Expediente Nº 178-2014 Sentencia Nº 145-2014 Voto Nº 170-2014
Sentencia número 145-2014. Tribunal Aduanero Nacional. San José a las nueve horas cincuenta minutos del treinta de abril de dos mil catorce.
Conoce este Tribunal del recurso de apelación interpuesto por el señor XXX, cédula de identidad XXX, en condición de agente aduanero, carné No. XXX, contra la sanción impuesta mediante la resolución N° RES-AL-DN-XXX-2014 del 28 de febrero de 2014 de la Aduana Limón.
RESULTANDO
I. Con resolución Nº RES-AL-DN-XXX-2013 del 27 de mayo de 2013, la Aduana
Limón dicta el acto de apertura del procedimiento administrativo sancionatorio
contra el agente aduanero, señor XXX, por la presunta infracción administrativa
regulada en el artículo 236 inciso 25 de la Ley General de Aduanas, en adelante
LGA, sancionable con una multa equivalente a $500, por haber omitido declarar
el seguro como parte del valor en aduanas, en la declaración aduanera No. 006-
2012-XXX del 12 de octubre de 2012, causando una diferencia de tributos a
favor del Fisco por la suma de ¢XXX, cancelada mediante el talón de pago que
corre a folio 18. (folios 18, 24-31).
II. El interesado el día 17 de junio de 2013, presentó escrito oponiéndose al inicio
del procedimiento sancionador manifestando lo siguiente: (Folios 32-34)
Existe falta de motivación, pues la conducta ilegítima atribuida no indica el
perjuicio fiscal o incidencia fiscal en este asunto.
En respeto de los principios de razonabilidad y proporcionalidad, estima
improcedente imponer una sanción más gravosa que la supuesta falta
cometida.
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El procedimiento sancionador debió efectuarse antes del levante de la
mercancía según la ley comunitaria CAUCA y RECAUCA, así como la Ley
9069.
Alega caducidad con base en el artículo 340 de la Ley General de la
Administración Pública por estimar que se debió iniciar el sancionador seis
meses después del hecho generador ocurrido el 12-10-2012, conforme lo
ordena el numeral 103 c) del RECAUCA y 234 de la Ley General de Aduanas.
Solicita la declaratoria de nulidad, por indefensión por ausencia de la
motivación del acto, asimismo interpone la excepción de falta de derecho.
III. La Aduana dicta el acto final con la resolución N° RES-AL-DN-XXX-2014 del 28
de febrero de 2014, imponiéndole al agente aduanero persona natural, una
multa de quinientos pesos centroamericanos al tipo de cambio vigente al
momento del hecho generador, por haber omitido declarar el seguro como parte
del valor en aduanas en la declaración aduanera No. XXX del 12 de octubre de
2012. Dicha resolución fue notificada el 03 de marzo de 2014. (Folios 35-49)
IV. A través de escrito presentado el día 18 de marzo de 2014, el agente aduanero
interpone los recursos de reconsideración y apelación en subsidio, reiterando
los alegatos presentados anteriormente y agregando que: 1. Se encuentra
viciado de nulidad por ser contrario a derecho, por omitir los elementos motivo,
contenido y fin, y por violar el principio de inocencia y falta del debido proceso
al omitir notificar a todas las partes involucradas en el asunto. 2. La diferencia
de tributos fue cancelada en su oportunidad antes del levante de las
mercancías, con lo cual no hay perjuicio fiscal. 3. Es claro que dentro de las
garantías del debido proceso están los principios de tipicidad y culpabilidad
como delimitadores de las normas sancionatorias, y en el caso no se está
vinculando al consignatario, omitiendo notificar del procedimiento dejándolo en
estado de indefensión y por ende nulo. 4. No se acredita en autos la existencia
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de actividad culposa, porque no se hace una relación sobre el principio de
intimación e imputación, sobre la clara clasificación legal del hecho vulnerando
sus derechos por la indefensión a la cual se le somete en los términos
regulados por el 223 de la Ley General de la Administración Pública. 5. Solicita
la aplicación de la norma más favorable y en consecuencia pide la rebaja del
artículo 233 de la LGA. 5. Solicita la declaratoria de nulidad por falta de
motivación, de derecho y notificación, así como caducidad, por lo cual pide el
archivo el expediente. (Folios 52-55)
V. Con resolución RES-AL-DN-XXX-2014 de 21 de marzo de 2014, la Aduana
rechaza el recurso de reconsideración y aspectos de nulidad alegados, y
procede a emplazar al agente aduanero ante el Tribunal Aduanero Nacional a
efecto de que presente las alegaciones técnicas de hecho y de derecho, las
pruebas en que fundamenta su recurso de apelación. (Folios 56-73)
VI. El agente aduanero presenta el escrito del 21 de abril de 2014, apersonándose
a este Tribunal para reiterar y ampliar alegatos presentados con el escrito del
recurso de apelación manifestando que: 1. Presenta recurso de
reconsideración y apelación en subsidio, e incidente de nulidad absoluta por
falta de derecho, vicios en el procedimiento, caducidad, y falta de motivación
en contra del acto inicial y final. 2. Existe vicio en el procedimiento porque
acepta la rebaja de la multa con base en el 233 de la LGA, pero mite indicar el
monto de la sanción y el tipo de cambio que usó. 3. Otro vicio se da porque en
el acta de notificación señala otro número de resolución y a otra persona, que
genera indefensión y por ende resulta nulo. 4. Alega caducidad conforme el
artículo 340 de la LGAP, porque estar paralizado el procedimiento más de seis
meses. 5. La aduana debió iniciar el procedimiento sancionador antes del
levante de la mercancía, pero que al no haber cumplido esa formalidad en el
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despacho impidió el ejercicio de defensa y oposición en ese momento. 6. Alega
que el artículo 198 de la LGA aplica para un procedimiento ordinario o cobro de
tributos no cancelados y producto del ajuste, pero el sancionador al ser un
procedimiento sumario se rige por el artículo 103 c) del RACAUCA. 7. Alega
falta de motivación porque el funcionario que realizó el ajuste, por omitir el
parámetro que uso para la determinar el cambio en la obligación tributaria.
(Folios 77-81)
VII. En expediente No. 12-009094-0007-CO la Sala Constitucional declaró sin lugar
la acción de inconstitucionalidad presentada contra el artículo 236 inciso 25 de
la LGA. (Folio 93 y 93v)
VIII. En expediente No. 13-014169-0007-CO, la Sala Constitucional tiene en trámite
una Acción de Inconstitucionalidad planteada en contra del numeral 231,
párrafo 5 de la LGA. (Folio 94)
IX. En las presentes diligencias se no han observado las prescripciones legales en
la tramitación del recurso de apelación.
Redacta el Lic. Soto Sequeira.
CONSIDERANDO
I- Objeto Se discute la imposición de una multa de 500 pesos
centroamericanos, por parte de la Aduana de Limón contra el agente aduanero,
señor XXX, por la presunta infracción administrativa regulada en el artículo 236 inciso 25 de la Ley General de Aduanas, en adelante LGA, sancionable con una
multa equivalente a $500, por haber por haber omitido declarar el seguro como
parte del valor en aduanas, en la declaración aduanera Nº 006-2012-XXX del 12
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de octubre de 2012, que causó una diferencia de tributos a favor del Fisco por la
suma de ¢XXX, suma cancelada a favor del Fisco.
II- Admisibilidad del Recurso de Apelación Se avoca este órgano al estudio
de la admisibilidad del presente recurso de apelación dispuesto en el artículo 198
de la LGA, que señala que contra el acto final dictado por el órgano aduanero
competente, caben los recursos de reconsideración y apelación para ante el
Tribunal Aduanero Nacional, los cuales deben interponerse dentro de los quince
días siguientes a la notificación del acto impugnado, condicionando la
admisibilidad a dos requisitos procesales, sea en cuanto al tiempo que dispone el
interesado para interponerlo y además el relativo a la capacidad procesal de las
partes que intervienen en expediente. En el caso bajo estudio el proceso
sancionatorio se abre y se constituye como parte al agente aduanero, en su
condición de persona física y es él quien personalmente interviene en autos, por
los posibles efectos que puede causar la decisión final, siendo en consecuencia la
persona legitimada para recurrir por ser la afectada con el procedimiento,
cumpliéndose en la especie con el presupuesto procesal de legitimación. Además
según consta en expediente a folios 49 y 52, el acto que le impone la multa se le
notificó el 03-03-2014, y el recurso de apelación se interpuso el 18-03-2014,
dentro del plazo de ley. En razón de ello, tiene este Tribunal por admitido el
recurso de apelación para su estudio.
III- Sobre la acción de inconstitucionalidad contra el artículo 236 inciso 25 de la LGA
Consta a folios 125 y 126 que la Sala Constitucional declara sin lugar la acción de
inconstitucionalidad número 12-009094-007-CO a las quince horas cinco minutos
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del día 08 de mayo del año 2013, promovida contra el inciso 25 del artículo 236 de
la Ley General de Aduanas, de esa forma debe continuarse con la tramitación del
expediente administrativo, cumpliendo la obligación de fallar el asunto sometido a
consideración de este Colegiado.
IV- Hechos Probados Se tienen por probados los siguientes hechos de
relevancia:
1) Por medio de la Declaración Aduanera de Importación No. 006-2012-XXX del
12 de octubre de 2012 de la Aduana Limón, el señor XXX, en su condición de
agente aduanero en representación de su cliente, la sociedad XXX, presentó a
despacho una maquina repartidora de asfalto, de la partida arancelaria
8479100000, declarando un valor aduanero de $XXX, con un monto total de
tributos cancelados por la suma de ¢XXX. (Folios 82-91)
2) Que la Declaración Aduanera de Importación supra señalada, fue objeto de
revisión física –semáforo rojo- por parte del funcionario competente, detectó que
no se tomaron en cuenta el monto pagado por seguro para el valor en aduanas,
ajustándolo a $XXX en la declaración aduanera No. 006-2012-XXX del 12 de
octubre de 2012, hecho que le fue notificado al declarante en fecha 23-10-2012,
diferencia que fue aceptada y cancelad el mismo 13 de noviembre del mismo año,
sin que conste que el agente presentara impugnación sobre el punto. Esto generó
una modificación en la obligación tributaria aduanera por un monto a pagar de
¢XXX, que fue cancelada con el talón de pago que consta a folios 18. (Folios 18-
20)
3) El procedimiento sancionatorio objeto de la presente controversia se inicia en
contra del agente aduanero XXX, persona física, al tener por probado la Aduana
de que con la Declaración Aduanera de Importación de repetida cita, se presentó y
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transmitió con errores sobre el valor en aduanas en la declaración No. XXX, lo que
generó un perjuicio fiscal cancelado durante el despacho, por lo cual se le impone
en el acto final una multa de $500 pesos centroamericanos, al determinar que se
cometió la infracción administrativa regulada en el artículo 236 inciso 25 de la
LGA. (Folios 24-31, 35-49)
V- Excepciones El recurrente plantea las excepciones de caducidad y falta de
derecho, siendo las mismas de conocimiento previo, por consistir este instituto en
un acto legítimo del sujeto que tiende a proteger sus derechos, y que puede
producir la desestimación de la pretensión invocada o la interrupción total o parcial
del asunto principal.
El interesado presentó la excepción de caducidad del procedimiento, por cuanto
alega que transcurrieron más de seis meses, sin ninguna actividad procesal del
expediente, lo cual está contemplado en el artículo 340 de la Ley General de la
Administración Pública (en adelante LGAP). Al respecto debe indicarse que el
instituto jurídico de la caducidad se configura como una figura extintiva, que viene
a determinar el lapso en el cual debe ejercitarse determinado derecho para que el
mismo sea considerado válido y eficaz. “(…) La caducidad es un hecho jurídico
procesal que se produce por la inactividad negligente de las partes dentro de los plazos
previstos por la ley, originando la finalización anormal del proceso (…)”1. En el caso de
un procedimiento administrativo, la caducidad versará sobre una inactividad
procesal, ya sea de la Administración o de los administrados, dentro del plazo
determinado a los efectos.
1 GIMENO SENDRA (Vicente); SABORÍO VALVERDE (Rodolfo) y otros citados por Alfaro Morales, Gilberth. Prescripción en Procedimientos Administrativos y Caducidad del Procedimiento. Revista Jurídica de Seguridad Social, número 14, junio de 2008, Caja Costarricense de Seguridad Social, San José, Costa Rica, p. 55. Versión digital.
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Para el presente asunto, este Colegiado no comparte las alegaciones de
caducidad esgrimidas por el interesado, toda vez que la aplicación del numeral en
el cual basa su posición, sea el artículo 340 de la LGAP, no debe realizarse de
forma irrestricta para todos los procedimientos administrativos, sino que para ello
debe prestarse atención a elementos particulares que el mismo numeral señala,
tal y como lo dispone su inciso 1): “1) Cuando el procedimiento se paralice por más de
seis meses en virtud de causa, imputable exclusivamente al interesado que lo haya
promovido o a la Administración que lo haya iniciado, de oficio o por denuncia, se
producirá la caducidad y se ordenará su archivo, a menos que se trate del caso previsto en el párrafo final del artículo 339 de este Código.” (El resaltado no es del
original)
Así, el párrafo final del artículo 339 de la LGAP, refiere a los institutos del
desistimiento y de la renuncia, prescribiendo: “Si la cuestión suscitada por el
expediente entrañare un interés general, o fuere conveniente sustanciarla para su
definición y esclarecimiento, la Administración limitará los efectos del desistimiento o la
renuncia a sus posibles consecuencias patrimoniales respecto del interesado, y seguirá el
procedimiento en lo demás…”, a pesar de versar sobre otros institutos, como se
señaló supra, el artículo 340 inciso 1 del cuerpo normativo indicado, expresamente
establece la aplicación de dicho párrafo para cuestiones referentes a la defensa
previa que en este momento se trata.
De conformidad con los numerales expuestos, al momento de decidir sobre la
aplicación o no del instituto de la caducidad, debe valorarse si el objeto del
procedimiento específico reviste un interés general, ya que de ser así, y dada la
trascendencia que un procedimiento con dichas características presenta para los
fines del Ordenamiento Jurídico y para un Estado Social de Derecho, el trámite
deberá continuarse aún y cuando hubiese operado el trascurso del tiempo que
prevé dicha acción extintiva, pudiendo concluirse que el ámbito que la caducidad 8
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tiene en el procedimiento administrativo es bastante limitado, debiendo atenderse
la particularidad del interés general que el mismo pueda revestir.
Al respecto, resulta evidente el interés general del presente asunto, toda vez que
se trata de la realización de las diligencias necesarias para sancionar una
conducta contraria a la normativa aduanera, lo cual constituye uno de los fines del
régimen jurídico aduanero, y que en virtud de las disposiciones comunitarias y
nacionales le corresponde a las autoridades aduaneras proteger.
Es más que evidente el interés general en el presente asunto, donde en razón de
tal situación, y por disposición legal expresa, no puede aplicarse en materia
sancionatoria el instituto de la caducidad, dado que ello podría atentar contra los
fines del régimen jurídico aduanero encomendado al Servicio Nacional de
Aduanas. En virtud de lo expuesto, no opera en el caso bajo análisis la defensa de
caducidad prevista en el artículo 340 de la LGAP, debiendo rechazarse la misma.
Por otra parte, al haberse interpuesto la excepción de falta de derecho y al no
existir norma expresa en materia aduanera, resulta aplicable el artículo 208 de la
LGA, el cual dispone que, en caso de ausencia de norma debemos remitirnos a
las disposiciones sobre el procedimiento reguladas en el Código de Normas y
Procedimientos Tributarios (en adelante CNPT), siendo que este cuerpo normativo
establece el orden de aplicación de las normas supletorias, indicando que se
deben emplear los lineamientos generales del procedimiento administrativo y en
su defecto las del Código Procesal Civil o Código Procesal Penal, según el caso
que se trate. Así, al no contener el CNPT norma expresa, resulta de aplicación en
materia de excepciones, como norma supletoria, lo dispuesto por el numeral 298
del Código Procesal Civil, el cual clasifica las excepciones en previas y de fondo,
siendo que estas últimas, cuestionan el cumplimiento de presupuestos procesales
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o atacan el fondo del objeto de la litis y, particularmente, la existencia de los
hechos alegados o las consecuencias jurídicas o derecho material aplicable.
Bajo dicha excepción se analiza la conformidad o no de la pretensión con el
ordenamiento jurídico o bloque de legalidad, quien la invoca pretende desvirtuar la
existencia del derecho procurado por su contraparte, por lo cual resulta válido
apuntar, que éste es uno de los presupuestos materiales de la relación procesal;
siendo que para el presente asunto, la pretensión de la Administración Activa
radica en determinar la comisión de una infracción administrativa. Le corresponde
al Servicio Nacional de Aduanas el ejercicio del control aduanero de acuerdo con
los artículos 22 a 24 de la LGA, asimismo se ha establecido la competencia para
imponer las sanciones conforme a la legislación vigente a la Gerencia de la
Aduana, de esta forma, como unidad técnico-administrativa del Servicio Nacional
de Aduanas, le asiste el derecho de instruir, tramitar y emitir el acto final respecto
a los procedimientos que pretendan determinar la comisión o no de infracciones
administrativas y la correspondiente imposición de sanciones de multa a los
auxiliares de la función pública, por violación de las obligaciones que les prescribe
la ley, respaldándose su accionar los artículos 24 incisos i) y j) de la LGA, 35 bis
inciso n) y 40 inciso b) de su Reglamento, mismos que al efecto prescriben: Artículo 24 de la LGA.- Atribuciones aduaneras: La autoridad aduanera, sin perjuicio de
las atribuciones que le corresponden como administración tributaria previstas en la
legislación tributaria, tendrá las siguientes atribuciones: (…) i) Investigar la comisión de
delitos aduaneros e imponer las sanciones administrativas y tributarias aduaneras
correspondientes. j) Verificar que los auxiliares de la función pública aduanera cumplan
con sus requisitos, deberes y obligaciones.
Artículo 35 bis del Reglamento a la LGA.—Funciones de la Gerencia de la Aduana. La Gerencia de la aduana ejecutará las siguientes funciones: (…) n. Imponer a los
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Auxiliares de la Función Pública Aduanera la sanción de multa, como resultado de los
procedimientos sancionatorios que tramite.
Artículo 40 del Reglamento a la LGA.—Funciones del Departamento Normativo. Este
Departamento tendrá las siguientes funciones: (…) b. Tramitar los procedimientos
ordinarios, los administrativos para el ajuste de la obligación tributaria aduanera, la
aplicación de sanciones de multa y los sumarios señalados en la Ley y su Reglamento, y
preparar para la Gerencia de la aduana el proyecto de resolución respectivo.
Vale hacer notar que el ejercicio de la potestad sancionadora por parte de la
Aduana, debe ajustarse al debido proceso y respetar lo dispuesto en el
procedimiento específico establecido al efecto en los numerales 533 y siguientes
del Reglamento a la Ley General de Aduanas (en adelante RLGA), lo cual
efectivamente sucedió. No teniendo razón el interesado de que se trata de un
procedimiento sumario que debe regirse por la LGAP, pues si el objeto de la litis
es la imposición de una sanción consistente en multa, no queda duda que lo
jurídicamente procedente es seguir el procedimiento administrativo para aplicar
multas contenido en el RLGA.
Queda demostrado el derecho que posee la Administración Activa para incoar el
presente procedimiento en contra del recurrente, teniéndose que para el caso
concreto, la pretensión de la Aduana encuentra el respaldo legal necesario, ergo
actuó en ejecución del contenido de la ley y por ende ajustada al principio de
legalidad, por lo que finalmente, no resulta procedente la excepción de falta de
derecho planteada, dado que se ha actuado dentro de los parámetros señalados
por el Ordenamiento Jurídico y con el ánimo de poner en marcha la potestad
sancionatoria estatal.
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De conformidad con lo expuesto, se desvirtúa la existencia de aspectos
sustanciales que por medio de la figura de las excepciones planteadas, pudieran
producir la desestimación de la pretensión de la Administración Activa.
VI.- Sobre las Nulidades De previo a pronunciarnos sobre el fondo del asunto
conviene referirse a los alegatos de nulidad interpuestos en el curso del
procedimiento sancionatorio. Aduce la recurrente que desconoce los criterios
técnicos por los cuales se ajustó la obligación tributaria, a la vez se ha violado el
principio legalidad, razonabilidad y proporcionalidad, además que la imputación y
intimación comunicada por la autoridad aduanera le generó indefensión, existiendo
omisión de integrar a otras personas interesadas en el procedimiento sancionador,
y haber determinado una sanción existiendo una desproporción entre el monto del
ajuste y el monto de la sanción, ya que por su voluntad y buena fe canceló en su
momento la diferencia de impuestos.
1.- Objeto del Procedimiento Sancionador El recurrente plantea inconformidad
respecto las actuaciones de la Aduana de Limón relacionadas con el
procedimiento de despacho de la mercancías, así como del ajuste de la obligación
tributaria con fundamento en el elemento valor, por carecer de motivación y
criterios técnicos para comunicar el procedimiento de sanción por motivos del
ajuste del valor antes del levante de la mercancías, aspectos que en criterio del
Tribunal no son de recibo en el presente procedimiento sancionador, atendiendo el
objeto del mismo el cual es reprimir las acciones u omisiones que vulneren las
disposiciones del régimen jurídico aduanero, en los términos señalados en los
artículos 230 a 234 de la LGA, y atendiendo el momento procesal en que deben
ser presentados para defender sus intereses frente a las actuaciones de la
autoridad de aduanas. En autos consta que la Aduana, instruye la investigación
contra el señor XXX, por considerarlo acreedora a la sanción prevista en el artículo
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236 inciso 25 de la LGA; toda vez que le endilga haber omitido declarar el seguro
como parte del valor en aduanas, en la declaración aduanera Nº 006-2012-XXX
del 12 de octubre de 2012, que provocaron una diferencia de tributos a favor del
Fisco por la suma de ¢XXX, hecho que fue aceptado por el agente aduanero y
cancelada la diferencia de tributos. Además quedó acreditado en autos que el
recurrente no impugnó el ajuste supra citado, quedando firme este aspecto
técnico.
En efecto, recordemos que el Tribunal Aduanero Nacional, es un órgano contralor
no jerárquico del Servicio Nacional de Aduanas, y en ese sentido sólo puede
entrar a conocer de un determinado asunto, si se ha interpuesto un recurso de
apelación, conforme con lo indicado por el artículo 181 de la Ley General de la
Administración Pública, en relación con el artículo 205 de la LGA, que dispone:
“Artículo 181.-
El contralor no jerárquico podrá revisar sólo la legalidad del acto y en virtud de recurso administrativo , y decidirá dentro del límite de las pretensiones y cuestiones de hecho planteadas por el recurrente, pero podrá aplicar una norma no invocada en el recurso. “
De lo anterior se sigue que la competencia de este Tribunal para revisar el
presente asunto, viene dada en razón de que se presentó un recurso de apelación
contra la sanción impuesta por la Aduana. En consecuencia el Tribunal tiene
limitada su competencia para la revisión del objeto del recurso, verificando si
dentro del procedimiento sancionatorio se han respetado todas las formalidades o
se ha generado indefensión al recurrente, además de la revisión del fondo del
asunto, pero no puede este Tribunal conociendo del recurso de alzada, ir más allá,
y por esta vía reabrir la discusión del despacho aduanero y su efecto en la
obligación tributaria, y revisar si el ajuste estuvo o no a derecho, porque ese no es
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el objeto de esta litis, ni es este el momento procesal o el recurso por medio del
cual podía ser planteado.
En efecto, en la especie se debe afirmar que estamos ante un procedimiento
sancionatorio para aplicar multa, originado en un momento posterior al despacho
de las mercancías, mismo que sirvió de antecedente para la apertura del presente
procedimiento sancionatorio, siguiendo el procedimiento regulado en los artículos
234 de la LGA y 533 y siguientes de su Reglamento, y que es un procedimiento de
sanción iniciado por la Aduana contra el agente aduanero, al estimar que es
acreedor a la sanción de una multa equivalente de $500 pesos centroamericanos,
prevista en el artículo 236 inciso 25 del citado cuerpo de leyes, por efectuar una
incorrecta declaración aduanera respecto al elemento valor de las mercancías
indicadas supra y que generó una diferencia de impuestos cancelados durante el
despacho aduanero.
Por tanto, si el recurrente estaba inconforme con la modificación de la obligación
tributaria aduanera, podía interponer dentro del plazo de quince días posteriores a
la notificación del acto que consideraba lesivo, los recursos que la LGA le otorga al
efecto en su numeral 198, facultad que no practicó y en consecuencia, el
colegiado no valora o se pronuncia sobre este punto del ajuste practicado en el
despacho, porque tal aspecto quedó firme y no es el objeto de la presente litis, tal
y como se señaló. No obstante, al entrar a analizar el fondo del asunto, y examinar
la conducta que se le se atribuye como reprochable al agente aduanero y el tipo
aplicado, siendo el artículo 236 inciso 25 de la LGA, se hará referencia a la
normativa que estaba obligado a cumplir en el presente caso.
2.- Sobre los Aspectos de Racionalidad y Proporcionalidad de la Sanción El
Tribunal en varios antecedentes ha reconocido que el procedimiento sancionatorio
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en sede administrativa, debe respetar una serie de principios y garantías
constitucionales del Derecho Penal, con matices. Dentro de esas garantías se
encuentran entre otros los principios de tipicidad, culpabilidad (que serán
analizados al desarrollar el fondo del asunto) y el de proporcionalidad como
delimitadores de las normas sancionadoras. Con respecto al “principio de
proporcionalidad de las sanciones”, debemos señalar que el mismo deriva del
conocido "principio de proporcionalidad de las penas" formulado en los orígenes
modernos del Derecho Penal. Este principio se traduce en la garantía de que la
sanción que se aplique de manera proporcional a la infracción cometida. Este
principio ha sido calificado por el Tribunal Supremo de España como "principio
propio del Estado de Derecho". 2
Estos principios se reflejan necesariamente en el régimen de las sanciones e
infracciones. El establecimiento de una determinada sanción respecto de una
infracción administrativa se enmarca bajo el principio básico de "proporcionalidad
de las sanciones", según el cual la sanción debe corresponder de forma plena al
ilícito administrativo. La sanción impuesta debe constituir una medida
estrictamente necesaria para alcanzar el objetivo buscado. Por ende, no sólo es
necesaria la previa tipificación legislativa de la infracción y la sanción aplicable,
sino la posterior adecuación de la sanción al caso específico, lo que requiere la
valoración de la culpabilidad del infractor, así como la gravedad de los hechos y,
en algunos casos, hasta la personalidad o capacidad económica del partícipe. En
consecuencia, con la valoración de todos estos aspectos hace posible que frente a
2 Corte de Justicia de la Comunidad Europea 20 febrero 1979, SA Buitoni c/Forma, aff. 122-78, citado por J.F. MILLET: "L’appréciation par le juge administratif des principes du droit communautaire, note sous CAA Nantes, 29 décembre 2000, S. A. Périmedical), p. 273, AJDA, mars 2001, página 273.
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circunstancias propias del caso que, al fin y al cabo, serán las que determinarán la
sanción a imponer.3
Así las cosas, la violación de los principios de razonabilidad y proporcionalidad en
la aplicación de la sanción, por constituirse parámetros de constitucionalidad y que
orientan la aplicación del procedimiento sancionatorio por infracciones
administrativas, conforme al artículo 231 de la LGA4, nos permite señalar que
estos temas por su carácter constitucional, están reservados por competencia a la
Sala Constitucionalidad, misma que al conocer la acción de inconstitucionalidad
número 12-009094-007-CO a las quince horas cinco minutos del día 08 de mayo
del año 2013, promovida contra el inciso 25 del artículo 236 de la Ley General de
Aduanas, la declara sin lugar, y de esa forma obliga al Tribunal Aduanero acatar
su contenido por principio de legalidad prescrito en los artículos 11 de la
Constitución Política de la República, 108 del CAUCA y 11 de la LGAP, y por su
relación con el principio de inderogabilidad singular de las normas, consagrado en
el numeral 13 de la Ley General de la Administración Pública, teniendo que
continuar con la tramitación del expediente administrativo, por cuanto el tipo
sancionador aplicado mantiene su vigencia y efectos en el ordenamiento jurídico.
Por tal razón, el argumento de la recurrente no es de recibo por la claridad del tipo
sancionador aplicado (236 25 LGA), y siendo que no genera transgresión alguna
3 Dictamen C-222-2001 de la PGR.
4 Principio expresamente reconocido en la LGA, artículo 231 que reza: “…Las infracciones administrativas y las infracciones tributarias aduaneras serán sancionables, en vía administrativa, por la autoridad aduanera que conozca del respectivo procedimiento administrativo. Serán eximentes de responsabilidad, los errores materiales o de hecho sin incidencia fiscal, la fuerza mayor y el caso fortuito, en aplicación de los principios de razonabilidad y proporcionalidad…”(El resaltado no es del original)
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al ordenamiento jurídico aduanero, y los derechos de la recurrente, por
consecuencia debe rechazarse este extremo del recurso.
3.- Sobre el Perjuicio Fiscal Sobre este extremo del recurso, hace ver este
Tribunal que el argumento de que no se produjo lesión porque se pagó la
diferencia tributaria determinada por la aduana, no es de recibo para eliminar la
posible sanción, toda vez que la actuación del auxiliar de la función pública
aduanera efectivamente provocó un perjuicio fiscal, afectando el Erario Público. En
efecto, al revisar el DUA y la pantalla denominada “Talones del DUA”, visible a
folio 85, consta un primer pago realizado el 12 de octubre de 2012, por la suma de
¢XXX, posteriormente aparece un segundo pago por un monto de ¢XXX,
cancelado el 13 de noviembre de 2012, por lo que evidentemente la incorrecta
declaración del elemento valor de la mercancía, generó un adeudo fiscal. Así las
cosas, si no hubiese sido por la acción preventiva y oportuna del funcionario
aduanero, que se percata del error cometido, se logró recuperar la diferencia de
impuestos adeudada, porque en efecto se cubrió la totalidad del adeudo tributario
determinado por la Administración, puesto que de lo contrario el Estado no
hubiese podido en ese momento resarcirse del perjuicio causado, antes de
autorizar la salida de la mercancía del recinto aduanero. Es decir, que el perjuicio
económico se causó, se consumó en el momento mismo en que el agente
aduanero consignó en forma errónea la clasificación arancelaria y canceló
incorrectamente los impuestos que correspondían.
Lo cierto es, que el monto correcto fue establecido en virtud de la acción
preventiva y precisa de la autoridad aduanera, por lo que no resulta atendible el
argumento de que no hubo perjuicio económico, por lo que no lleva razón el
recurrente en sus manifestaciones.
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4.- Sobre la Falta de Motivación, Imputación e Intimación de cargos en el presente asunto Sostiene el recurrente que, aparte de no generarse la conducta
ilegítima que se le atribuye, el procedimiento sancionador no establece la
existencia de perjuicio o incidencia fiscal porque se canceló la diferencia de
tributos durante el despacho de la mercancía.
Tenemos que el acto administrativo es la expresión formal de la voluntad de la
Administración, pero tanto su existencia como la validez, dependen de una serie
de requisitos esenciales, los cuales a efectos de análisis se han clasificado en:
materiales, que engloban los elementos subjetivos, la competencia y la
legitimación del órgano que expide el acto, así como los elementos objetivos,
referidos al contenido, motivo y fin5, y por otro lado se tienen los requisitos
formales del acto, que se encuentran enfocados en relación ya sea, a la forma en
que se adopta el acto, al procedimiento que se sigue para su adopción y a la
motivación o fundamentación.
Concretamente con respecto la nulidad alegada, tenemos que la motivación de los
actos administrativos, resulta ser una exigencia del debido proceso y del derecho
de defensa, dado que al conocer las razones sobre los cuales se basa el acto
emanado de la Administración, el administrado logra ejercer una efectiva defensa.
Así, la motivación implica que el acto administrativo contenga la referencia de los
hechos y fundamentos de derecho sobre los cuales encuentra fundamentación,
con el fin de que el administrado conozca las acciones u omisiones por las cuales
ha de ser sancionado o restringido en sus derechos, según sea el caso. El acto
administrativo debe presentarse como una manifestación objetiva, que busca la
consecución de un fin previamente establecido por el ordenamiento jurídico; en
razón de lo cual, la Administración no puede actuar discrecionalmente, sino que
5 Ver artículos 131 a 133 de la LGAP.18
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debe hacerlo tomando en consideración las circunstancias de hecho y derecho
que corresponden en cada caso. Así, la motivación constituye un elemento formal
del acto cuya ausencia es causal de nulidad. En síntesis, la motivación no es sino
la exposición expresa de los motivos del acto, elemento que fue analizado
anteriormente.
La motivación, no es sino la enunciación de los antecedentes fácticos y de
derecho, sobre los cuales se cimienta la actuación de la Administración, es la
expresión de las razones que han llevado a la misma a dictar el acto respectivo. El
artículo 136, inciso 2) de la LGAP define de manera más concreta los alcances de
la motivación, al indicar: “La motivación podrá consistir en la referencia explícita o
inequívoca a propuestas, dictámenes o resoluciones previas que hayan
determinado realmente la adopción del acto, a condición de que se acompañe su
copia.”.
Con base en lo expuesto, tenemos que en el presente procedimiento
sancionatorio, tanto el acto inicial como el acto final que impone la sanción, y a
consideración de este Tribunal, se encuentran debidamente motivados, según se
analiza a continuación, siendo de esta forma improcedentes los alegatos de la
recurrente sobre la ausencia de razones en el actuar de la Administración Activa
respecto a la existencia de incidencia fiscal, y por el contrario, en autos se
constata una expresión suficiente de las circunstancias de hecho que llevaron a la
Aduana para establecer la sanción de cita.
El procedimiento sancionatorio que nos ocupa se genera producto de la revisión
física de la mercancía - semáforo rojo-, siendo ambos procedimientos
independientes entre sí, a pesar de lo cual, no debe obviarse el hecho de que uno
resulta ser el antecedente del otro, siendo que en el primero, se logró comprobar
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que existía una diferencia en los datos declarados por el agente aduanero XXX,
situación que no fue rebatida, quedando en firme dicho procedimiento, y es a raíz
del mismo que se da la condición fáctica y legal para abrir el presente
procedimiento sancionatorio, en el cual, la Aduana procedió, a partir de los datos
generados en el procedimiento precedente, a efectuar una relación de hechos y
prueba técnica, que sirven de fundamento para la sanción impuesta
En definitiva, tanto el acto inicial como el final, contienen los hechos y normas que
con claridad le proporcionan a la persona investigada, la noción completa y
precisa del cuadro acusado y sancionado, respectivamente con lo cual la
imputación e intimación de cargos respeta las reglas del derecho al debido
proceso y defensa. De la misma forma, desde el inicio del procedimiento que nos
ocupa, la Aduana estableció las disposiciones que consideraba pudieron ser
violentadas, para fundamentar la omisión alegada en autos. En la especie, el acto
inicial fue dictado acorde con lo prescrito por la normativa administrativa y
aduanera, conteniendo un debido análisis del caso concreto, estudiando cada uno
de los hechos que configuran la imputación efectuada al auxiliar de la función
pública, donde se relacionan los elementos del cuadro fáctico con su
correspondiente respaldo probatorio y bajo la argumentación de las razones que
permitieron fundamentar la decisión final de la Administración, aspectos todos que
serán ampliados en el apartado de fondo de la presente Sentencia, donde se
comprobará que el acto recurrido se ajusta a la teoría del delito, conteniendo los
tres estadios que componen la misma, y donde se establecerá como
efectivamente tanto el A Quo como este Órgano de Alzada, señalan la incidencia
fiscal que generó la actuación de la recurrente, razón por la cual no resultan de
recibo las nulidades indicadas.
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Se evidencia en autos que no solamente se ha seguido el debido proceso, sino
que se ha cumplido con el requisito de forma, cual es la suficiente motivación,
imputación e intimación de cargos, no llevando razón el recurrente al pretender
una falta de fundamentación, ya que como se señaló, existe un procedimiento de
ajuste del elemento valor en el despacho, que sirve de antecedente al caso
concreto, a raíz del cual, en autos se procede a realizar el análisis de tipicidad y
culpabilidad, que finalmente generan la certeza necesaria en la Administración, no
solo para imputar la conducta a la agente aduanera en tales hechos, sino para
sentar su responsabilidad en el acto final, con la consecuente imposición de la
sanción que por mandato legal corresponde. Nótese que las presunciones
establecidas en el acto inicial, además de suficientes, fueron debidamente
comprobadas junto con la demostración de negligencia por parte del aquí
recurrente, demostrándose la responsabilidad del agente aduanero y el perjuicio
fiscal causado, tal cual se tratará en el análisis de fondo de la presente resolución,
bastando para los efectos de la nulidad alegada, dejar plasmada la efectiva
existencia de las justificaciones fácticas y de derecho por parte de la Aduana, a lo
largo del presente procedimiento, lo cual torna improcedentes los alegatos sobre
falta de motivación, y deficiente imputación e intimación de cargos, mismos que se
rechazan por las razones expuestas. Con base en lo expuesto, se rechazan los
argumentos de nulidad por omisión en los elementos del acto, aducido por la
recurrente.
5.- Debido proceso y ejercicio de defensa Solicita el interesado se revisen las
actuaciones de la Aduana, por considerar se ha violentado el debido proceso y
derecho de defensa. En este sentido se hace notar que en expediente
administrativo, consta el dictado de la resolución de apertura del procedimiento
sancionador, bajo número RES-AL-DN-XXX-2013, según corre a folios 24-31,
misma que fue notificada al agente aduanero, brindándole la información relativa a
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los hechos y fundamentación legal que sustentaba la decisión de inicio, así como
el reconocimiento del plazo de ley para escuchar sus argumentos de descargo y
elementos de prueba; los cuales fueron aportados por el agente aduanero a través
del escrito con fecha de recibo 17 de junio de 2013, que consta a folios 32-34,
alegatos que han sido conocidos y debatidos por la aduana al dictar la resolución
final número RES-AL-DN-XXX-2014. También consta en autos la información que
la autoridad aduanera le comunica al recurrente en cuanto al tiempo y recursos
que podía presentar contra el acto final. Derecho que fue materialmente ejercicio
por el agente aduanero con el escrito con fecha de recibo 18 de marzo de 2014,
donde interpone los recursos de reconsideración y apelación e incidente de
nulidad absoluta. Por último se encuentra acreditado en expediente que el agente
se apersona al Tribunal Aduanero en fecha 21 de abril de 2014, dentro del término
otorgado por la aduana para reiterar y ampliar alegatos ofrecidos con el escrito de
apelación en contra de la sanción impuesta. Con ello, determina el Colegiado que
las actuaciones de la Aduana cumplen con la normativa aduanera que regulan el
procedimiento sancionador (artículos 230-234) y que el administrado ejercicio sus
derechos plenamente defendiendo sus argumentos y pretensiones, con lo cual no
advierte vicios procesales que deban ser declarados o subsanados, teniendo que
rechazar este extremo del recurso también. Por ello, los defectos apuntados por
el interesado en sentido de haber omitir indicar el monto de la sanción y el tipo de
cambio que usó, y señalar en el acta de notificación otro número de resolución y a
otra persona, no provocaron indefensión alguna en la especie por cuanto el
recurrente desde un inició conoció y se defendió de los cargos imputados,
presentando los escritos y argumentos de su defensa, así como haber reconocido
la razón y autorizar la rebaja en un 50% conforme el numeral 233 de la LGA,
alegatos que fueron atendidos oportunamente por la Aduana, con lo cual se
rechaza también este extremo del recurso.
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6.- Responsabilidad del agente aduanero por la declaración de las mercancías El recurrente afirma existe nulidad por falta de notificación a todas las
partes interesadas. Teniendo que aclarar que el objeto del caso, se trata de un
procedimiento sancionatorio, donde se llama al agente aduanero con el fin de
investigar su posible responsabilidad por el error detectado en este despacho
respecto del elemento valor. En primer término se hace saber que fue llamado con
sustento en el numeral 236 inciso 25 de la LGA, para determinar si procede o no
imponer la sanción de $500. Los agentes aduaneros, son calificados por la
legislación aduanera como auxiliares de la función pública, según lo establecen los
artículos 11, 12, y 16 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (en
adelante CAUCA), 28 y 33 de la LGA, en cuanto asesores en la materia técnica
aduanera y de comercio exterior, teniendo entre otras funciones: a) orientar y
asesorar al importador o exportador en los procedimientos aduaneros, teniendo en
consideración la complejidad de las regulaciones que pueden darse en temas tan
variados como restricciones no arancelarias, impuestos, cuotas compensatorias,
reglas de origen y las formalidades relativas a la nacionalización y exportación de
mercancías, lo mismo que respecto al comercio exterior cuya amalgama de
normas, procedimientos, reglas y principios que se aplican en el marco
internacional, deben ser atendidas por peritos en la materia, y b) coadyuvar con la
Administración en la gestión aduanera, buscando con ello la calidad en el ejercicio
del encargo delegado por el Estado, llevando a cabo una labor de coadyuvancia
con los órganos de la Administración en la gestión pública aduanera;
resumiéndose su razón de ser en una atención más técnica y especializada a los
administrados.
Es precisamente en razón de tales características, que surge una relación
particular que liga a los agentes aduaneros con la Administración, colocándolos en
una correspondencia de particular fuerza, categorizada dentro de las relaciones de
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sujeción especial señaladas por el artículo 14 de la Ley General de la
Administración Pública (en adelante LGAP); es precisamente en razón de tal
relación, caracterizada por las funciones de los agentes aduaneros y la relevancia
que sus competencias revisten para el interés público, que se generan en la
persona de estos auxiliares de la función pública una serie de obligaciones y
responsabilidades, que vienen a regir el ejercicio de su labor. Como consecuencia
de este régimen de responsabilidad, los agentes aduaneros no solamente serán
garantes ante el importador o exportador, personas a las que representan en los
despachos aduaneros, sino también ante el Fisco, como consecuencia
precisamente del mandato que ostentan y de las funciones que desempeñan
como coadyuvantes de la Administración.
En relación a la responsabilidad del importador, no debe ser confundida, cuando
se trate de un procedimiento determinativo o del procedimiento sancionatorio.
Porque el sujeto pasivo de la obligación tributaria aduanera, sea el obligado a su
cumplimiento, es el contribuyente, o quien resulte responsable del pago, en razón
de las obligaciones que le impone la ley, por lo que sujeto pasivo no será
solamente quien realice directamente el hecho imponible (contribuyente) sino
también otras personas a quienes la ley denomina “responsables”, aún cuando
sean ajenos al mismo, es decir, son responsables u obligados por deuda ajena6.
En esta última categoría se encuentra situado el agente aduanero, quien resulta
ser solidariamente responsable junto con su mandante por el pago del adeudo
tributario, sus intereses, multas y demás recargos correspondientes que surjan o
se deriven de las operaciones aduaneras en que intervengan,7 razón por la cual,
podrá la Administración, cuando determine la existencia de sumas pendientes de
cancelar, elegir si dirige su acción cobratoria contra el consignatario o consignante
6 Ver artículos 21 del Reglamento al Código Aduanero Uniforme Centroamericano, en adelante RECAUCA, 54 de la LGA y 15, 17, 20 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios.7 Ver artículos 17 del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, en adelante CAUCA, 21 del RECAUCA y 36 de la LGA.
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de las mercancías, según se esté ante importaciones o exportaciones, o bien,
contra el agente aduanero que como representante legal de su mandante, actuó
en el despacho aduanero de las mismas.
En este punto, cuando se está en presencia de procedimientos sancionatorios,
como el presente, al tratarse de materia impositiva, y al ser la sanción personalísima, debe individualizarse la acción u omisión que señala el tipo
infraccional, siendo que el elemento que determina la persona contra la cual se
instruye el procedimiento, viene establecida por la tipicidad de su conducta, por lo
que es preciso determinar si la conducta se adecúa a los supuestos establecidos
en la norma y que la misma le sea atribuible a título de dolo o culpa, sin que
concurra ninguna eximente de responsabilidad. En razón de lo anterior, a
diferencia de los procedimientos de ajuste y modificación de la obligación tributaria
aduanera, la responsabilidad que se determina en los procedimientos
sancionatorios es personal, la cual viene definida por lo que establece el tipo
sancionatorio específico.
Por ello el tema de la responsabilidad tratándose de procedimientos
sancionatorios, va a considerar únicamente aquellas personas o partes cuya
conducta eventualmente se adecúe al tipo descrito en la norma (LGA), resultando
inadmisibles los argumentos donde se pretende traer al caso a otras personas
ajenas a la condición de agente aduanero declarante. Para precisar aún más las
razones por las cuales los agentes aduaneros resultan ser los sujetos activos de la
infracción sobre la cual versa la presente litis, el párrafo 2 del artículo 33 de la
LGA, señala que es el agente aduanero quien rinde la declaración bajo fe de
juramento, y por dicho acto deberá responder en forma personal, aspecto que fue
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ampliado por el legislador en el numeral 86 del mismo cuerpo normativo, que al
efecto señala:
“… Para todos los efectos legales, la declaración aduanera efectuada por un
agente aduanero se entenderá realizada bajo la fe del juramento. El agente aduanero será responsable de suministrar la información y los datos necesarios para determinar la obligación tributaria aduanera, especialmente respecto de la descripción de la mercancía, su clasificación arancelaria, el valor aduanero de las mercancías, la cantidad, los tributos aplicables y el
cumplimiento de las regulaciones arancelarias y no arancelarias que rigen para las
mercancías, según lo previsto en esta Ley, en otras leyes y en las disposiciones
aplicables. …” (El resaltado no es del original)
El cuadro normativo citado, (236 inciso 25LGA) hace responsable al agente
aduanero de suministrar los datos incorporados en la declaración aduanera,
debiendo asumir las consecuencias que de su labor se desprendan, por lo cual es
de suma importancia realizar su labor de forma diligente y acorde al Ordenamiento
Jurídico Aduanero, como por ejemplo: verificar los datos correctos de las
mercancías que presenta a despacho aduanero, o elaborar personalmente las
declaraciones aduaneras; pues de por medio esta su propia responsabilidad, y es
él quien debe saber y medir los riesgos a los que eventualmente pueda quedar
expuesto. Por las razones expuestas, deben rechazarse los alegatos esgrimidos
por el recurrente en relación con la responsabilidad de terceros en los hechos
investigados.
7.- Nulidad por falta de tipificación Establece el recurrente que no se puede
aplicar sanciones fuera de la forma y tiempo establecida 103 c) de RECAUCA. En
este punto debemos manifestar que de acuerdo con nuestro sistema jurídico, lo
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dispuesto en las normas centroamericanas derivadas del Tratado de Integración
Económica, debe tener una interpretación integral o global respecto del
ordenamiento interno de cada país, de allí que algunos temas se regulan en forma
general y otros en forma muy puntual, para garantizar por un lado la uniformidad
de ciertas regulaciones y la flexibilidad en otras, para que lo establecido no riña
con las normas internas de cada Estado miembro, bajo el respeto del principio de
la Soberanía de los Pueblos y con ello garantizar la efectiva integración
perseguida. Por ello, en una correcta interpretación de la normativa aduanera el
artículo 101 del RECAUCA establece una pauta importante para cada país al
señalar:
“Artículo 101 Resultados de la verificación inmediata De existir conformidad entre lo declarado y el resultado de la verificación inmediata, se otorgará el levante. Cuando los resultados de la verificación inmediata demuestren diferencias relacionadas con clasificación arancelaria, cantidad, valor aduanero, origen de las mercancías u otra información suministrada por el declarante o su representante respecto al cumplimiento de las obligaciones aduaneras, el servicio aduanero procederá conforme a la legislación que regule la materia. Sin perjuicio del procedimiento administrativo correspondiente, el servicio aduanero podrá autorizar el levante de las mercancías, previa presentación de una garantía que cubra los derechos e impuestos, multas y recargos que fueren aplicables.”
Es decir, la norma ordena que cuando existen discrepancias en el resultado de la
verificación física realizada por la Aduana en el procedimiento de despacho,
referido a diferencias relacionadas con clasificación arancelaria, cantidad, valor
aduanero, origen de las mercancías u otra información suministrada por el declarante
o su representante respecto al cumplimiento de las obligaciones aduanera, “el servicio aduanero procederá conforme a la legislación que regule la materia”, sea el bloque de legalidad de cada país, que rige para este tipo de situaciones, en
nuestro caso no solo es la normativa general centroamericana sino la legislación
nacional, por la propia naturaleza de las normas centroamericanas, que derivan de un
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acuerdo general y remite a la norma nacional la reglamentación específica . En otras
palabras, lo que la norma centroamericana establece es que se faculta a cada Estado a imponer multas en el proceso de verificación o en forma posterior, según su
normativa interna, y ya que antes de la promulgación del CAUCA III y su Reglamento,
nuestro sistema jurídico determinó desde el año 1996, con la promulgación de la Ley
General de Aduanas Nº7557, que la imposición de las sanciones administrativas o
tributarias se realizan a través de un procedimiento especial8 de multas o un
procedimiento ordinario cuando se trata de la suspensión de un auxiliar de la función
pública aduanera previsto en la ley, por lo que no lleva razón el recurrente en su
alegato de nulidad.
Lo anterior por cuanto, la aplicación de las multas corresponden al Derecho Penal
Tributario, en el que se establece una distinción entre ilícitos o infracciones
administrativas tributarias y delitos tributarios tal y como lo prevé la normativa
centroamericana y nacional y, en realidad no existe una diferencia esencial entre
ambos, sino que más bien se trata de una elección de política criminal del
legislador y las diferencias que se han apuntado entre ambos, refieren
fundamentalmente a tres aspectos, a saber: 1- al Órgano sancionador; 2- al
Procedimiento; y 3- a la Sanción que se pueda imponer. Además, existe consenso
doctrinario, en el sentido de que en un Estado Democrático, dichas diferencias no
son suficientes para sustraer a los ilícitos administrativos del régimen de garantías
constitucionales que rigen el derecho penal, de allí que nuestro legislador en
procura de dar mayores garantías constitucionales, optó porque los
procedimientos sancionatorios se realicen en un procedimiento especial y no en el
despacho aduanero que tiene un objetivo distinto, cual es el la determinación de la
obligación tributaria aduanera. Dicho procedimiento esta desarrollado en el
artículo 234 de la LGA que establece que “Cuando la autoridad aduanera determine la
8 Ver artículos 231, 232, 234 y 192 y siguientes de la LGA28
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posible comisión de una infracción administrativa o tributaria aduanera sancionable con
multa, notificará en forma motivada al supuesto infractor, la sanción aplicable
correspondiente, sin que implique el retraso ni la suspensión de la operación aduanera,
salvo si la infracción produce en el procedimiento un vicio cuya subsanación se requiera
para proseguirlo. El presunto infractor contará con cinco días hábiles para presentar sus
alegaciones, transcurrido este plazo, la autoridad aduanera aplicará la sanción
correspondiente, si procede.” Establece además dicho artículo que en “el caso de
infracciones administrativas sancionables con suspensión, la autoridad aduanera
deberá iniciar el procedimiento dispuesto en el artículo 196” de esa Ley.
De manera que la alegación acerca de que el procedimiento para la ampliación de las
multas es el tipificado en el artículo 103 del RECAUCA9 que establece que “Cuando
efectuada la verificación inmediata y habiéndose determinado diferencias con la declaración,
éstas se subsanen, se paguen los ajustes y multas, o en los casos en que proceda, se rinda
la garantía correspondiente, no es aplicable en nuestro país, en virtud de que el
RECAUCA en el artículo 101, establece la posibilidad de aplicarlo o no dependiendo de su
normativa interna, que opta por un sistema de imposición de sanciones de carácter
administrativo acorde con las disposiciones del debido proceso constitucional y legal,
precisamente por haber tenido la experiencia de aplicar por muchos años del CAUCA I, que
establecía que las multas se debían aplicar en el procedimiento de despacho bajo una
formulación casi instantánea, con solo la corroboración del error cometido en criterio de la
aduana procedimiento que rozaba con las reglas del debido proceso legal en materia 9 RECAUCA: “Artículo 103 Autorización del levante
El Servicio Aduanero autorizará el levante de las mercancías en los casos siguientes: a. Cuando presentada la declaración en los términos del artículo 91 de este Reglamento, no corresponda efectuar la verificación inmediata. b. Si efectuada la verificación inmediata, no se determinan diferencias con la declaración o incumplimiento de formalidades necesarias para la autorización del régimen solicitado. c. Cuando efectuada la verificación inmediata y habiéndose determinado diferencias con la declaración, éstas se subsanen, se paguen los ajustes y multas, o en los casos en que proceda, se rinda la garantía correspondiente. El levante no se autorizará en el caso previsto en el literal c) del párrafo anterior, cuando la mercancía deba ser objeto de comiso administrativo o judicial de conformidad con la ley.”
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Expediente Nº 178-2014 Sentencia Nº 145-2014 Voto Nº 170-2014
sancionatoria, que se empieza exigir a raíz de la creación de la Sala Constitucional, al igual
que la tendencia doctrinaria del derecho administrativo sancionador que determina la
exigencia de respetar los principios del derecho penal, cuando se va a imponer una sanción
de carácter administrativo con sus correspondientes matices, razón por la cual el REACUCA
actual, sabiamente en el artículo 101 en materia de aplicación de multas, señala que el
Servicio Nacional de Aduanas procederá conforme la legislación de cada.
Debe recordarse, que el artículo 102 del CAUCA I, desarrollaba dentro del CAPÍTULO XXI
Del Aforo y Retiro de Mercancías que “Los derechos, tasas, multas y otros cargos
aduaneros serán los vigentes a la fecha de aceptación de la póliza correspondiente. (…)”
el artículo 103 que era claro en señalar que “Solamente podrá retirarse la mercancía de la
aduana mediante prestación de la póliza canceladas, o, en su caso, de la caución del
monto de la liquidación correspondiente.” Complementariamente, el artículo 104 disponía
quienes eran los “obligados al pago de derechos, multas, tasas y otros cargos
aduaneros, así como de los demás gravámenes que resulten aplicables de conformidad
con otras leyes”, indicando: “a) El consignatario de las mercancías o su agente aduanero,
en cuanto a la importación; b) El remitente de las mercancías al extranjero o su agente
aduanero en cuanto a la exportación; y c) Las personas que resulten responsables por
contrabando, defraudación fiscal y demás infracciones previstas en este Código y sus
reglamentos y en otras leyes aplicables.”
Correlativamente, en el RECAUCA I, en lo relacionado al aforo de las mercancías y la
aplicación de las multas, en la sección 5.14, numerales 5 y 6 se establecía que “si el
Vista encontrare diferencias entre la naturaleza, el valor, peso o cantidad de la unidad
gravable de las mercancías declaradas…” “a) La verdadera naturaleza de las
mercancías o, en su caso, su valor, peso o cantidad de la unida d gravable correcta,
determinados conforme lo dispuesto con la legislación arancelaria; b) El número de
la partida, subpartida o inciso arancelario que corresponda conforme a su verdadera
naturaleza y el gravamen respectivo; c) El monto de los derechos que correspondería
aplicar, de aceptarse como buena la declaración presentada; y ch) La diferencia que
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resulte de liquidar la póliza conforme lo declarado y lo que legalmente corresponda”.
procede a realizar las anotaciones de la siguiente manera: “ a)Cuando el gravamen
que deba aplicarse conforme la verdadera clasificación arancelaria de las mercancías
sea inferior al declarado en la póliza, hará la corrección pertinente y aplicará a quien
solicita la destinación una multa, en moneda nacional, equivalente al 5% sobre la
diferencia de los derechos aduaneros pero en ningún caso, menor a cinco ni mayor a
cien pesos centroamericanos; b) Cuando el gravamen que deba aplicarse conforme
la verdadera clasificación arancelaria de las mercancías sea mayor que el de la
fracción arancelaria citada por el declarante, hará la corrección pertinente y aplicará a
quien solicita la destinación una multa, en moneda nacional, equivalente al 25% sobre
la diferencia de los derechos aduaneros, pero en ningún caso, menor a cinco ni
mayor a cien pesos centroamericanos; …”
No obstante ser esta vieja práctica para la imposición de una sanción a través de una
multa, hoy día el derecho aduanero costarricense, define luego de la experiencia
tenida, que la imposición de las sanciones administrativas sancionadas con una multa
para errores cometidos en el despacho aduanero, deben realizarse en forma diferida
al proceso de determinación de la obligación tributaria aduanera, y con ello garantizar
la ampliación de los principios inspirados en el derecho penal, cumpliendo así con el
debido proceso constitucional y legal. De allí que la normativa establezca un plazo de
6 años de prescripción (artículo 231) para imponer las sanciones correspondientes.
En relación con la argumentación de que se opone al procedimiento sancionatorio
porque la diferencia indicada como adeudo tributario fue cancelada con anticipación
al levante de las mercancías, por lo que no se originó perjuicio fiscal, ni vulneración
del régimen jurídico, que son elementos fundamentales del tipo de sanción aplicada,
es un aspecto que se desarrolla en el fondo de las consideraciones. Por todo lo antes
expuesto, no lleva razón el recurrente en este extremo del recurso y en consecuencia
se rechaza. 31
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VI- SOBRE EL FONDO Estima este Tribunal que la sanción aplicada al
recurrente, ha sido impuesta en estricto cumplimiento con las disposiciones que la
normativa aduanera exige al efecto, observando los preceptos de tipicidad,
antijuridicidad y culpabilidad como se analizará de seguido.
En primer término alega el interesado que no existe infracción administrativa ni
tributaria, porque no hay perjuicio fiscal, ya que el monto del ajuste, razón por la
cual nos detendremos a revisar la tipicidad según los numerales citados por la
recurrente, siendo estos el 236 inciso 25 LGA y 242 de la LGA
En este punto debemos manifestar que ha reconocido el Tribunal la aplicación de
los principios que inspiran el ordenamiento penal a la materia aduanera, pero con
ciertos matices, de manera que, la parte general de Código Penal. Además como lo
ha delimitado la Sala Constitucional, al señalarlo como elemento integrante del
debido proceso incluso en materia de procedimiento administrativo sancionador10.
En el caso en estudio, dicho conflicto no existe, pues el legislador tratándose del
artículo 236 inciso 25 y 242 ambos de la LGA, dispuso situaciones diferentes, ya
que si bien en ambos artículos se requiere la existencia del prejuicio fiscal, lo
cierto es que se diferencia en la imposición de la pena precisamente si ese
perjuicio fiscal es inferior o superior a cien pesos centroamericanos, para lo cual
se debe analizar cada caso.
En el tipo sancionador del artículo 236 25 de la LGA, la multa de quinientos pesos
centroamericanos se regula de la siguiente forma:
10 Ver Voto de la Sala Constitucional Nº 3929 del año de 199532
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“Será sancionada con multa de quinientos pesos centroamericanos, o su
equivalente en moneda nacional, la persona física o jurídica, auxiliar o no de la
función pública aduanera, que: 25.-Presente o transmita los documentos, la
información referida en el inciso anterior o la declaración aduanera, con errores u
omisiones que causen perjuicio fiscal, o los presente tardíamente, salvo si está
tipificado con una sanción mayor. (El resaltado no es del original)
De conformidad con el tipo infraccional trascrito, considera este Tribunal que los
hechos que enmarcan este caso, se encuadran como infracción administrativa
contenida en el artículo 236 inciso 25 de la LGA, toda vez que estamos ante un
error por haber omitido declarar el seguro como parte del valor en aduanas, en la
declaración aduanera Nº 006-2012-XXX del 12 de octubre de 2012, que causó
una diferencia de tributos a favor del Fisco por la suma de ¢XXX, suma cancelada
a favor del Fisco según consta a folio 85, y esos hechos se adecuan a todos los
elementos del tipo, puesto que se está en presencia de errores u omisiones en la
declaración aduanera que causen perjuicio fiscal, menor a $100; de tal suerte que
en la legislación aduanera ésta norma existe y castiga con una sanción de $500
pesos centroamericanos, y por tal motivo no puede encuadrar en el artículo 242
LGA que castiga con una sanción mayor, pero exige una vulneración al régimen
que ocasione un perjuicio mayor a $100, que no es lo que sucede en la especie,
como retomaremos más adelante.
Es así, como en el caso tenemos demostrado que la diferencia o perjuicio
causado fue de ¢XXX y siendo que a la fecha en que surge el hecho generador
de la obligación tributaria aduanera (el momento de la aceptación de conformidad
con el artículo 55 LGA), el tipo de cambio del colón respecto del dólar era de
¢492.41, según se consigna en la declaración aduanera visible a folio 82, por lo
que el perjuicio generado es inferior a cien pesos centroamericanos, que en ese
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momento eran ¢49.241.00. Consecuentemente, estamos en presencia de una
infracción administrativa, regulada en el numeral 236 25 LGA, por lo que no lleva
razón la interesada, quien argumenta que no corresponde ningún tipo
sancionador al hecho investigado en este expediente, dado que la recurrente
manifiesta que no le son aplicables los numerales 236 25 ni el 242 de la LGA.
En la especie, el A Quo fundamenta la pretensión estatal acusando la violación del
Régimen Jurídico, conducta infraccional cuyo tipo y sanción está regulada en el
artículo 236 inciso 25 de la LGA, el cual literalmente dispone:
"Artículo 236.- Multa de quinientos pesos centroamericanos.Será sancionada con multa de quinientos pesos centroamericanos, o su equivalente en
moneda nacional, la persona física o jurídica, auxiliar o no de la función pública aduanera que:
25. ) Presente o transmita los documentos, la información referida en el inciso anterior o
la declaración aduanera, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, o los
presente tardíamente, salvo si está tipificado con una sanción mayor.” (El resaltado no
es del original).
Corresponde, en consecuencia, analizar la norma en relación con lo actuado en el
presente caso, considerando la función de este Colegiado de ser un órgano
contralor de la legalidad de las actuaciones del Servicio Nacional de Aduanas, y
partiendo de que por la materia que trata esta litis, consiste en el ejercicio de la
potestad represiva del Estado y de la pena impuesta al recurrente, con las
garantías propias del Derecho Penal aplicable al asunto y bajo los lineamientos
doctrinales del Derecho Sancionador11. Posteriormente, al realizar en el caso
11 Sobre los principios y garantías del Derecho Penal que resultan aplicables en materia sancionatoria administrativa con matices ha sido amplia la jurisprudencia de este Tribunal. Entre otras sentencias se puede
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concreto, el examen de la disposición normativa supra transcrita, se entrará al
análisis de las argumentaciones que la parte ha invocado en el ejercicio de su
derecho de defensa.
Sobre el cumplimiento del principio de legalidad o nullum crimen, nulla poena sine
lege, inicialmente lo resumimos como la sujeción a la reserva de ley en materia
sancionatoria, según la cual únicamente en virtud de la ley se puede afectar la
esfera jurídica de los administrados, creando sanciones y los tipos o conductas
que pueden calificarse como infraccionales, lo cual crea una doble garantía: la
primera, de orden material, consistente en la exigencia de la predeterminación
normativa de las conductas ilícitas y de las sanciones correspondientes cuestión
que ha sido superada con el dictado de la Ley General de Aduanas vigente desde
1996 y que establece en el Título X el caudal sancionador que busca mantener la
vigencia jurídica de todo el engranaje normativo aduanero y la segunda de
carácter formal, se refiere al rango necesario de las normas que tipifiquen dichas
conductas y regulen las sanciones aplicables que no encuentra violación alguna
en Costa Rica dado que cumple con los requerimientos constitucionales para
poder ser aplicada. Se trata entonces de que al momento de la intimación, el
órgano con competencia sancionadora pueda encontrar una conducta infraccional
creada por ley formal con las posibles integraciones reglamentarias permitidas a
nivel constitucional. En relación con el principio de legalidad, a contrario que lo
esgrime el recurrente en el caso bajo examen, no ha sido violado, puesto que no
existe quebranto del mismo, en la medida de que la potestad sancionadora la
ver las número 002-98, 21-98, 21-99, 57-00, 61-00, 67-00, , 67-00, 039-01, 043-01, 044-01, 046-01, 049-01, 050-01, 051-01, 052-01, 053, 054-01, 079-01, 080-01, 098-01, 100-01, 101-01, 108-01, 109-0117-01, 118-01, 132-01, 018-02 y 053-02. 056-02, 063-02, 069,00, 25-2003, 188-05, 124-2005, 192-2006, 254-2006, 314-2007, 354-2007, 142-2008, 218-2008, 115-2009,003-2099,051-2009,109-2009,034-2010,043-2010,082-2010,009-2011,013-2011, 034-2011, 025-2012.
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ejerció la Autoridad Aduanera aplicando una sanción que ha sido creada a través
de una disposición que tiene rango de ley, en razón de la importancia que el
legislador le concedió a esta materia punitiva, toda vez que es la propia Ley
General de Aduanas, dictada por la Asamblea Legislativa, y no una norma de
rango inferior, la que establece en su articulado la norma sancionadora.
Por su parte el principio de tipicidad, exige que las infracciones administrativas
cumplan condiciones esenciales de validez constitucional y a la vez, las sanciones
correspondientes, se encuentren claramente definidas por la ley. Al respecto, la
Sala Constitucional ha manifestado que la exigencia de predeterminación
normativa de las infracciones y las sanciones correspondientes se proyecta sobre
"…la tipificación de las conductas como tales, y también respecto de su
graduación y escala de sanciones, de modo que el conjunto de normas aplicables
permita predecir, con suficiente certeza, el tipo y el grado de sanción susceptible
de ser impuesta al administrado." (Voto No. 8193-00). Resulta de aceptación
general, que sin tipicidad no hay infracción, es decir, tiene que contemplarse
específicamente en la norma la conducta infractora y sus autores, para poder ser
sancionados. Esto es, no puede sancionarse genéricamente y dejarse después la
concreción de la pena a los funcionarios de la Administración Activa, razón por la
cual se debe determinar si el tipo infraccional en análisis, es claro y preciso, tal y
como lo ha señalado la jurisprudencia constitucional, al señalar: “Los tipos penales
deben estar estructurados básicamente como una proposición condicional, que
consta de un presupuesto (descripción de la conducta) y una consecuencia
(pena), en la primera debe necesariamente indicarse, al menos, quién es el sujeto
activo, pues en los delitos propios reúne determinadas condiciones (carácter de
nacional, empleado público, etc.) y cuál es la acción constitutiva de la infracción
(verbo activo), sin estos dos elementos básicos (existen otros accesorios que
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pueden o no estar presentes en la descripción típica del hecho) puede asegurarse
de que no existe tipo penal.” (Voto 0778-95).
Respecto de dicho principio deben revisarse los siguientes elementos:
-Descripción de la Conducta: Para la aplicación de la norma citada corresponde
verificar cuáles son los presupuestos básicos para su aplicación. De principio es
una norma que contiene varias conductas como ocurre en la mayoría del
articulado de la ley aduanera. Parte de una acción realizada que se relaciona con
una obligación exigida por la normativa y para su cumplimiento se debe dar en dos
posibles formas:
1- “Presente”
2- “Transmita”
Cualquiera de los dos medios deben utilizarse para hacer llegar al órgano
aduanero “los documentos” escritos o impresos o “la información” entendida como
la transcripción en un medio informático de datos exigidos en la declaración
aduanera para cualquier régimen aduanero. Siguiendo el texto, la construcción de
las conductas hace referencia al inciso anterior (inciso 24 del Artículo 236 de la
LGA) por lo que se debe entender que se refiere a “los requisitos documentales” o
“la información” que requieran la ley o sus reglamentos. Adiciónese que se
contemplan las conductas con errores o con omisiones pero que se cometan en
alguno de los datos o documentos que se requieran para efectuar una declaración
aduanera correcta.
En todos los casos se debe cumplir una condición que exige el tipo y es que cada
conducta realizada con errores u omisiones requiere que cause un “perjuicio
fiscal”, estimándose como una disminución en la Obligación Tributaria Aduanera
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que legalmente corresponde, por alteración de alguno de sus elementos y no
tipifique como infracción tributaria. Finalmente el ordinal agrega otras conductas
que tienden a sancionar la “presentación tardía” de documentos bajo las
condiciones ya apuntadas, eliminando del tipo el error o la omisión.
En concreto, el inciso 25 del artículo 236 LGA regula las siguientes conductas:
1-presentar o transmitir los documentos, la información requerida por esta
ley o sus reglamentos para determinar la obligación tributaria aduanera o
para demostrar el cumplimiento de otros requisitos, o la declaración
aduanera con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal.
2. presentar los documentos, la información requerida por esta ley o sus
reglamentos para determinar la obligación tributaria aduanera o para
demostrar el cumplimiento de otros requisitos, o la declaración aduanera en forma tardía.
Para el presente caso baste determinar la conducta activa realizada por la persona
investigada a fin de ver si encuadra en algún supuesto de los expuestos.
Recordamos que los hechos que se tienen por acreditados que estamos ante un
error por haber omitido declarar el seguro como parte del valor en aduanas, en la
declaración aduanera Nº 006-2012-XXX del 12 de octubre de 2012, que causó
una diferencia de tributos a favor del Fisco por la suma de ¢XXX, debidamente
cancelado por el agente aduanero, cuadro fáctico que en expediente se ha
calificado de error cometido en la declaración aduanera al someterse las
mercancías al régimen de importación definitiva, a través de la presentación de la
Declaración Aduanera de reiterada cita. Siendo así las cosas, con la lectura del
artículo 86 de la LGA y sus reformas, se puede constatar la obligación del agente
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aduanero de “suministrar la información y los datos necesarios para determinar la
obligación tributaria aduanera”, de interés para esta litis se tiene por cierto que, se
envió a la Aduana por transmisión electrónica, con la clasificación arancelaria
incorrecta, causando un perjuicio fiscal, el cual si bien fue cancelado
posteriormente con el talón de pago que corre a folio 85, el mismo se dio en razón
de la acción negligente del agente y fue determinado por la actuación fiscalizadora
llevada a cabo por el funcionario aduanero en el ejercicio del control inmediato.
En tal sentido estima este Tribunal, que no son de recibo los argumentos del
recurrente, por haber quedado demostrado que ocurren en la especie los
elementos del tipo, puesto que hubo una presentación y transmisión del DUA No.
XXX con errores que causaron perjuicio fiscal tal y como ya se indicó, lo que le
generó un ajuste en la obligación tributaria, hecho que no fue discutido en el
proceso de despacho (control inmediato), sino que quedó firme, al haber sido
aceptada tal modificación y el ajuste, (ver hecho probado 2) sin interponerse los
recursos que la legislación aduanera otorga al efecto, oportunidad procesal para
invocar todos los argumentos de defensa para desvirtuar el ajuste, con lo cual
conducta típica que se desarrolló supra, encuadra dentro de la multa de quinientos
pesos centroamericanos al que “transmita la información que requiera la declaración aduanera, para determinar la obligación tributaria aduanera, con errores que causen perjuicio fiscal” por lo que se tiene por cumplida la tipicidad
como elemento sine qua non para la imposición de la multa.
Referencia aparte merece la relación de imputabilidad (hecho-autor) que permite
acreditar el hecho dañoso a una determinada entidad o persona como sujeto
activo de la infracción, que sería quien figure como declarante en la respectiva
declaración y que en el presente caso, recae en el señor XXX como participante
en su calidad de agente aduanero que actuó en representación de su cliente,
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constando en autos que realizó el despacho de las mercancías (declarante), y es
él quien transmitió la Declaración Aduanera de Importación a través del sistema
Tic@, no determinándose ilicitud en la imputación que comunica el A Quo, al
individualizar al agente aduanero para imponer los cargos que se le formulaban,
describiendo en forma detallada y precisa el hecho que se le imputaba, con clara
calificación del mismo y sus consecuencias jurídicas, efectuándosele desde el
acto inicial, una formulación expresa y circunstanciada de cargos al afectado,
respetando su derecho a ser instruido de los mismos, mediante una relación
oportuna, expresa, precisa, clara y circunstanciada de los hechos que se le
imputan y sus consecuencias legales, en aplicación de los principios
constitucionales y penales, lo que le ha permitido ejercer el derecho de defensa,
invocando a su favor los argumentos que ha estimado pertinente.
En este sentido comparte plenamente el Tribunal la posición asumida por la
aduana aplicando la multa, por considerar se está frente al ejercicio de la potestad
sancionadora, donde el caso debe ser juzgado con las leyes vigentes al momento
de que ocurren los hechos, pero ante el evento de haber sido promulgada una ley
posterior favorable al administrado, se constituye en una excepción a la
irretroactividad de las normas, permitiendo valorar un comportamiento pasado
bajo los parámetros de la ley promulgada con posterioridad, siempre que ello
suponga un trato más favorable al investigado.
Este principio se basa en el artículo 34 de nuestra Carta Magna12, y según ha
interpretado la Sala Constitucional en el siguiente sentido: “…el principio de
aplicación retroactiva de la ley más favorable, como excepción al de irretroactividad de la
ley, se debe aplicar en todo caso en que una disposición penal desincrimine, convierta un
12 Adicionalmente se encuentra también regulado en los artículos 12 del Código Penal y 231 de la LGA.
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delito en contravención, introduzca una nueva causa de justificación, etc. En todo caso, la
determinación de si una ley es más favorable no se debe examinar únicamente en cuanto
se refiere a la pena, sino que se deben analizar otras circunstancias, por ejemplo, menor
tiempo para la prescripción, una distinta clase de pana, posibilidad de cumplimiento
parcial de la pena...” (Voto 2948-94).
Con base en lo expuesto y en estricto apego al principio de legalidad se estima
correcta la instrucción y determinación de la sanción en la especie.
El principio de culpabilidad, como elemento esencial para que sea lícita la
sanción, supone dolo, culpa o negligencia en la acción sancionable. Se supera,
entonces, la concepción anterior según la cual la responsabilidad administrativa es
de carácter objetiva y que, por ende, no requería culpa o dolo en la infracción para
la imposición de la sanción correspondiente. Por el contrario, para referirse al
ámbito de la responsabilidad subjetiva, el infractor ha de ser responsable y, por lo
tanto, se le ha de imputar la conducta sancionada.
Este principio como garantía individual, se halla dentro del conjunto de postulados
esenciales a todo Estado Constitucional de Derecho, que operan como límites de
la potestad punitiva y se traducen en condiciones necesarias tanto para la
atribución de la infracción, como para imposición de la pena. La doctrina13 ha
considerado que bajo la expresión principio de culpabilidad, se pueden incluir
diferentes límites del ius puniendi que tienen en común exigir como presupuesto
de la pena, que pueda culparse a quien la sufre del hecho que la motiva. De
manera que, éste principio debe ser asumido como un medio muy efectivo para
limitar el poder punitivo del Estado. Es tal su importancia, que el reconocido
13 Mir Puig. Derecho Penal, Parte General, 5 edición, Editorial Barcelona, 1998, página 95.41
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tratadista ZAFFARONI14 llega a afirmar que el principio de culpabilidad es el más
importante de los que derivan en forma directa del Estado de Derecho, porque su
violación importa el desconocimiento del concepto de persona.
Ahora bien, dentro del marco supra indicado, se procederá al análisis del fondo de
la litis, para determinar si en el presente asunto, se respetaron los principios ya
señalados, al momento de imponer la sanción, y si resulta en consecuencia
procedente, la multa impuesta al agente aduanero, tal y como se analiza a
continuación. Es decir, corresponde ahora el análisis de responsabilidad subjetiva
del infractor para determinar si es responsable y, por lo tanto, se le imputa la
conducta sancionada. Se descarta la existencia del dolo o la intencionalidad en la
acción anómala del recurrente, por no existir ninguna evidencia en expediente en
ese sentido. Sin embargo, recuérdese que como uno de los matices del Derecho
Sancionador Administrativo, figura precisamente el poder sancionar cuando se
demuestra una acción u omisión culposa, es decir, no se requiere para el ejercicio
de la potestad punitiva en sede administrativa demostrar una actuación dolosa,
sino que las acciones podrán ser atribuidas a título culposo15.
No es aceptable que el agente aduanero, en su condición de auxiliar pública
aduanera, siendo el responsable de suministrar la información acerca de las
mercancías para que la declaración se realice con datos certeros, sabiendo que
debía realizar dicha transmisión correcta, entre otros datos de la cantidad,
clasificación arancelaria y los impuestos correspondientes al DUA, no lo haya
cumplido, a pesar de realizar la declaración bajo de juramento, por lo que debió
14 Zaffaroni, E.R., Aliaga, A. y Slokar, A. Derecho Penal Parte General, 2 edición, Ediar, Buenos Aires, 2002, página 139
15 Sobre el elemento subjetivo en las infracciones administrativas, ver Artículo 71 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios.
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tomar las previsiones del caso cerciorándose oportunamente que los datos
suministrados fueran correctos, utilizando todos los medios que el Ordenamiento
Jurídico le permite al efecto, entre ellos el examen previo de las mercancías
(Artículo 84 de la LGA).
En relación a posibles eximentes de culpabilidad por considerar el hecho como un
simple error material, es criterio del Tribunal que no estamos en la presencia de
un simple error material16 sobre el cual si bien la doctrina no coincide siempre
sobre su definición o concepto, en términos generales si hay consenso de que se
trata de un error manifiesto, ostensible e indiscutible, implicando por sí solo la
evidencia del mismo sin mayores razonamientos y exteriorizándose por su sola
contemplación. Constituye una mera equivocación elemental, una errata, tales
como, errores mecanográficos, defectos en la composición tipográfica, entre otros,
cuyos actos que contienen este tipo de error, su declaración jurídica es válida y lo
que ocurre es una anomalía en su exteriorización, al ser el error patente y claro,
sin necesidad de acudir a interpretación de normas jurídicas.17 De ahí que vistas
las características configuradoras del error material, la eximente de
responsabilidad contenida en el numeral 231 de la LGA, que excluye la
culpabilidad en caso de estar frente a errores materiales sin incidencia fiscal, no
opera en la especie, pues los efectos de la incorrecta declaración ya fueron amplia
y claramente demostrados supra, y la acción imputada a la recurrente no se trata
de una simple equivocación elemental, sino por el contrario, es claro que ha
incumplido en forma negligente con su deber de suministrar la información y los
datos necesarios para determinar la obligación tributaria aduanera de la mercancía
16 El Artículo 157 de la Ley General de la Administración Pública indica que la Administración en cualquier tiempo puede rectificar los errores materiales o de hecho y los aritméticos.
17 Sobre el error material, ver “Error material, error de hecho y error de derecho. Concepto y mecanismos de corrección”. Joana María Socías Camacho. Revista de Administración Pública, 2002, páginas 161 a 168.
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así como el error en el elemento valor, estando obligada a ello en virtud de los
deberes y responsabilidades que el ordenamiento jurídico le impone a los agentes
aduaneros.
Asimismo no se da la fuerza mayor, por la que se entiende un evento o
acontecimiento que no haya podido preverse o que, siendo previsto no ha podido
resistirse18, ni el caso fortuito19 o evento que, a pesar de que se pudo prever, no se
podía evitar aunque la agente aduanera haya ejecutado un hecho con la
observancia de todas las cautelas debidas. La situación que operó en el presente
asunto, es totalmente previsible, ya que depende de la voluntad del hombre y
pudo evitarse. La agente aduanera pudo tomar las medidas necesarias para no
efectuar una incorrecta declaración, sin que existan circunstancias o causas que
eximan o eliminen su culpabilidad, tal y como ha quedado debidamente
demostrado supra.
En razón de lo expuesto, sobre las consideraciones de hecho y de derecho y en
atención a la evidente y demostrada violación del deber de atención y diligencia
por parte de la agente aduanera que recurre, en virtud de que no tuvo la debida
diligencia al momento de presentar la declaración, lo cual evidencia que con un
poco más de atención, estudio y cuidado, hubiera evitado la vulneración del
régimen aduanero, por lo que siendo la negligencia, una de las formas en que se
manifiesta la culpa, y al no operar eximentes de responsabilidad, mediando la
aplicación de la sana crítica a la hora de valorar los elementos probatorios
existentes en autos, y con base en los razonamientos expuestos, es que éste
18 Diccionario Jurídico Elemental de Guillermo Cabanellas, página 174
19 De conformidad con el tratadista Eugenio Cuello Calón, el elemento básico del caso fortuito es que sea irreprochable, y citando a Antolisei indica que existe “cuando el autor del hecho no puede hacerse ningún reproche, ni aún de simple ligereza. Derecho Penal, Tomo I, Parte General, Volumen Segundo, página 542.
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Colegiado no vislumbra duda razonable alguna, que impida la aplicación de la
sanción objeto de la presente litis.
Así las cosas, estima este Colegio que la recurrente no tuvo la debida diligencia al
momento de transmitir la Declaración Aduanera de Importación con la información
correcta y exigible, vulnerando el régimen aduanero, por lo que siendo la falta de
diligencia, una de las formas en que se manifiesta la culpa, según ha señalado la
doctrina y ha sostenido este Tribunal en las sentencias supra citadas, es criterio
de este Órgano, que está correcta la imposición de la sanción al recurrente.
VII- Por último, en razón de lo expuesto, al no existir vicios del acto administrativo
sancionatorio que generen su nulidad, en atención a haberse demostrado que el
recurrente, en su condición de agente aduanero transmitió con errores la
Declaración Aduanera de Importación No. XXX del 12 de octubre de 2012, y por
no existir causas eximentes de responsabilidad, considera este Tribunal que debe
confirmarse la sanción impuesta por el A Quo.
POR TANTO
Con base en las facultades otorgadas por los artículos 198, 205 a 210, 236 inciso
25 de la Ley General de Aduanas, Por mayoría este Tribunal declara sin lugar el
recurso y confirma la resolución recurrida. Se da por agotada la vía administrativa.
Remítanse los antecedentes a la oficina de origen. Voto salvado del Lic. Reyes
Vargas quien resuelve con lugar el recurso y en consecuencia absuelve al
indiciado de toda pena y responsabilidad.
Notifíquese XXX
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Loretta Rodríguez Muñoz Presidenta
Elizabeth Barrantes Coto Alejandra Céspedes Zamora
Luis Gómez Sánchez Desiderio Soto Sequeira
Shirley Contreras Briceño Dick Rafael Reyes Vargas
Voto salvado del Máster, Licenciado Dick Rafael Reyes Vargas. No comparte
el suscrito lo resuelto y por ello salvo mi voto con sustento en las siguientes
consideraciones:
A)- Generalidades sobre el autor y el tipo penal. De previo a analizar el caso
concreto, resulta importante como primer aspecto diferenciar entre el tipo
contenido en el inciso 24 respecto del regulado en el inciso 25 ambos del artículo
236 de la Ley General de Aduanas, en adelante LGA; así también respeto de la o
las personas que pueden ser autores de los específicos supuestos contenidos en
el inciso 25 como también respecto de cuáles son esos específicos supuestos, o
conductas, que resultan incorporadas en el tipo penal de la norma de cita.
A.1- Tipicidad, diferencia y relación entre los incisos 24 y 25. Los incisos 24 y
25 del artículo 236 de la LGA disponen:
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Artículo 236.-Multa de quinientos pesos centroamericanos. Será sancionada con multa de
quinientos pesos centroamericanos, o su equivalente en moneda nacional, la persona física o
jurídica, auxiliar o no de la función pública aduanera, que:
24. Omita presentar o transmitir, con la declaración aduanera, cualquiera de los requisitos
documentales o la información requerida por esta Ley o sus Reglamentos, para determinar la
obligación tributaria aduanera o demostrar el cumplimiento de otros requisitos reguladores del
ingreso de mercancías al territorio aduanero o su salida de él.
25. Presente o transmita los documentos, la información referida en el inciso anterior o la
declaración aduanera, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, o los presente
tardíamente, salvo si está tipificado con una sanción mayor.
El inciso 24 parte, en primer lugar, de que hay una persona que, de manera libre
y voluntaria solicita la destinación a un régimen aduanero de determinadas
mercancías, lo que expresa mediante una declaración aduanera (art. 86 LGA).
Como segundo aspecto, del que parte la norma está relacionado con la naturaleza
de la conducta la cual debe ser omisiva. Es decir se sanciona la omisión de
presentar o transmitir, reiteramos, junto con la declaración aduanera, únicamente
de aquel requisito documental (ver art. 368 Código Procesal Civil) o, información
que sea necesario para determinar la obligación tributaria aduanera o para
demostrar el cumplimiento de los requisitos reguladores del ingreso o la salida de
las mercancías.
El tercer aspecto del que también parte la norma lo es el de que, junto con dicha
declaración aduanera, existe la obligación Legal (en la LGA, no en otras) o
Reglamentaria (en los Reglamentos la LGA, exclusivamente) de presentar o
transmitir, valga la redundancia, junto con la declaración, ciertos requisitos
documentales o información y , que los mismos, sea, los requisitos documentales
o la información, sean de los necesarios para determinar la obligación tributaria
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aduanera o, para demostrar el cumplimiento de los requisitos reguladores del
ingreso o la salida de las mercancías al territorio aduanero. Es decir, no refiere la
norma a todo requisito o información que deba presentarse junto con la
declaración aduanera, sino que tales requisitos sean de naturaleza documental y
que ellos como la información sean de los exigidos por la LGA o sus Reglamentos,
y que correspondan únicamente a aquellos necesarios para determinar la
obligación tributaria aduanera o, para demostrar el cumplimiento de los requisitos
reguladores del ingreso o la salida de las mercancías.
Finalmente, nótese que, y respecto del sujeto activo del ilícito penal, parte el
legislador de que, tal lo es uno físico o jurídico que, está en posición de hecho y
derecho, de presentar o transmitir la declaración aduanera.
En síntesis, podemos decir que, si hay una conducta omisiva y, esta se realiza al
momento o tiempo de presentar o transmitir la declaración aduanera y, recae
sobre uno o más requisitos documentales o información y, dichos requisitos
documentales o información son de los necesario para determinar la obligación
tributaria aduanera o, para demostrar el cumplimiento de los requisitos
reguladores del ingreso o la salida de las mercancías, y que tal omisión además
es realizada por una persona natural o moral que está en posición de hecho y
derecho, de presentar o transmitir la declaración aduanera, entonces se configura
el ilícito del artículo 236 inciso 24.
Bajo una mejor ponderación, y atendiendo el carácter restrictivo con que deben
analizarse las normas penales analiza el suscrito, seguidamente, el tipo contenido
en el inciso 25 del artículo 236 de la LGA.
Viene el suscrito señalando que cuando la norma habla de presentar o transmitir
documentos debe entenderse referido a cualquier presentación o transmisión de
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los mismos en cualquier situación y no solamente a los que deben presentarse o
transmitirse junto con la declaración aduanera. Es sobre este específico punto que
el suscrito hace una mejor valuación y reconsidera su posición. En una posición
más restrictiva, como debe corresponder a la materia punitiva, estima el suscrito
que el inciso 25 es la versión opuesta a la del inciso 24, en el sentido de que en
aquel se castiga la omisión absoluta del deber de presentar o transmitir y en el
inciso 25 existe una presentación o transmisión de los documentos o la
información señalados en el inciso 24 y de la declaración misma pero que esos
documento o información o la propia declaración contienen errores u omisiones y
tales errores u omisiones causan un perjuicio fiscal, también sanciona la norma la
presentación tardía de los requisitos documentales o de la información. En todo
caso, debe tenerse presente que el tipo penal resulta residual, es decir aplica
únicamente en tanto y cuanto no exista tipo penal que fije una sanción mayor.
Ahora bien, a manera de mero ejemplo, veamos la posibilidad de que inicialmente
al transmitirse la declaración aduanera no se acompañe a la misma la factura
comercial documento que reúne las característica de ser de los exigidos por la Ley
y el Reglamento, pero con posterioridad el interesado la transmite. Es claro que la
factura no solo es un documento de los exigidos sino y además de los necesarios
para determinar la obligación tributaria aduanera, por lo anterior en principio
podríamos afirmar que aplica el tipo del inciso 24 en tanto no se transmitió “junto
con” la declaración aduanera pero además podríamos afirmar que existe un
concurso material en tanto al transmitirse posteriormente lo fue en forma tardía por
lo que si se logra determinar que existe un perjuicio fiscal y no hay sanción mayor
concurre o resulta aplicable también el inciso 25. Sin embargo el asunto se las trae
en cuanto resulta que parece más favorable no presentar en forma tardía el
documento o la información para evitar el concurso material y consecuentemente
la doble sanción. No obstante debe tenerse presente el artículo 219 de la LGA que
sanciona con prisión de uno a cuatro años a quien oculte, niegue, altere o no
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entregue información a la autoridad aduanera. Este último artículo debe ser
analizado además a los efectos del tipo penal, pues si los errores u omisiones en
los documentos, en la información o en la declaración son de naturaleza dolosa e
implican un ocultar, negar, alterar, entonces no procede aplicar el inciso 25 sino el
numeral 219 de cita.
Señalado lo anterior, podemos afirmar que las características señaladas supra,
para la información y la documentación, se mantienen en el inciso 25, de manera
que, podemos describir las diferentes manifestaciones conductuales contenidas en
el tipo penal del inciso en análisis, de la siguiente manera:
a)- Presentar, los documentos, requeridos por la LGA o sus Reglamentos,
para determinar la obligación tributaria aduanera o demostrar el cumplimiento
de otros requisitos reguladores del ingreso de mercancías al territorio
aduanero o su salida de él, con errores u omisiones que causen perjuicio
fiscal, o los presente tardíamente, salvo si está tipificado con una sanción
mayor.
b)- Transmitir, los documentos, requeridos por la LGA o sus Reglamentos,
para determinar la obligación tributaria aduanera o demostrar el cumplimiento
de otros requisitos reguladores del ingreso de mercancías al territorio
aduanero o su salida de él, con errores u omisiones que causen perjuicio
fiscal, o los presente tardíamente, salvo si está tipificado con una sanción
mayor.
c)- Presentar, la información requerida por esta Ley o sus Reglamentos, para
determinar la obligación tributaria aduanera o demostrar el cumplimiento de
otros requisitos reguladores del ingreso de mercancías al territorio aduanero
o su salida de él, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, o los
presente tardíamente, salvo si está tipificado con una sanción mayor.
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d)- Transmitir, la información requerida por esta Ley o sus Reglamentos, para
determinar la obligación tributaria aduanera o demostrar el cumplimiento de
otros requisitos reguladores del ingreso de mercancías al territorio aduanero
o su salida de él, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, salvo si
está tipificado con una sanción mayor.
e)- Presentar, la declaración aduanera, con errores u omisiones que causen
perjuicio fiscal, salvo si está tipificado con una sanción mayor.
f)- Transmitir, la declaración aduanera, con errores u omisiones que causen
perjuicio fiscal, salvo si está tipificado con una sanción mayor.
A.2- Del autor del ilícito en el tipo penal del artículo 236 inciso 25 de la LGA. Conforme el encabezado del artículo 236, es sancionable en tesis de principio
cualquier persona física o jurídica, sea ésta auxiliar o no de la función pública
aduanera. Sin embargo, conforme el análisis anterior de los incisos 24 y 25,
observamos que el mismo sanciona a la persona que, presente o transmita los
documentos, la información referida en el inciso anterior o la declaración
aduanera, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, o los presente
tardíamente. Dado lo complejo del asunto, no pretendo abarcar la totalidad de
autores que pueda involucrar el tipo penal pero si establecer claramente que para
ser autor de dicho ilícito resulta, indispensable, que la persona este en posición de
hecho y derecho de, presentar o transmitir, la declaración aduanera al Servicio
Aduanero.
Para el caso de los agentes de aduana, es claro que, en el desempeño de la
gestión aduanera que se les autoriza, están facultados de hecho y derecho para
ello, de manera que, no cabe la menor duda que puedan ser autores de un hecho
que encuadre en el tipo penal del artículo 236 inciso 25.
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No obstante lo señalado y, para clarificar mejor el panorama, en virtud de que,
como rezago de la legislación anterior, en nuestro medio se mantuvo la
participación de agentes de aduana persona abstracta, pero limitándoles su
capacidad de actuar, de forma que, solo pudieran realizar gestión aduanera
mediante la representación de un agente de aduana ente físico, conforme lo
dispone el artículo 268 de la LGA, cabe preguntarse sí, en el supuesto de los
ilícitos contenidos en el artículo 236 inciso 25, como en cualesquiera otro ilícito, el
autor de tales lo es, el agente de aduana persona física, la persona jurídica o
ambos.
De la lectura y su relación con el artículo 269 bis de la LGA, es claro que la norma
responsabiliza a ambos agentes de aduana, pero se aclara que, en materia de
culpabilidad de la persona incorporal, debe demostrarse que tales actos o hechos
ilícitos han sido propiciados por los representantes legales o los personeros de la
empresa, al faltar a su responsabilidad de girar instrucciones, proveer los
instrumentos necesarios para la correcta gestión de intermediación aduanera, o
por incumplir las obligaciones que no le corresponden al agente de aduana
persona física por su relación laboral. En otras palabras, siendo el agente de
aduana ser físico un simple empleado del agente de aduana persona colectiva, el
cual ve reducida su actividad a representarlo e intervenir únicamente en
régimenes y operaciones aduaneras, su responsabilidad se limita en función de su
actividad, es decir, de su desempeño como profesional, y tal debe actuar en
conformidad con las instrucciones y medios que le provea el ser ideal que, valga
reiterar, conserva la capacidad de dirección y administración de la empresa. Así
las cosas, si la persona moral ha sido omisa y negligente en proveer y mantener
sistemas de control de calidad para asegurar al agente físico su correcto
desempeño, mediante la identificación temprana y oportuna de errores o vicios en
su gestión, o se organiza de forma que, no es el agente físico quien realiza
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personalmente la declaración, sino que, para ello tiene Pedimentadores, resulta
claro que dicha persona mercantil resulta igualmente responsable, en la comisión
por omisión del ilícito y consecuentemente es sancionable. En otras palabras,
debe la administración tener como autores del ilícito a ambos agentes de aduana,
con la sola obligación de demostrar respecto del ente incorporal la omisión a titulo
de culpa o mera negligencia en proveer y mantener sistemas de control de calidad
para asegurar al agente físico su correcto desempeño mediante la identificación
temprana y oportuna de errores o vicios en su gestión, o su responsabilidad en
función del esquema operacional mediante el cual presta su servicio, no pudiendo
la administración rehuir su responsabilidad de integrar conforme es debido la litis
consorcio pasiva, como a la fecha ha sido el patrón.
Lo anterior, no implica la ausencia de responsabilidad del agente de aduana
corporal, pues tal, resulta insoslayable en razón de su directa e inmediata
participación como profesional en la materia aduanera y como representante legal
de la persona moral para ante el SNA en lo que a la gestión aduanera
corresponde. Pero, si demuestra que, ha procurado instrucciones, medios o
instrumentos de manera insistente y sin resultado, tales aspectos pueden ser
considerados por el juzgador a los efectos, entre otros aplicables, de la imposición
de la pena, con sustento en principios de razonabilidad y proporcionalidad por
considerar, a manera de ejemplo, que su actuación lo ha sido bajo amenaza o
coacción para mantener su empleo.
Para ampliar y complicar más el asunto, cualquiera que tenga, siquiera una leve
noción de las disposiciones aduaneras, sabe que, cuando la operativa se realiza
por un agente de aduana persona jurídica, tal es la responsable y obligada a
cumplir con los requerimientos tecnológicos para poder transmitir información al
Servicio Nacional de Aduanas. En otras palabras, es a dicha persona abstracta a
la que finalmente se autoriza la transmisión de las DUAs, sus documentos y 53
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archivos anexos y la única que realmente válida las cuentas cliente respecto de la
cuales podrá hacerse pago el Estado y toda esa comunicación entre el SNA y la
persona jurídica se realiza mediante el casillero electrónico que dicho servicio
asigna a la persona abstracta. Lo anterior, claro está, sin demerito de que, la
información o transmisión que envía la agencia de aduana persona legal, cuando
se trata propiamente de trámites regímenes y operaciones aduaneros que
requieran necesariamente la firma digital de un agente de aduana de los
registrados o autorizados para laborar con dicha persona incorporal. De forma tal
que, existe una necesaria e inseparable relación operativa entre el agente físico y
el no físico, donde el primero mediante su firma digital autoriza los distintos
documentos contenidos en los archivos electrónicos que se envían incluso el DUA,
dando su aval desde un punto de vista profesional, mientras que el segundo, como
se manifestó supra, al conservar la dirección y administración de la empresa, es el
que dispone de los medios para realizar la DUA y transmitirla al Servicio
Aduanero. De forma tal que, en estos casos, en que interviene un agente de
aduana persona jurídica, resulta imposible achacar al ser físico la responsabilidad
por la transmisión del DUA, sino que, su responsabilidad, la del ser físico, se
limita al aval profesional. Reiteramos que, en la generalidad de tales casos, ni
siquiera es él quien elabora el DUA, sino que, tal función está encomendada a los
denominados “Pedimentadores”.
Finalmente, sobre este aspecto relativo al sujeto activo y la culpabilidad, es
conocido que desde aproximadamente 2010, 2011 el SNA determinó un defecto
en el sistema de traslado de documentos que utiliza el Tic@ denominado “VAN” y
que consiste en el hecho de que, si bien dicho sistema mantiene una asociación
en lo concerniente a las casillas del agente de aduana abstracto con el corporal,
no ocurre lo mismo con respecto de éste último y su firma digital en cuanto a la
casilla agente físico, de forma tal que, el Pedimentador bien puede usar para la
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validación del DUA la firma digital del agente de aduana A) de los inscritos por la
persona moral pero indicar en la casilla para el agente físico a B), C), D) o
cualquiera de los inscritos. En otras palabras no necesariamente el agente de
aduana persona física que figura o se indica en la casilla respectiva corresponde
necesariamente con la persona que firma digitalmente el DUA y, así para quienes
en lo sucesivo envíen archivos digitales de cualquier naturaleza relacionados con
el DUA de marras. Dicho defecto de la “VAN” no tiene el suscrito claro si al día de
hoy ha sido corregido o no y por ello como para casos anteriores se obliga a que,
en todos estos casos, deba existir una certificación de la Dirección General de
Informática del Ministerio de Hacienda, DITEC, única con capacidad tecnológica y
legal para ello, que indique, realmente, quien es el agente físico firmante del DUA.
A.3- Del perjuicio fiscal. Conforme hemos visto, las diferentes manifestaciones
conductuales contenidas en el tipo penal del inciso 25 en análisis exigen para la
configuración del tipo penal, además, la existencia de un perjuicio fiscal. Por tal
entendemos el no ingreso total o parcial a las arcas del Estado del crédito
tributario que le corresponde conforme a la ley (Art. 57 LGA), es decir con base a
los elementos de cuantificación del tributo legalmente establecidos. Es claro que,
el menoscabo económico al erario público lo ha de ser por una obligación tributaria
preexistente, debiendo operar este requisito como presupuesto previo del ilícito en
su integridad. A los efectos de determinar dicho daño al patrimonio, conforme lo
analizado, debe tenerse presente que, la preexistencia de la obligación lo está en
función de la realización del hecho generador, que en nuestro medio se regula en
el numeral 55 de la Ley General de Aduanas, norma que, a los efectos, debe
necesariamente relacionarse con los numerales 61 párrafos uno y dos, 86 párrafo
final, 102 párrafo cuatro de la LGA. La primer norma de cita en lo que interesa
dispone que el adeudo tributario debe pagarse dentro de los cinco días siguientes
a su notificación en su defecto genera intereses. La segunda norma establece que
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la declaración aduanera debe fijar la cuantía de la obligación tributaria y el pago
anticipado de los tributos, en los casos y las condiciones que se dispongan en el
Reglamento. La tercera norma establece que, cuando resulte un adeudo tributario
producto de una revisión a posteriori debe el mismo cancelarse dentro de los cinco
días hábiles siguientes a su notificación. De las normas precitadas hacer ver que
si bien el artículo 86 fija la posibilidad de que por Reglamento pueda fijarse casos
en que se fije el pago anticipado de los tributos, es lo cierto que la norma no
establece consecuencias para ello, de forma tal que en criterio del suscrito tal
norma no tiene interés practico toda vez que por la falta de regulación señalada
debe en todo caso de ajuste en el despacho aplicarse lo establecido en el numeral
61. Así las cosas, estemos en presencia de un adeudo producto de un ajuste o
modificación realizado en el despacho o a posteriori se tendrá cinco días hábiles
para el pago sin el recargo de intereses y podrá no obstante pagarse con
posterioridad pero dicho pago incluye los intereses legales. Así las cosas, la
exigibilidad, por afirmar, surge vencido el plazo de cinco días que se tiene para
pagar sin intereses. Recuérdese el aforismo de que el que tiene plazo nada debe
pues si bien existe la deuda la misma no es exigible.
Hasta aquí entonces podemos afirmar que, el no ingreso total o parcial a las arcas
del Estado del crédito tributario no puede acaecer sino con posterioridad al
vencimiento del plazo legalmente establecido para el pago, es decir el pago no
realizado el día cinco después de notificado el adeudo tributario ya sea este ajuste
en el procedimiento de despacho o a posteriori del mismo.
Debe considerarse también que, de las normas de cita, es claro que el legislador
estableció un trato diferenciado entre, la obligación tributaria aduanera
propiamente dicha, determinada en el despacho y, la obligación tributaria
aduanera que pudiera surgir con posterioridad en razón de los ajustes que realice
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la Administración, de manera que si bien podemos decir que la Obligación
tributaria es una sola y que lo que resulte como saldo no cubierto por virtud de la
acción fiscalizadora, respecto de dicho saldo no cubierto, consideró el legislador
que su obligación al pago y reconocimiento de intereses no corresponden al
momento establecido en el artículo 61 sino que estableció otro distinto de forma tal
que sobre el mismo no existe obligación al pago sino con posterioridad al
vencimiento del plazo establecido en el artículo 102, en consecuencia resulta
cuestionable la existencia de un perjuicio fisca cuando el legislador mismo admite
el pago diferenciado en tiempo y espacio.
Finalmente agrega el suscrito que el perjuicio fiscal, entendido como el no ingreso
total o parcial a las arcas del Estado del crédito tributario según lo comentado, y
reconoce la doctrina, resulta inexistente, aunque resulte obvio decirlo, cuando el
pago es oportuno, tampoco puede existir cuando se realiza en forma tardía o
cuando como en el presente caso el legislador admite el pago diferenciado en
tiempo y espacio conforme el texto de la LGA antes de las reformas vigentes a
partir del 28/09/2012. Considérese en todo caso que, el no pago en tiempo implica
la obligación al pago de intereses como cualquier crédito y de estimarse la
existencia de un perjuicio indirecto o derivado que no sería ya uno fiscal, debe el
mismo ser demostrado legal y contablemente pero que por su naturaleza como
aplica para los efectos del tipo penal que claramente hace referencia al perjuicio
fiscal.
B)- Sobre el fondo. Se acusa a la recurrente de que, al realizar y transmitir la
declaración aduanera número 006-2012-XXX el día 12/10/2012 asignó o declaró
incorrectamente el valor aduanero. Que lo anterior fue determinado en el
despacho al momento de la verificación por el funcionario aduanero el día 57
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23/10/2012 quien al advertir el error modificó dicho elemento. Que además la
variante realizada en el valor por la aduana conllevó a un cambio en la liquidación
del adeudo tributario que arrojo una diferencia a favor del fisco por la suma de
¢XXX que fuera cubierta mediante el pago realizado el mismo día 13/11/2012 mediante el talón de pago número XXX conforme se aprecia en la documental de
folio 18, 85.
El A Quo y la mayoría encuadran los hechos descritos en la manifestación
conductual conducta recogida por el suscrito en el apartado d) anterior es decir
como aquel que sanciona el,
d)- Transmitir, la información requerida por esta Ley o sus Reglamentos, para
determinar la obligación tributaria aduanera o demostrar el cumplimiento de
otros requisitos reguladores del ingreso de mercancías al territorio aduanero
o su salida de él, con errores u omisiones que causen perjuicio fiscal, salvo si
está tipificado con una sanción mayor.
Sin embargo no comparte el suscrito dicho señalamiento por cuanto la información
de referencia en el caso concreto refiere a aquella que debe constar o ser parte de
la declaración aduanera y no de la que deba acompañarla conforme observamos
en el detalle del inciso 24 del artículo 236 de la LGA. Por lo anterior y
eventualmente los hechos se ajustan en mejor forma al detalle del aparte f) es
decir al de,
f)- Transmitir, la declaración aduanera, con errores u omisiones que causen
perjuicio fiscal, salvo si está tipificado con una sanción mayor.
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Basa el suscrito lo anterior precisamente en lo señalado supra en cuanto a que la
determinación errónea del valor aduanero implica una declaración aduanera con
errores y tal parece ser lo ocurrido en el caso.
No obstante lo señalado en el sentido de que pudiera haber una transmisión de la
declaración aduanera con errores, tal aspecto no ha sido claramente establecido,
en tanto y cuanto se parte de lo actuado por el funcionario aduanero en el
procedimiento de despacho, sin que dicho aspecto haya sido determinado en
forma definitiva y tal solo procede en los supuestos del artículo 59 de la LGA. A lo
anterior debe agregarse el hecho de que en el caso no se configura el perjuicio
fiscal. En efecto, está demostrado que la declaración aduanera fue registrada o
aceptada el día 12/10/2012 (folio 82) que es al día 23/10/2012 que se realiza y
comunica el ajuste (folio 2, 20) y que el pago por la diferencia de ¢XXX que fuera
cubierta mediante el pago realizado el mismo día 13/11/2012 mediante el talón de
pago número XXX conforme se aprecia en la documental de folio 18, 85. Finalmente resaltar que no existe, además, análisis alguno que permita verificar
que los hechos estén tipificados con una sanción mayor.
Con sustento en las anteriores consideraciones, estima el suscrito que, lo
procedente es acoger el recurso y absolver al indiciado de toda pena y
responsabilidad, como en efecto se hace.
DICK RAFAEL REYES VARGAS
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