Auditoria GovernamentalProf. Marcelo Spilki

Aula 5

Respostas aos Riscos SignificativosAvaliação de Riscos

Programas de AuditoriaApós os procedimentos de avaliação de risco, o plano de auditoria deve ser atualizado para incorporar os procedimentos adicionais de auditoria planejados, ou seja, os programas de auditoria a serem executados pelos membros da equipe, contendo os testes de controle e os procedimentos substantivos.A avaliação dos riscos identificados no nível de afirmações fornece base para a consideração da abordagem de auditoria apropriada para planejar e executar os procedimentos adicionais de auditoria.

O auditor pode determinar:a. somente execução de testes de controle para uma afirmação em particular;b. somente execução de procedimentos substantivos para afirmações em particular, excluindo o efeito dos controles da avaliação de risco relevante (quando o auditor não pretende confiar na efetividade operacional dos controles); ouc. uma abordagem combinada (testes de controle e procedimentos substantivos).

Independente da abordagem selecionada, o auditor deve planejar e executar procedimentos substantivos para cada classe de transações, saldo de contas e divulgações significativas. Essa exigência reflete que:(a) a avaliação de risco do auditor é questão de julgamento e pode não identificar todos os riscos de distorção relevante; e(b) há limitações inerentes ao controle interno, incluindo a burla dos controles pela administração.

Procedimentos adicionais de auditoriaA natureza refere-se ao tipo de teste (de controle ou substantivo) e à técnica de auditoria(inspeção, observação, indagação, confirmação, recálculo, reexecução ou procedimento analítico).Se o risco avaliado de distorção relevante, sem considerar controles (RI baixo), for menor por características de uma classe de transações, o auditor pode definir somente a execução de procedimentos analíticos substantivos.Se o risco avaliado de distorção relevante for menor por conta da avaliação de controles (RC baixo) e o auditor pretende confiar nos controles e executar menos procedimentos substantivos, deverá testar a efetividade operacional desses controles para confirmar a sua avaliação preliminar.

A época refere-se ao momento em que os procedimentos de auditoria devem ser executados ou período ou data em que a evidência de auditoria deve ser obtida ou é aplicável.Na definição da época, que tem relação com o atributo de evidência apropriada, o auditor leva em consideração os seguintes elementos:• controles internos relevantes em vigor;• momento em que a informação relevante está disponível;• natureza do risco;• horários específicos, onde o risco é maior. Ex: picos de atividade, ausência ou mudanças de pessoal-chave, atualizações do sistema, dentre outros.

O auditor pode executar testes de controle ou procedimentos substantivosem determinada data ou período, no intermédio ou no final do período.Procedimentos antes do final do período favorecem a identificação de assuntos significativos na fase inicial da auditoria e a resolvê-los com a ajuda da administração ou por meio de uma abordagem de auditoria eficaz. Se executar procedimentos antes do final do período, ele deve obter evidência adicional para o período restante.Certos procedimentos somente podem ser executados no final do período(ex: confrontar informações com saldos dos registros contábeis originários. Quanto maior o RDR, mais eficaz será executar procedimentos substantivos próximo ao final ou no final do período, em vez de em uma data anterior.

A extensão dos procedimentos de auditoria refere-se à quantidade de testes a ser executada e leva em consideração a materialidade, o risco avaliado e o grau de segurança que o auditor planeja obter.Em geral, a extensão de procedimentos aumenta na medida em que o RDR aumenta, diminuindo o nível aceitável de RD, entretanto, o aumento da extensão de procedimentos de auditoria somente é eficaz se o procedimento em si é relevante para o risco específico.O uso de técnicas de auditoria assistida por computador (TAAC) pode permitir um teste mais amplo de transações eletrônicas e arquivos de contas. Podem ser usadas para selecionar amostra de transações de arquivos eletrônicos chaves, selecionar transações com características específicas ou examinar a população inteira ao invés de uma amostra.

Testes de controle realizados como procedimentos adicionais de auditoria são planejados para avaliar a efetividade operacional dos controles na prevenção ou detecção e correção de distorções relevantes no nível das afirmações.Têm como objetivo avaliar se os controles-chave, ou os controles compensatórios relevantes, operaram efetiva e continuamente durante o período em análise, caso o auditor planeje confiar nos controles para reduzir a extensão dos procedimentos substantivos.A época dos testes de controle depende do objetivo do auditor e refere-se tanto ao períodoauditado quanto ao momento em que o auditor realiza o teste.Para riscos significativos, o auditor deve testar os controles no período corrente. Se controles substancialmente diferentes foram usados em momentos diferentes durante o período auditado, o auditor deve considerar cada um separadamente.

Ao definir a extensão dos testes de controles, o auditor pode considerar:a. frequência de execução do controle pela entidade durante o período;b. período de auditoria em que o auditor precisa confiar no controle;c. relevância e a confiabilidade da evidência de efetividade do controle;d. extensão da evidência de auditoria obtida nos testes de outros controles relacionados com a afirmação;e. nível de confiança atribuído ao controle na avaliação preliminar do RC;f. desvio esperado do controle – um aumento nessa expectativa leva a um aumento nos testes de controle (se são esperados muitos desvios, testes de controle podem não ser eficazes).Se os testes de efetividade operacional confirmarem que os controles operam de forma contínua e eficiente durante o período coberto pela auditoria, corroborando o RC atribuído na avaliação preliminar, então se poderá confiar nos controles e executar a quantidade mínima de testes substantivos que foi planejada.Quando a efetividade operacional de controles não se confirmar, deve ser reavaliada a abordagem de auditoria e aumentada a extensão dos testes substantivos a ser realizada.

Para controles automatizados, espera-se consistência no processamento (já avaliados na avaliação preliminar do RC (teste de desenho e implementação), normalmente aplica-se o “teste de um” (funcionou para um item, vai funcionar para os demais) caso a área de TI esteja efetivamente suportada por controles gerais testados e avaliados pelo auditor.As técnicas geralmente usadas para testar controles-chaves são a observação e a indagação, inspeções e recálculo, ou uma combinação delas.

Procedimento substantivo é o procedimento de auditoria planejado para detectar distorções relevantes no nível das afirmações. Incluem:a. procedimentos analíticos substantivos; eb. testes de detalhes (de classes de transações, de saldos de contas e de divulgações).

Procedimentos analíticos substantivos são geralmente mais aplicáveis a grandes volumes de transações que tendem a ser previsíveis com o tempo.

Testes de detalhes são normalmente mais apropriados para obter evidência de auditoria para determinadas afirmações, incluindo existência e avaliação.

Dependendo das circunstâncias, o auditor pode determinar que:a. executar somente procedimentos analíticos substantivos é suficiente para reduzir o RA para um nível baixo aceitável. (Ex: quando a avaliação de risco é suportada por evidência de auditoria dos testes de controles;b. somente os testes de detalhes são apropriados;c. uma combinação de procedimentos substantivos analíticos e testes de detalhes responde melhor aos riscos identificados.

Se o auditor determinar que um RDR no nível de uma afirmação é significativo, deverá planejar a execução de procedimentos substantivos que respondam especificamente a esse risco. Quando apenas procedimentos substantivos forem aplicados para um risco significativo, eles devem incluir testes de detalhes.

Caso o auditor tenha decidido não confiar nos controles internos, ele deve verificar a confiabilidade dos dados processados e ajustar a extensão dos procedimentos substantivos.

A extensão dos procedimentos substantivos é determinada na definição da abordagem de auditoria.Dependendo do nível de materialidade, da avaliação combinada dos riscos inerente e de controle (RDR) e do nível aceitável de RDdefinido, a extensão dos procedimentos substantivos pode ser maior ou menor.

Procedimentos analíticos substantivos são utilizados para prever valores, com base na expectativa de relações entre dados. O risco de formar uma conclusão incorreta pode ser maior para procedimentos analíticos do que para testes e detalhes pelo uso extensivo de julgamento.Envolve a obtenção de informações a partir de várias fontes, a fim de:definir o que é esperado;comparar a situação atual com essa expectativa;investigar as razões para quaisquer discrepâncias decorrentes; eavaliar os resultados.

Vão desde comparações simples – análises de proporção, razão, porcentagens e tendências (Ex.: análises horizontais e verticais), até análises de indicadores e regressão estatística.Os resultados das análises são utilizados para interpretar as demonstrações financeiras e a escolha da técnica é questão de julgamento profissional.Quando aplicados próximo ao final da auditoria auxiliam a formar uma conclusão geral sobre se as demonstrações financeiras são consistentes com o entendimento que o auditor possui da entidade.

O auditor deve considerar que as relações entre itens individuais de demonstrações financeiras podem nem sempre ser relevantes nas auditorias do setor público que não tenham objetivo de lucro. Por exemplo, em muitas entidades do setor público pode haver pouca relação direta entre receita e despesa.Também despesas orçamentárias de capital podem não ser capitalizadas (ex: pode não haver relação entre despesas com transferências de capital e ativo imobilizado). Contudo, outras relações podem ser relevantes, como variações no custo/km de estrada construída ou no número de veículos adquiridos/retirados de circulação.

Esses procedimentos na fase final da auditoria podem identificar novos riscos de distorção relevante anteriormente não identificados, obrigando o auditor a revisar sua avaliação de riscos de distorção relevante e modificar os procedimentos adicionais de auditoria planejados.

Testes de detalhes são procedimentos substantivos planejados para obter evidência de referente a afirmações, tais como existência, precisão e avaliação de valores das demonstrações financeiras.A natureza do risco e da afirmação é relevante para o planejamento desses testes. Ex: testes de detalhes relacionados com afirmação de existência ou de ocorrência podem envolver a seleção, a partir de itens incluídos em saldos das demonstrações financeiras, para a obtenção da respectiva evidência de auditoria.Testes de detalhes relacionados com a afirmação de integridade podem envolver a seleção, a partir de itens de valores relevantes que deveriam estar incluídos nas demonstrações financeiras, para investigação quanto à sua inclusão.

Ao planejar os testes de detalhes, a sua extensão é geralmente considerada em termos do tamanho da amostra. Entretanto, outros assuntos também são relevantes, incluindo se é mais eficaz usar outros meios seletivos de teste.

Métodos de seleção de itens para testes de auditoria

Há três métodos principais de selecionar itens para testes:a. seleção de todos os itens (exame de 100%) – apropriado quando/para:• população constituída por uma pequena quantidade de itens de valor alto.• existe risco significativo e outros meios não fornecem evidência suficiente e apropriada.• uso de TI para testar eletronicamente um cálculo repetitivo ou outro processo;b. seleção de itens específicos – apropriado quando/para:• Itens-chaves/de valor alto que individualmente poderiam resultar em distorção relevante.• Todos os itens acima de um valor especificado.• Quaisquer itens ou divulgações não usuais ou sensíveis.• Quaisquer itens altamente suscetíveis à distorção.• Itens que fornecerão informações sobre assuntos/áreas, tais

como a natureza da entidade, das transações e controle interno.• Itens para testar a operação de certas atividades de controle; ec. amostragem – apropriado quando/para chegar a uma conclusão sobre todo um conjunto de dados (população) por meio da seleção e do exame de uma amostra representativa de itens da população.

Amostragem em auditoria

Teste em menos de 100% dos itens da população O tamanho da amostra deve ser suficiente para reduzir o risco de amostragem a um nível mínimo aceitável. Quanto menor o risco aceitável, maior deve ser o tamanho da amostra.O tamanho da amostra pode ser determinado mediante aplicação de fórmula estatística ou por julgamento profissional.Na amostragem estatística, cada unidade de amostragem deve ter uma probabilidade conhecida de ser selecionada. Utilizada para populações homogêneas.Pela amostragem não estatística, o julgamento do auditor é usado para selecionar os itens da amostra.Somente resultados de amostras estatísticas podem ser extrapolados para toda a população. Resultados obtidos em amostragens não estatísticas são válidos apenas para os itens testados.Em caso de denúncia ou indício de irregularidade ou fraude essa sistemática de amostragem fica comprometida, passando o trabalho a ter características de perícia.A estratificação da população em vários grupos internamente mais homogêneos geralmente cria eficiência na amostragem.

ISSAI 4000 – Norma para Auditoria de Conformidade

Amostragem de auditoriaO auditor deve usar amostragem de auditoria, quando apropriado, para fornecer uma quantidade suficiente de itens para tirar conclusões sobre a população da qual a amostra é selecionada. Ao desenhar uma amostra de auditoria, o auditor deve considerar o objetivo do procedimento de auditoria e as características da população da qual a amostra será extraída.Amostragem em auditoria é definida como a aplicação de procedimentos de auditoria em menos de 100% dos itens de uma população relevante para a auditoria.Uma amostra pode ser quantitativa ou qualitativa, dependendo do escopo da auditoria e da necessidade de informação para tornar o objeto mais claro sob vários ângulos.A amostragem quantitativa é usada quando o auditor pretende tirar conclusões sobre a população inteira testando uma amostra dos itens selecionados a partir dela. O risco de amostragem deve ser reduzido a um nível aceitavelmente baixo.A abordagem técnica para amostragem quantitativa pode exigir técnicas estatísticas. Se a equipe de auditoria não possuir as habilidades para aplicá-las, um especialista em estatística pode ser necessário.

Amostragem qualitativa é um procedimento seletivo realizado como um processo deliberado e sistemático, para identificar os fatores de variação no objeto.

O auditor pode selecionar a amostra com base nas características de indivíduos, grupos, atividades, processos ou a entidade auditada como um todo. Requer sempre avaliação cuidadosa e suficiente entendimento do objeto.

Quando o auditor seleciona casos para estudo aprofundado, geralmente resulta em amostras relativamente pequenas que podem responder a questões mais exploratórias e fornecer novas informações, análises e perspectivas do objeto.

Pode ser apropriado usar amostragem baseada no risco em vez de uma abordagem estatística ao selecionar itens para testes, por exemplo, ao abordar um risco significativo.

NBC TA 530 – Amostragem em Auditoria

Definição da amostra, tamanho e seleção dos itens para testeAo definir uma amostra de auditoria, o auditor deve considerar a finalidade do procedimento de auditoria e as características da população da qual será retirada a amostra.• O auditor deve determinar o tamanho de amostra suficiente para reduzir o risco

de amostragem a um nível mínimo aceitável• O auditor deve selecionar itens para a amostragem de forma que cada unidade de

amostragem da população tenha a mesma chance de ser selecionada

Risco de amostragem é o risco de que a conclusão do auditor, com base em uma amostra, seja diferente daquela que seria obtida se toda a população tivesse sido testada.O nível de risco de amostragem que o auditor está disposto a aceitar afeta o tamanhoda amostra exigido. Quanto menor o risco que o auditor está disposto a aceitar, maior deve ser o tamanho da amostra.O tamanho da amostra pode ser determinado mediante aplicação de fórmula com base em estatística ou por meio do exercício do julgamento profissional. Os Apêndices 2 e 3 indicam a influência que geralmente vários fatores têm na determinação do tamanho da amostra.Quando as circunstâncias são semelhantes, o efeito de fatores no tamanho da amostra, como aqueles identificados nos Apêndices 2 e 3 é semelhante, independentemente da abordagem escolhida, estatística ou não estatística.

NBC TA 530 – Amostragem em Auditoria

Apêndice 2: Exemplos de fatores que influenciam o tamanho da amostra para testes de controles

Devem ser considerados em conjunto e pressupõem que o auditor não modifica a natureza ou a época dos testes de controles nem de outra forma modifica a abordagem aos procedimentos substantivos em resposta aos riscos avaliados.1. Aumento na extensão na qual a avaliação de risco do auditor leva em consideração os controles relevantes ↑ (Quanto mais segurança o auditor pretende obter da efetividade operacional dos controles, menor será a avaliação do auditor quanto ao risco de distorção relevante e maior deve ser o tamanho da amostra)

2. Aumento na taxa tolerável de desvio ↓ (Quanto menor a taxa tolerável de desvio, maior o tamanho da amostra precisa ser)3. Aumento na taxa esperada de desvio da população a ser testada ↑ (Quanto mais alta a taxa esperada de desvio, maior o tamanho da amostra precisa ser para que o auditor esteja em posição de fazer uma estimativa razoável da taxa real de desvio)

NBC TA 530 – Amostragem em Auditoria4. Aumento no nível de segurança desejado do auditor de que a taxa tolerável de desvio não seja excedida pela taxa real de desvio na população ↑ (Quanto maior for o nível de segurança de que o auditor espera que os resultados da amostra sejam de fato indicativos com relação à incidência real de desvio na população, maior deve ser o tamanho da amostra)5. Aumento na quantidade de unidades de amostragem na população (efeito negligenciável) (Para populações grandes, o tamanho real da população tem pouco efeito, se houver, no tamanho da amostra. Para pequenas populações, entretanto, a amostragem de auditoria pode não ser tão eficiente quanto os meios alternativos para obter evidência de auditoria apropriada e suficiente)

NBC TA 530 – Amostragem em Auditoria

Apêndice 3: Exemplos de fatores que influenciam o tamanho da amostra para os testes de detalhes

Devem ser considerados em conjunto e pressupõem que o auditor não modifica a abordagem aos testes de controles nem de outra forma modifica a natureza ou a época dos procedimentos substantivos em resposta aos riscos avaliados.1. Aumento na avaliação do risco de distorção relevante do auditor ↑ (Quanto mais alta a avaliação do risco de distorção relevante do auditor - afetada pelo risco inerente e pelo risco de controle, maior deve ser o tamanho da amostra)2. Aumento no uso de outros procedimentos substantivos direcionados à mesma afirmação ↓( Quanto mais o auditor confia em outros procedimentos substantivos - testes de detalhes ou procedimentos analíticos substantivos - para reduzir a um nível aceitável o risco de detecção, menos segurança o auditor precisa)3. Aumento no nível de segurança desejado pelo auditor de que uma distorção tolerável não é excedida pela distorção real na população ↑ (Quanto maior o nível de segurança de que o auditor precisa de que os resultados da amostra sejam de fato indicativos do valor real de distorção na população, excedido pela distorção real na população, maior o tamanho da amostra precisa ser)

NBC TA 530 – Amostragem em Auditoria4. Aumento na distorção tolerável ↓ (Quanto menor for a distorção tolerável, maior o tamanho da amostra)5. Aumento no valor da distorção que o auditor espera encontrar na população ↑ (Quanto maior for o valor da distorção que o auditor espera encontrar na população, maior deve ser o tamanho da amostra para se fazer uma estimativa razoável do valor real de distorção na população6. Estratificação da população, quando apropriado ↓ (Quando a população pode ser adequadamente estratificada, o conjunto de tamanhos de amostra dos estratos geralmente será menor do que o tamanho da amostra que seria necessário se uma amostra tivesse sido retirada de toda a população)7. Quantidade de unidades de amostragem na população(Efeito negligenciável) (Para populações grandes, o tamanho real da população tem pouco efeito, se houver, no tamanho da amostra. Assim, para pequenas populações, a amostragem de auditoria não é geralmente tão eficiente quanto os meios alternativos para obter evidência de auditoria apropriada e suficiente)

Documentação de Auditoria (Papéis de Trabalho)Processo organizado de registro de procedimentos, evidências e conclusões da auditoria.Devem ser registradas informações relativas ao planejamento, à natureza, oportunidade e extensão dos procedimentos aplicados, bem como resultados obtidos e conclusões de evidências, incluindo o julgamento do auditor sobre questões significativas.Os principais papéis de trabalho são aqueles preparados pelo auditor ou obtidos durante a execução dos procedimentos de auditoria, nas verificações de campo, e que servem para embasar sua opinião. Devem ser registrados assuntos que influem no relatório.O conteúdo e a organização dos papéis de trabalho refletem o seu grau de preparação, experiência e conhecimento, devendo, portanto, ser suficientemente completos e detalhados para permitir a um auditor experiente, sem prévio envolvimento na auditoria, entender o trabalho realizado.Finalidades: Auxiliar nos exames; Evidenciar o trabalho executado e conclusões; Suporte aos relatórios; Consultas posteriores; e Facilitar a supervisão e a revisão dos trabalhos pelos superiores.

Documentação de Auditoria (Papéis de Trabalho) – NBC TA 230A documentação de auditoria fornece:(a) evidência da base do auditor para uma conclusão quanto ao cumprimento do objetivo global do auditor; e(b) evidência de que a auditoria foi planejada e executada em conformidade com as normas de auditoria e exigências legais e regulamentares aplicáveis.A documentação de auditoria serve para várias finalidades adicionais, que incluem:assistir a equipe de trabalho no planejamento e execução da auditoria;assistir aos membros da equipe de trabalho responsáveis pela direção e supervisão do

trabalho de auditoria e no cumprimento de suas responsabilidades de revisão;permitir que a equipe de trabalho possa ser responsabilizada por seu

trabalho;manter um registro de assuntos de importância recorrente para

auditorias futuras;permitir a condução de revisões e inspeções de controle de

qualidade; epermitir a condução de inspeções externas em conformidade com as

exigências legais, regulamentares e outras exigências aplicáveis.

Documentação de Auditoria (Papéis de Trabalho) – NBC TA 230O auditor deve preparar documentação que forneça:(a) registro suficiente e apropriado do embasamento do seu relatório; e(b) evidências de que a auditoria foi planejada e executada em conformidade com as normas e as exigências legais e regulamentares aplicáveis.Definições:Documentação de auditoria é o registro dos procedimentos de auditoria executados, da evidência de auditoria relevante obtida e conclusões alcançadas pelo auditor.Arquivo de auditoria compreende uma ou mais pastas ou outras formas de armazenamento, em forma física ou eletrônica que contêm os registros que constituem a documentação de trabalho específicoAuditor experiente (interno ou externo à firma de auditoria) possui experiência prática de auditoria e conhecimento razoável de:(i) processos de auditoria;(ii) normas de auditoria e exigências legais e regulamentares aplicáveis;(iii) ambiente de negócios em que opera a entidade; e(iv) assuntos de auditoria e de relatório financeiro relevantes ao setor de atividade da entidade.

Documentação de Auditoria (Papéis de Trabalho)O auditor deve preparar tempestivamente a documentação de auditoria (60 dias após emissão do relatório – NBC PA 01). A documentação elaborada após a execução do trabalhode auditoria tende a ser menos precisa do que aquela elaborada durante o trabalho.O auditor deve preparar documentação de auditoria que seja suficiente para permitir que um auditor experiente, sem envolvimento anterior com a auditoria, entenda:(a) a natureza, época e extensão dos procedimentos de auditoria executados;(b) os resultados dos procedimentos de auditoria executados e a evidência obtida; e(c) assuntos significativos identificados durante a auditoria, as conclusões obtidas a respeito deles e os julgamentos profissionais significativos exercidos para chegar a essas conclusões.

Ao documentar a natureza, a época e a extensão dos procedimentos de auditoria executados, o auditor deve registrar:(a) as características que identificam os itens ou assuntos específicos testados;(b) quem executou o trabalho de auditoria e a data em que foi concluído; e(c) quem revisou o trabalho de auditoria executado e a data e extensão de tal revisão.

Documentação de Auditoria (Papéis de Trabalho)A forma, conteúdo e extensão da documentação de auditoria dependem de fatores como:(a) tamanho e complexidade da entidade;(b) natureza dos procedimentos de auditoria a serem executados;(c) riscos identificados de distorção relevante;(d) importância da evidência de auditoria obtida;(e) natureza e extensão das exceções identificadas;(f) necessidade de documentar a conclusão ou a base da conclusão não prontamente determinável a partir da documentação do trabalho executado ou da evidência obtida; e(g) metodologia e as ferramentas de auditoria usadas.

Pode ser registrada em papel, em formatos eletrônicos ou outros. Ex:(a) programas de auditoria;(b) análises;(c) memorandos de assuntos do trabalho;(d) resumos de assuntos significativos;(e) cartas de confirmação e representação;(f) listas de verificação;(g) correspondências (inclusive e-mail) referentes a assuntos significativos.

Documentação de Auditoria (Papéis de Trabalho)

A documentação de auditoria não substitui os registros contábeis da entidade.Explicações verbais do auditor, por si só, não representam documentação adequada, mas podem ser usadas para explicar ou esclarecer informações contidas na documentação de auditoria.Documentação de assuntos e julgamentos profissionais significativosExemplos de assuntos significativos:assuntos que dão origem a riscos significativos;resultados de procedimentos de auditoria que indiquem:(i) que as demonstrações contábeis podem conter distorção relevante, ou (ii) a necessidade de revisar a avaliação anterior dos riscos de distorção relevante feita pelo auditor e as respostas do auditor aos riscos avaliados;circunstâncias que causam dificuldade significativa ao auditor para

aplicar os procedimentos de auditoria necessários;constatações que possam resultar em modificação do relatório de

auditoria ou na inclusão de parágrafo de ênfase no relatório do auditor.

Documentação de Auditoria (Papéis de Trabalho)O auditor pode considerar útil preparar e documentar um resumo (memorando de conclusão) que descreva os assuntos significativos identificados durante a auditoria e como eles foram tratados, ou que inclua referências cruzadas a outros documentos comprobatórios relevantes que forneçam tal informação.• Pode facilitar revisões e inspeções eficazes e eficientes da documentação de auditoria,

particularmente em auditoria de grande porte e complexas;• Pode dar suporte ao auditor na consideração dos assuntos significativos;• Pode ajudar a considerar se há qualquer objetivo relevante das normas de auditoria que

não possa ser atendido que o impediriam de atingir seu objetivo global.

O auditor deve documentar discussões de assuntos significativos com a administração, responsáveis pela governança e outros.Também deve documentar como tratou eventual inconsistência entre informações referentes a um assunto e sua conclusão final.Se, em circunstâncias excepcionais, o auditor julgar necessário não atender um requisito relevante de uma norma, ele deve documentar como os procedimentos alternativos de auditoria executados cumprem a finalidade desse requisito, e as razões para o não atendimento.

Documentação de Auditoria (Papéis de Trabalho)Montagem do arquivo final de auditoriaO auditor deve montar a documentação em arquivo de auditoria e completar o processo administrativo de montagem do arquivo final de auditoria tempestivamente após a data do relatório.Novas modificações podem ser feitas na documentação de auditoria durante o processo final de montagem se essas forem de natureza administrativa. Exemplos de tais modificações incluem:(a) apagar ou descartar documentação superada;(b) selecionar, conferir e acrescentar referências cruzadas aos documentos de trabalho;(c) conferir itens das listas de verificação evidenciando ter cumprido os passos relativos ao processo de montagem do arquivo;(d) documentar evidência de auditoria que o auditor obteve, discutiu e com a qual concordou junto aos membros relevantes da equipe de trabalho antes da data do relatório de auditoria.

Documentação de Auditoria (Papéis de Trabalho)Após a montagem do arquivo final de auditoria ter sido completada, o auditor não apaga nem descarta documentação de auditoria de qualquer natureza antes do fim do seu período de guarda da documentação (05 anos – NBC PA 01).Em outras circunstâncias, nas quais o auditor julgar necessário modificar a documentação de auditoria existente ou acrescentar nova documentação de auditoria após a montagem do arquivo final de auditoria, ele deve documentar:(a) as razões específicas para fazê-los; e(b) quando e por quem foram executados e revisados.

Ex: necessidade de esclarecimento da documentação de auditoria existente em resposta a comentários recebidos durante as inspeções de monitoramento executadas por partes internas ou externas.

Procedimentos de Auditoria em áreas específicas das demonstrações contábeisTransações com Mercadorias e ServiçosDevem ser suportadas por documento fiscal ou outro documento com validade jurídica. Pode ser agravante o não recebimento decorrentes de créditos concedidos mal avaliados. Os principais controles aplicáveis a este ciclo são: Controle dos títulos em atraso – acompanhando por idade de vencimento;Cheques devem ser imediatamente cruzados para posterior depósito;Nas vendas à vista segregar funções – venda e recebimento do recurso, tornando a

transação casada de forma que uma transação deva ser complementada por outra;Relatórios que demonstrem a evolução das vendas;Levantamento das causas de ocorrência nas devoluções de vendas;Autorização para concessão de descontos;Programação financeira dos recebimentos; Confronto com os dados contábeis;Controlar os adiantamentos de clientes;Sequenciamento numérico das NF/recibos;Colher assinatura do cliente na entrega, conferindo com o pedido da

venda;Regras para concessão de vendas a prazo (análise de crédito).

Controle de EstoquesBens adquiridos ou produzidos para venda ou utilização própriaOs principais procedimentos no controle dos estoques são: Registro de entradas de mercadorias via nota fiscal e conferência dos itens,

simultaneamente; Saída de mercadorias mediante requisição assinada; Quando da ocorrência de entrada de mercadorias desacompanhada de nota fiscal do

fornecedor, estas devem ser segregadas para regularização; Estoques em poder de terceiros devem ser controlados em separado; Controle de entrada e saída de pessoas; Levantamento de inventários periódicos – matéria-prima,

materiais de suprimento, produtos em elaboração, produtos acabados, em poder de terceiros, etc.;

Controle da validade de produtos e matérias-primas perecíveis Organização do almoxarifado para atendimento interno e

externo; Controle da quantidade de mercadorias para evitar falta

(vendas) ou excesso de produtos (custo financeiro e operacional);

Confronto com os dados contábeis.

Auditoria dos Componentes Patrimoniais Contas do ativo e despesasOs testes de contas do ativo têm o objetivo de obter evidências apropriadas para identificar:a existência e as condições de uso dos itens do ativo; se o controle e o risco pelo uso do ativo são efetivamente da entidade;litígios e reclamações envolvendo itens do ativo;a valoração dos itens do ativo;a forma de apresentação e divulgação de informações por segmentos em conformidade

com a estrutura de relatório financeiro aplicável;se foram utilizados os princípios fundamentais de

contabilidade, em bases uniformes;a correta classificação nas demonstrações contábeis e se as

divulgações foram expostas por notas explicativas;a existência de todas as disponibilidades mencionadas no

balanço;(...)

Auditoria dos Componentes Patrimoniais(...)

a existência e propriedade dos títulos negociáveis e inversões financeiras;se todos os rendimentos produzidos foram devidamente recebidos e contabilizados;se as contas a receber de cliente são autênticas e se têm origem em transação relacionada

com vendas;se os valores apresentados são efetivamente realizáveisexistência física e propriedade dos estoques, se são apropriados para sua finalidade e se

podem ser utilizados e/ou vendidos , se há obsolescências, problemas de conservação, etc.;se os critérios de avaliação estão de acordo com os

princípios fundamentais da contabilidade;a existência e propriedade dos investimentos relevantes;a existência, posse e propriedade dos bens imobilizados;a adequação da contabilização dos custos, da correção e

depreciação do imobilizado, e sua classificação contábil –consideradas a natureza a vida útil e a sua utilização.

Auditoria dos Componentes Patrimoniais Testes em disponibilidadesNa auditoria das disponibilidades, o auditor deve ter conhecimento em administração financeira para o entendimento do funcionamento dos controles internos e das contas do disponível, assim como sugerir o aprimoramento da gestão financeira da empresa.O auditor deve verificar a existência e as bases de elaboração e acompanhamento do orçamento e do fluxo de caixa, além de políticas de pagamentos.A melhor forma de se certificar de que os recursos em caixa existem é contá-los fisicamente, no caso de dinheiro em caixa, assim como cartas de confirmação sobre as contas bancárias.

Uma etapa importante no trabalho de auditoria é o de reconciliação bancária.As conciliações, feitas pelas empresas, demonstram as transações registradas pelo banco, e não pela empresa, e as contabilizadas pela empresa, e não pelo banco. De forma complementar, o auditor deve revisar esse processo e obter evidência para formar uma opinião de que os saldos bancários representam adequadamente a situação da empresa. Com a reconciliação, verifica-se como a empresa preparou, durante o exercício, em base mensal, as conciliações bancárias de todas as contas bancárias.

Auditoria dos Componentes Patrimoniais Testes em estoquesO auditor deve obter evidências apropriadas e suficientes sobre a existência e condições do estoque, acompanhando, sempre que possível, a sua contagem física.Se não for possível, deve avaliar e observar os procedimentos da administração e os controles internos quanto ao registro e ao controle dos resultados da contagem física, assim como inspecionar o estoque e, se possível, executar testes de contagem. A auditoria também deve examinar os registros finais de estoque para determinar se refletem com precisão os resultados reais da contagem de estoque.

A administração ou o auditor pode identificar diferenças entre registros do controle permanente e quantidades reais do estoque físico, indicando que os controles de estoque não estão operando de maneira efetiva.Um procedimento utilizado em auditorias de estoques é o Corte das Operações ou “Cut-Off”. Segundo a IN 01/2001-SFC – Manual do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal, é o corte interruptivo das operações ou transações para apurar, de forma seccionada, a dinâmica de um procedimento. Representa a “fotografia” do momento-chave de um processo.

Auditoria dos Componentes Patrimoniais Testes em contas a receber/clientesA existência e a exatidão dos valores a receber são considerados os principais exames da auditoria, relacionados às Contas a Receber de Clientes.Devem ser verificados também a propriedade, a efetividade da cobrança, eventuais ônus referentes às contas a receber, assim como determinada a melhor forma de apresentação nos relatórios contábeis (regulação). Bancos devem publicar em Notas Explicativas a estrutura de risco dos empréstimos e financiamentos concedidos.

Saldos normalmente são verificados por meio de confirmação direta com os devedores. Devem ser examinadas também evidências internas, com teste dos registros contábeis e exame da documentação hábil.A identificação dos métodos utilizados para a formação de Provisão para Devedores Duvidosos (PDD) e seus critérios de contabilização devem fazer parte dos procedimentos de auditoria.

Auditoria dos Componentes Patrimoniais Testes em contas a receber/clientesDevem ser consideradas:a verificação de existência dos direitos, sua integridade e valor real;a análise das vendas em relação aos recebimentos de caixa;a avaliação das provisões e a existência de sistemas de gestão e análise do risco de

crédito;a avaliação da qualidade dos sistemas de controle para aprovação de crédito, gestão

de limites de crédito alçados e gestão das perdas com clientes;a apresentação e a divulgação nas demonstrações contábeis;a avaliação da existência de sistemas de análise de índices, tendências e idade dos

saldos a receber, assim como de análise de transações anormais; ea análise e reconciliação do diário auxiliar clientes com os controles contábeis.

Auditoria dos Componentes Patrimoniais Testes em outras contas do ativo circulanteAs demais contas do ativo circulante também devem ser auditadas com os seguintes objetivos:verificação da existência do ativo;cálculo e avaliação do valor do ativo, assim como de sua exatidão;existência de sistema de autorização de movimentação do ativo;controle e risco por parte da entidade;existência de restrições para a alienação dos ativos;forma de apresentação nas demonstrações contábeis.

Auditoria dos Componentes PatrimoniaisEspecificamente em relação à auditoria do imobilizado, os seguintes procedimentos devem ser adotados:determinar a real existência física e a permanência em uso;determinar se o controle e o risco pelo uso do ativo pertence à empresa;verificar o uso dos princípios fundamentais de contabilidade na sua mensuração;determinar se o imobilizado não contém despesas capitalizadas e, por outro lado, se as

despesas não contêm itens capitalizáveis;determinar se os bens do imobilizado foram de maneira adequada depreciados e, se

for o caso, se foi realizado o teste de imparidade (imparmaint test);determinar a existência de restrição (penhora, garantia ou restrição de uso);

(...)

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examinar direitos de bens destinados à manutenção das atividades da empresa, inclusive os de propriedade industrial ou comercial, assim como examinar as contas retificadoras do ativo (amortização, depreciação, exaustão);

revisar os controles internos e analisar a qualidade do sistema de autorização, para aquisições e vendas de bens, do sistema de comunicação para casos de transferências, obsolescência ou baixas de bens do imobilizado;

identificar a definição de limites de capitalização - valores e tempo de vida útil;revisar hipotecas e garantias;verificar e revisar operações de leasing/arrendamento mercantil.

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Em relação a investimentos, os seguintes procedimentos devem ser adotados:determinar a existência de um sistema adequado de controle interno sobre

investimentos e lucros deles decorrentes;determinar a real existência dos investimentos apresentados nos registros e se são de

propriedade da empresa;verificar se a avaliação é adequada e se os registros são apresentados de forma correta

nas demonstrações financeiras;identificar a divulgação de eventuais ônus sobre os investimentos;verificar se o registro é adequado em relação aos resultados

e às receitas com investimentos, determinando sua correta contabilização;

proceder a exames e procedimentos de confirmação quando há títulos envolvidos;

examinar e confrontar os registros da empresa com as contagens de títulos.

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Testes em contas de despesasA auditoria nas contas de despesas tem como objetivos:determinar se todos os custos e despesas estão devidamente comprovados e

contabilizados;determinar se todos os custos e os custos e despesas não atribuídos ao período ou que

beneficiem exercícios futuros estão corretamente diferidos;determinar se os custos e despesas estão contabilizados de conforme os princípios

fundamentais de contabilidade, em bases uniformes;determinar se os custos e despesas estão corretamente

classificados nas demonstrações contábeis, e se as divulgações cabíveis foram expostas por notas explicativas;

examinar se os controles internos têm como base a competente autorização para as despesas e o acompanhamento de seu registro final de forma a evitar que a mesma despesa possa ser objeto de mais de um pagamento.

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Testes em contas de despesasNos procedimentos analíticos devem ser considerados:o custo dos produtos vendidos;o custo não absorvido na produção;a distribuição na folha de pagamento;as despesas de vendas;as despesas administrativas;a provisão para créditos de liquidação duvidosa;as depreciações;as despesas financeiras.

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Testes em Contas do Passivo, Patrimônio Líquido e ReceitasAs obrigações representam fontes de recursos e reivindicações de terceiros.Os principais erros no passivo circulante decorrem da subavaliação de seus itens, da criação de valores fictícios, de omissões e acréscimos falsos. Podem ser destinados a encobrir falências, concordatas, desvios de numerário, etc.Devem ser verificadas se, em relação às contas do exigível, existem controles internos satisfatórios, se o passivo registrado é real e se os valores são razoáveis. Para todo este agrupamento de contas é necessário que o auditor:certifique-se de que todo o passivo foi registrado;certifique-se que não há item algum do passivo sem

registro;determine se os itens do passivo estão corretamente

apresentados nas demonstrações contábeis.

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Testes em contas a pagar fornecedoresO objetivo dos testes em contas a pagar fornecedores é determinar quais contas a pagar representam obrigações correntes devidamente autorizadas e se esses valores estão adequadamente classificados e em conformidade com os princípios fundamentais de contabilidade, consistentemente aplicados, além de determinar se as contas a pagar fornecedores incluem todas as obrigações correntes significativas.

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Testes em contas de empréstimos e financiamentosObjetivos:determinar se as obrigações foram devidamente autorizadas, classificadas e descritas

de forma apropriada nas demonstrações contábeis;determinar se os passivos foram registrados corretamente, se os respectivos encargos

foram contabilizados de acordo com os princípios fundamentais da contabilidade e se as demonstrações contábeis incluem informações adequadas sobre cláusulas restritivas, encargos e garantias.

A avaliação dos detalhes e das cláusulas dos contratos deve evidenciar o sistema de amortização, eventuais carências, taxas de juros, correção monetária e/ou cambial, prazos e demais elementos de contratos financeiros.

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Testes em outras contas do passivo circulante e não circulanteO objetivo dos testes em outras contas do passivo circulante é determinar o grau de confiabilidade dos registros e saldos contábeis, notadamente das obrigações sociais e fiscais e se elas são adequadas à entidade.Os testes também procuram examinar se as obrigações abrangem custos e despesas relativos ao período e se todas as contingências e despesas futuras estimadas foram provisionadas, classificadas e descritas de acordo com os princípios fundamentais da contabilidade consistentemente aplicados.

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Testes em contas do patrimônio líquidoOs aspectos mais importantes a verificar nas contas do PL são os de observância dos formalismos legais e estatutários. Assim, deve o auditor:assegurar-se da organização e atualização dos livros societários, atas de assembleias

gerais e de reuniões da diretoria e/ou do conselho de administração;determinar a existência de restrições de uso das contas patrimoniais;determinar a quantidade de ações ou títulos de propriedade do capital, bem como se

foram adequadamente autorizados ou emitidos;determinar se foram utilizados os princípios fundamentais

de contabilidade em bases uniformes;(...)

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Testes em contas do patrimônio líquido(...)determinar se o PL foi corretamente classificado nas demonstrações contábeis e se as

divulgações cabíveis foram expostas por notas explicativas;determinar se o PL foi corretamente contabilizado e classificado nas demonstrações

contábeis;determinar se as normas dos estatutos sociais, obrigações sociais e legais foram

cumpridas;verificar a adequação do tratamento das contas do PL nos

casos de reorganização;verificar a disponibilidade do PL quanto à distribuição aos

acionistas, quotistas ou proprietários;verificar a segurança dos comprovantes de requisição de

propriedade dos títulos emitidos.

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Testes em contas de receitas

A auditoria nas contas de receitas tem como objetivos:determinar se todas as receitas atribuídas ao período estão devidamente comprovadas

e contabilizadas;determinar se todas as receitas não atribuídas ao período ou que beneficiem exercícios

futuros estão corretamente diferidas;determinar se as receitas estão contabilizadas de acordo com os princípios

fundamentais da contabilidade, em bases uniformes;determinar se as receitas estão corretamente classificadas

nas demonstrações contábeis, e se as divulgações cabíveis foram expostas por notas explicativas;

identificar se os controles internos e de vendas à vista contribuem para evitar o subfaturamento das vendas, e assegurar-se de que todas as notas emitidas tenham sido efetivamente registradas no caixa.

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Notas ExplicativasAs notas explicativas complementam as demonstrações contábeis para esclarecimento da situação patrimonial e dos resultados do exercício. Normalmente compreendem o resumo das principais políticas contábeis e outras informações. Deverão:I – Apresentar informações sobre a base de preparação das demonstrações financeiras e das práticas contábeis específicas selecionadas e aplicadas para negócios e eventos significativos;II – Divulgar as informações exigidas pelas práticas contábeis adotadas no Brasil que não estejam apresentadas em nenhuma outra parte das demonstrações financeiras;III – Fornecer informações adicionais não indicadas nas próprias demonstrações financeiras e consideradas necessárias para uma apresentação adequada; eIV – Indicar:a) os principais critérios de avaliação dos elementos patrimoniais, especialmente estoques, dos cálculos de depreciação, amortização e exaustão, de constituição de provisões para encargos ou riscos, e dos ajustes para atender a perdas prováveis na realização dos elementos do ativo.(...)

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Notas Explicativas(...)

b) os investimentos em outras sociedades, quando relevantes;c) o aumento de valor de elementos do ativo resultante de novas avaliações;d) os ônus reais constituídos sobre elementos do ativo, as garantias prestadas a terceiros e outras responsabilidades eventuais ou contingentes;e) a taxa de juros, as datas de vencimentos e as garantias das obrigações a longo prazo;f) o número, espécies e classes das ações do capital social;g) as opções de compra de ações outorgadas e exercidas no exercício;h) os ajustes de exercícios anteriores;i) os eventos subsequentes à data de encerramento do exercício que tenham, ou possam vir a ter, efeitos relevantes sobre a situação financeira e os resultados futuros da companhia.