nchiriat terilor sau pentru scopuri administrative.

    Imobilizri necorporale

    O imobilizare necorporal ndeplinete criteriul de a fi identificabil cnd: -este separabil, adic poate fi separat sau divizat de entitate i vndut, transferat, autorizat, nchiriat sau schimbat, fie individual, fie mpreun cu un contract corespunztor, un activ identificabil sau o datorie identificabil; sau -decurge din drepturi contractuale sau de alt natur legal, indiferent dac acele drepturi sunt transferabile sau separabile de entitate sau de alte drepturi i obligaii. Reglementrile contabile conforme cu directivele europene prezint urmtoarea structur a imobilizrilor necorporale: -cheltuielile de constituire;

    -cheltuielile de dezvoltare;

    -concesiunile, brevetele, licenele, mrcile comerciale, drepturile i activele asimilate, cu excepia celor create intern de entitate; -fondul comercial;

    -alte imobilizri necorporale; -avansuri acordate furnizorilor de imobilizri necorporale; -imobilizri necorporale n curs de execuie 58

    Structura

    imobilizrilor necorporale

    Recunoaterea imobilizrilor necorporale

  • O imobilizare necorporal se recunoate n contabilitate dac se estimeaz c va genera beneficii economice pentru entitate i costul su poate fi evaluat n mod credibil.

    a) active de natura cheltuielilor de dezvoltare

    Imobilizrile de natura cheltuielilor de dezvoltare sunt generate de aplicarea rezultatelor cercetrii sau a altor cunotine ntr-un plan sau proiect ce vizeaz producia de materiale, dispozitive, produse, procese, sisteme sau servicii noi sau mbuntite substanial, nainte de nceperea produciei sau utilizrii comerciale. Exemple de activiti de dezvoltare: -proiectarea, construcia i testarea produciei intermediare sau folosirea intermediar a prototipurilor i modelelor; -proiectarea uneltelor i matielor care implic tehnologie nou; -proiectarea, construcia i operarea unei uzine-pilot care nu este fezabil din punct de vedere economic pentru producia pe scar larg; -proiectarea, construcia i testarea unei alternative alese pentru aparatele, produsele, procesele, sistemele sau serviciile noi sau mbuntite. -cheltuielile de explorare i evaluare a resurselor minerale.

    Exemplu privind cheltuielile de dezvoltare: Exemplificare nregistrare n contabilitate

    O societate comercial hotrte modernizarea tehnologiei de fabricaie a unui produs. Entitatea achit n numerar un avans de 500 lei; TVA 24% unui institut de proiectare care va realiza lucrrile de cercetare. Dup finalizarea lucrrilor, institutul factureaz documentaia la valoarea de 2.000 lei; TVA 24%. Decontarea facturii se face prin banc, inndu-se seama de avansul achitat. Cheltuielile de cercetare se amortizeaz n 20 de luni. 1) nregistrare factur avans:

    % 234

    Avansuri acordate pentru imobilizri necorporale

    4426 TVA deductibil

    +A/D

    = 404 Furnizori

    necorporale +P/C

    620 500

    120

    2) plat factur: 404 = 5311 620

    59

  • Furnizori necorporale -P/D

    Casa n lei -A/C

    3) primire factur la finalizarea lucrrii: %

    233 Imobilizri necorporale n curs de

    execuie 4426

    TVA deductibil +A/D

    = 404 Furnizori

    necorporale +P/C

    2.480 2.000

    480

    4) Stornare avans, conform facturii de stornare: % 234

    Avansuri acordate pentru imobilizri necorporale

    4426 TVA deductibil

    +A/D

    = 404 Furnizori

    necorporale +P/C

    -620 -500

    -120

    5) Recepie documentaie: 203

    Cheltuieli de dezvoltare +A/D

    = 233 Imobilizri

    necorporale n curs de execuie

    -A/C

    2.000

    6) decontare factur: 404

    Furnizori necorporale -P/D

    = 5121 Conturi la bnci n

    lei -A/C

    1.860(2.480-620)

    7) nregistrare amortizare: 6811

    Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare

    +A/D

    = 2803 Amortizarea

    cheltuielilor de dezvoltare

    +P/C

    100 (2.000:20

    luni)

    8) scoatere din eviden a cheltuielilor complet amortizate:

    2803 Amortizarea cheltuielilor de

    dezvoltare -P/D

    = 203 Cheltuieli de dezvoltare

    -P/C

    2.000

    Tema de autoevaluare nr. 1

    O societate comercial a achiziionat de la Agenia Naional pentru Resurse Minerale dreptul de explorare a unui perimetru n zona Petroani, n schimbul sumei de 100.000 lei. Durata licenei este de 4 ani, cu posibilitatea de transformare n licen de exploatare. De asemenea, efectueaz studii geologice n valoare de 10.000 lei, n vederea estimrii cantitii de crbune din subsol.

    60

  • Rezolvare (vezi pag. 71)

    b) active de natura concesiunilor, brevetelor, licenelor, mrcilor comerciale, drepturilor i activelor asimilate Conform reglementrilor contabile n vigoare concesiunile primite se nregistreaz la imobilizri necorporale atunci cnd pot fi determinate valoarea i durata de utilizare a contractului de concesiune. Amortizarea concesiunii se

    realizeaz pe durata de utilizare a acesteia potrivit contractului. Dac n contract se prevede plata unei chirii, i nu o valoare amortizabil, concesiunea se recunoate doar n contul de profit i pierdere, printr-o cheltuial cu chiria.

    Concesiunea este convenia unor persoane fizice sau juridice prin care statul cedeaz, condiionat i pe un timp determinat, dreptul de exploatare a unor servicii publice sau anumitor bunuri, n schimbul unor redevene.

    Exemplificare nregistrare n contabilitate

    Concesiunea

    Exemplu privind concesiunile:

    Se primete n concesiune un teren pentru o perioad de 20 ani, preul concesionrii fiind 80.000 lei. Redevena anual se achit cu ordin de plat. Dup expirarea contractului, se scoate din eviden concesiunea complet amortizat. 61

  • n contabilitatea proprietarului:

    1) nregistrare redeven pentru primul an: 461

    Debitori diveri +A/D

    = 706 Venituri din

    redevene, locaii de gestiune i chirii

    +P/C

    4.000 (80.000: 20

    ani)

    2) ncasare redeven: 5121

    Conturi la bnci n lei +A/D

    = 461 Debitori diveri

    -A/C

    4.000

    n contabilitatea concesionarului:

    1) nregistrare concesiune: 205

    Concesiuni, brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i

    active similare +A/D

    = 167 Alte mprumuturi i datorii asimilate

    +P/C

    80.000

    i concomitent: 8038

    Bunuri publice primate n administrare, concesiune i cu

    chirie +A/D

    = 80.000

    2) nregistrare redeven: 167

    Alte mprumuturi i datorii asimilate

    = 404 Furnizori de imobilizri

    +P/C

    4.000 (80.000 : 20

    ani)

    i concomitent: = 8038

    Bunuri publice primate n

    administrare, concesiune i cu

    chirie +A/D

    4.000

    3) plat redeven: 404

    Furnizori de imobilizri -P/D

    = 5121 Conturi la bnci n

    lei -A/C

    4.000

    4) nregistrare amortizare: 6811

    Amortizarea cheltuielilor de dezvoltare

    +A/D

    = 2805 Amortizarea concesiunilor,

    brevetelor, licenelor, mrcilor

    comerciale,

    4.000 (80.000 : 20

    ani)

    62

  • drepturilor i activelor asimilate

    +P/C 5) scoatere din eviden a concesiunii amortizate:

    167 Alte mprumuturi i datorii

    asimilate -P/C

    = 205 Concesiuni,

    brevete, licene, mrci comerciale, drepturi i active

    similare -P/D

    80.000

    i concomitent: = 8038

    Bunuri publice primate n

    administrare, concesiune i cu

    chirie +A/D

    80.000

    Tema de autoevaluare nr. 2

    Se primete n concesiune un teren pentru o perioad de 20 anii. Redevena anual este n valoare de 4.000 lei i se achit cu ordin de plat. Dup expirarea contractului, se scoate din eviden concesiunea complet amortizat.

    Rezolvare (vezi pag. 71)

    c) fondul comercial

    63

  • Fondul comercial poate fi recunoscut n situaiile financiare individuale doar n cazul transferului (complet sau parial) al unei afaceri, fie n urma unei achiziii, fie a unei fuziuni.

    Exemplu privind fondul comercial: Exemplificare nregistrare n contabilitate

    Se achiziioneaz un teren aflat lng o osea modernizat pentru construirea unui han turistic. Preul efectiv al terenului este de 3.000 lei, iar pentru vad comercial se mai pltete 1.000 lei; TVA 24%. Plata facturii se face prin banc. Ulterior se renun la proiect, iar terenul se vinde cu preul de 3.500 lei, ncasarea facturii fcndu-se prin banc.

    1) cumprare teren mpreun cu fondul comercial aferent: %

    2111 Terenuri

    2071 Fond comercial pozitiv

    4426 TVA deductibil

    +A/D

    = 404 Furnizori

    necorporale +P/C

    4.960 3.000

    1.000

    960

    2) Achitare factur: 404

    Furnizori de imobilizri -P/D

    = 5121 Conturi la bnci n

    lei -A/C

    4.960

    3) vnzare teren:

    461

    Debitori diveri +A/D

    = % 7583

    Venituri din vnzarea activelor i

    alte operaii de capital

    4427 TVA colectat

    +P/C

    4.340 3.500

    840

    4) scoatere din eviden teren: 6583

    Cheltuieli din vnzarea activelor i alte operaii de capital

    -P/D

    = 2111 Terenuri

    -A/C

    3.000

    4) scoatere din eviden fond comercial: 6583

    Cheltuieli din vnzarea activelor i alte operaii de capital

    -P/D

    = 2071 Fond comercial

    pozitiv -A/C

    1.000

    5) ncasare debitori diveri: 5121 = 461 4.960

    64

  • Conturi la bnci n lei +A/D

    Debitori diveri -A/C

    UNITATEA DE NVARE 7 CONTABILITATEA IMOBILIZRILOR FINANCIARE I A

    INVESTIIILOR PE TERMEN SCURT

    7.1. Definiii i structuri Investiiile financiare ale unei societi comerciale sunt reprezentate de

    imobilizarea capitalului sau plasarea acestuia prin achiziionarea de titluri de valoare cu scopul de a obine beneficii financiare care decurg din deinerea acestora.

    n funcie scopul pentru care sunt achiziionate titlurile i a duratei de deinere a acestora, investiiile financiare se clasific n:

    - investiii financiare pe termen lung, respectiv active imobilizate financiare: titluri financiare imobilizate i creane imobilizate;

    - investiii financiare pe termen scurt (plasamente): active circulante - titluri de plasament.

    Imobilizrile financiare reprezint o modalitate distinct de plasare a capitalului disponibil, prin participarea la capitalul altei societi comerciale, asigurndu-i acesteia din urm resurse financiare necesare n vederea dezvoltrii. Ele sunt reprezentate de:

    Imobilizri financiare

    - titluri de participare, respectiv aciuni sau alte titluri cu venit variabil deinute n capitalul altor societi comerciale pe o perioad ndelungat, cu scopul exercitrii unui control sau a unei influene notabile i implicit pentru realizarea unui venit (venit din dividende sau dobnzi);

    - interese de participare se refer la n investiii n ntreprinderi asociate (20%-50%) sau investiii strategice (10%-20%);