O preço da Independência dos Auditores Denise Ribeiro de Sousa · 2019-04-03 · Palavras chave:...

O preço da Independência dos Auditores

Denise Ribeiro de Sousa

Dissertação de Mestrado

Mestrado em Auditoria

Porto – 2018

INSTITUTO SUPERIOR DE CONTABILIDADE E ADMINISTRAÇÃO DO PORTO

INSTITUTO POLITÉCNICO DO PORTO

O preço da Independência dos Auditores

Denise Ribeiro de Sousa

Dissertação de Mestrado

apresentado ao Instituto Superior de Contabilidade e Administração do

Porto para a obtenção do grau de Mestre em Auditoria, sob orientação da

Exma. Professora Doutora Alcina Augusta de Sena Portugal Dias

Esta versão contém as críticas e sugestões dos elementos do júri

Porto – 2018

INSTITUTO SUPERIOR DE CONTABILIDADE E ADMINISTRAÇÃO DO PORTO

INSTITUTO POLITÉCNICO DO PORTO

ii

Resumo

Na generalidade, pode-se afirmar que toda e qualquer tipo de informação deve ser

credível de forma a que as pessoas a quem a mesma se destina possam retirar delas

conclusões idóneas.

Contudo, este princípio será ainda mais importante para a informação financeira

produzida pelas entidades, uma vez que a mesma se destina a uma vasta gama de

destinatários.

As mudanças nos mercados, nomeadamente a nível tecnológico, político e regulamentar

geraram desenvolvimentos no mercado de auditoria e passaram a exigir dela informação

compreensível, relevante, fiável e comparável.

É, então, de extrema importância que o auditor se revele independente no exercício das

suas funções.

O presente estudo tem como finalidade evidenciar a problemática da independência por

parte dos auditores e empresas de auditoria no decurso das suas funções.

Com o objetivo de avaliar as condicionantes da independência dos auditores externos,

foi desenvolvido um questionário que foi enviado para uma seleção de Revisores

Oficiais de Contas, Auditores Internos e Docentes de áreas relacionadas com a

auditoria.

As conclusões deste estudo indicaram que a rotação dos auditores e a prestação de

serviços de não auditoria em simultâneo com os serviços de auditoria, são os fatores que

mais condicionam a independência dos auditores.

Palavras chave: Auditoria, Auditoria Interna, Auditoria Externa, Independência

iii

Abstract

In general, it can be said that any kind of information must be credible in such a way

that persons to whom it is intended, can draw appropriate conclusions.

However, this principle will be even more important for the financial information

produced by the entities, as it is intended for a wide range of recipients.

Changes in markets, notably at the technological, political and regulatory levels, have

led to developments in the audit market and have required it to have comprehensible,

relevant, reliable and comparable information.

It is, therefore, of utmost importance that the auditor should be independent at the

performance of his duties.

The purpose of this study is to highlight the problem of independence on the part of

auditors and audit firms in the course of their duties.

With the objective of evaluating the external auditor's independence, a questionnaire

was developed and sent to a selection of Statutory Auditors, Internal Auditors and

Teachers in areas related to auditing.

The conclusions of this study indicate that auditor’s rotation and the provision of non-

audit services simultaneously with audit services, are the factors that most condition the

auditor’s independence, in the opinion of the respondents.

Key words: Assurance, Internal Audit, External Audit, Independence

iv

Agradecimentos

A realização desta dissertação de mestrado é o culminar de um longo percurso

académico. É, sobretudo, um objetivo que consegui atingir, mas que nunca teria sido

possível sem a ajuda de pessoas muito especiais. Pessoas essas, a quem devo um

profundo e sincero agradecimento.

Em primeiro lugar, à minha orientadora, Doutora Alcina Dias, pela disponibilidade e,

principalmente, pela motivação e pelo apoio que sempre me deu.

Aos meus pais, a quem tenho de agradecer todo o meu percurso académico, por terem

estado presentes em todos os momentos que mais o marcaram, por me terem

proporcionado esta oportunidade e por todos os valores que me transmitem diariamente.

Aos primos, pelos momentos de descontração, que foram cruciais para equilibrar este

percurso.

Por fim, ao Mário, pelo apoio incondicional, pelo incentivo e, essencialmente, pela

compreensão ao longo destes 2 anos.

A todos, o meu muito obrigada!

v

Lista de Abreviaturas

CMVM Comissão Mercado Valores Mobiliários

CNSA Conselho Nacional de Supervisão de Auditoria

EIP Entidade de Interesse Público

EU União Europeia

EUA Estados Unidos da América

FTSE Financial Times Stock Exchange

IFAC International Federation of Accountants

IIA Institute of Internal Auditors

INTOSAI International Organization of Supreme Audit Institutions

NAS Serviços de Não Auditoria

OROC Ordem dos Revisores Oficiais de Contas

ROC Revisor Oficial de Contas

IPAI Instituto Português de Auditoria Interna

vi

Índice geral

Introdução ......................................................................................................................... 1

Capítulo I – Revisão da Literatura .................................................................................... 3

1. O conceito de Auditoria ............................................................................................ 3

1.1. Auditoria Interna e Auditoria Externa ............................................................... 4

1.2. Evolução da auditoria ........................................................................................ 7

2. Independência ........................................................................................................... 9

2.1. Tipos de riscos sobre Independência ............................................................... 12

2.2. Fatores que podem condicionar a Independência dos Auditores ..................... 13

2.2.1. Prestação de Serviços de não Auditoria ................................................... 13

2.2.2. Rotação dos Auditores .............................................................................. 16

3. Questões de Investigação........................................................................................ 18

Capitulo II – Metodologia de Investigação .................................................................... 20

1. Métodos de Investigação ........................................................................................ 20

1.1. Metodologia de Investigação Quantitativa ...................................................... 23

1.2. Metodologia de Investigação Qualitativa ........................................................ 24

2. Método de Investigação Adotado ........................................................................... 24

3. Formulação das Hipóteses ...................................................................................... 25

4. Construção do Modelo de Análise ......................................................................... 27

5. Recolha de Dados ................................................................................................... 28

5.1. Definição da Amostra ...................................................................................... 29

5.2. Estrutura do Questionário ................................................................................ 30

Capítulo III – Estudo Empírico ...................................................................................... 33

1. Apresentação e Interpretação dos Resultados ........................................................ 33

Capitulo IV – Conclusão ................................................................................................ 44

Referências Bibliográficas .............................................................................................. 47

Apêndices ......................................................................................................................... 1

Apêndice 1 – Inquérito ................................................................................................. 1

Apêndice 2 – Validação do modelo de Análise ............................................................ 4

vii

Índice de Tabelas

Tabela 1 – Diferenças entre Auditoria Externa e Interna ................................................. 5

Tabela 2 – Principais ideias dos autores que são contra a prestação de NAS ................ 15

Tabela 3 – Principais ideias dos autores que são a favor da prestação de NAS ............. 16

Tabela 4 – Síntese das questões de investigação ............................................................ 19

Tabela 5 – Tipos de pesquisa e as suas características ................................................... 22

Tabela 6 – Diferenças entre pesquisa qualitativa e quantitativa ..................................... 23

Tabela 7 – Relação entre as Hipóteses de Análise e as Questões de Investigação......... 25

Tabela 8 - Idades dos inquiridos ..................................................................................... 33

Tabela 9 - Questões 5.1, 5.2 e 5.3................................................................................... 35

Tabela 10 - Questões 5.4, 5.5 e 5.6................................................................................. 36




Tabela 14 - Validação do modelo de Análise ................................................................... 4

viii

Índice de Figuras

Figura 1 – Síntese das principais ideias sobre Independência ........................................ 10

Figura 2 – Fatores que afetam a independência ............................................................. 13

Figura 3 – Diferença entre ideia “Regulatory” e “Auditor-Expertise” ........................... 17

Figura 4 – Modelo de Análise ........................................................................................ 27

Figura 5 - Género dos inquiridos .................................................................................... 33

Figura 6 - Profissão atual dos inquiridos ........................................................................ 34

Figura 7 - Nível de Instrução dos Inquiridos .................................................................. 34

Figura 8 - Opinião relativamente às afirmações n.º 5.1, 5. 2 e 5.3 ................................. 35

Figura 9 - Opinião relativamente às afirmações n.º 5.4, 5.5 e 5.6 .................................. 37

Figura 10 - Opinião relativamente às afirmações n. º5.7, 5.8 e 5.9 ................................ 38

Figura 11 – Respostas à questão 6 relativamente às afirmações n,º 1, 2 e 3 .................. 40

Figura 12 – Respostas à questão 6 relativamente às afirmações n.º 4, 5 e 6 .................. 42

Figura 13 - Validação do modelo de análise .................................................................. 45

Figura 14 – Inquérito ........................................................................................................ 3

ix

Índice de Quadros

Quadro 1 – Evolução histórica do termo Auditoria .......................................................... 8

1

Introdução

Após os grandes escândalos contabilísticos no início deste milénio, como é o caso da

Parmalat, WorldCom, Enron, etc, foram colocadas diversas interrogações e dúvidas no

que toca ao trabalho de auditoria externa, nomeadamente no que respeita à sua

independência.

As rápidas alterações e exigências que se têm verificado atualmente no mercado, têm

colocado grandes desafios para as organizações, exigindo cada vez mais da Auditoria. A

necessidade de demonstrações financeiras fiáveis e verdadeiras por parte das

organizações portuguesas é uma realidade cada vez mais presente e, até mesmo, uma

necessidade para sobreviver a um mercado altamente competitivo.

Cada vez mais, os utentes das informações financeiras têm necessidade de tomar

decisões baseadas em demonstrações financeiras que lhes transmitam segurança

razoável e fiabilidade. O papel do auditor torna-se, portanto, fundamental no atingir

destes objetivos, sendo-lhe exigido que seja independente no âmbito da sua atuação. Por

isso, essa independência tem sido uma preocupação cada vez maior, atendendo às

pressões a que os auditores estão sujeitos e que a condicionam.

O estudo que se segue assume como objetivo central abordar a problemática da

independência dos auditores e da auditoria, de que forma esta se verifica efetivamente,

ou não, e quais são as condicionantes que a influenciam.

A presente dissertação está dividida em 4 capítulos. O primeiro, onde é feita uma

revisão de literatura, a base teórica para o estudo, que está subdividido em temas como

o Conceito de Auditoria, a Independência e, por fim, onde são apresentadas as questões

de investigação.

O segundo capítulo trata as metodologias de investigação de um modo genérico. É feito

um enquadramento da metodologia adotada, são formuladas as hipóteses do estudo

empírico deste trabalho, é definida a amostra a ser utilizada e, finalmente, é estruturado

o questionário a ser enviado.

O terceiro é o estudo empírico, onde são apresentados os resultados da investigação e

onde esses resultados são interpretados.

2

O quarto e último capítulo, é dedicado à conclusão final do trabalho, onde está incluída

uma análise global do estudo, bem como algumas considerações sobre os resultados do

questionário e os conhecimentos adquiridos.

3

Capítulo I – Revisão da Literatura

1. O conceito de Auditoria

O conceito de auditoria tem evoluído ao longo dos anos, refletindo as mudanças

contantes nas organizações e, também, nos objetivos que são atribuídos à própria

Auditoria.

Inicialmente, a função da auditoria era maioritariamente direcionada para descoberta de

fraudes e erros. Hoje em dia e, com o desenvolvimento organizacional, verifica-se que

houve uma ampliação substancial dos objetivos da auditoria. As definições mais

abrangentes e sóbrias de auditoria concebem-na como sendo uma análise ou verificação

das contas, da gestão, da situação financeira, realizada por um auditor, que tem como

objetivo a emissão de uma opinião independente.

A palavra auditoria deriva do latim “audire” que significa ouvir. A evolução deste

conceito deve-se à mudança nos padrões de vida e, essencialmente, às necessidades do

sistema económico. Posto isto, são várias as definições que podemos encontrar do termo

auditoria.

Carlos Costa (2014, p.56) define que:

“Em termos gerais, uma auditoria destina-se a verificar, de uma forma

sistemática, a conformidade dos procedimentos adotados e seguidos nas

diversas áreas organizacionais de uma entidade com os respetivos

regulamentos, critérios, leis, regras, políticas, etc., quer internos quer externos,

que se encontrem estabelecidos e aprovados”.

Já o IFAC (1999) diz-nos que “A Auditoria é uma verificação ou exame feito por um

auditor dos documentos de prestação de contas com o objetivo de o habilitar a

expressar uma opinião sobre os referidos documentos de modo a dar aos mesmos a

maior credibilidade”.

É curioso, e importante, perceber como uma empresa de auditoria define este conceito.

A Deloitte define auditoria como sendo um processo muito complexo e considera que o

papel dos auditores, como conselheiros fidedignos, nunca foi tão importante e tão

4

valorizado. (adaptado de https://www2.deloitte.com/pt/pt/pages/audit/solutions/what-is-

audit.html).

O Tribunal de Contas (1999, p.30) define auditoria como:

“Um exame ou verificação de uma dada matéria, tendente a analisar a

conformidade da mesma com determinadas regras, normas ou objetivos,

conduzido por uma pessoa idónea, tecnicamente preparada, realizado com

observância de certos princípios, métodos e técnicas geralmente aceites, com

vista a possibilitar ao auditor a formar uma opinião e emitir um parecer sobre a

matéria analisada”.

Segundo a International Organization of Supreme Audit Institutions (INTOSAI, 1999,

p. 149), “Auditoria é o exame das operações, atividades e sistemas de determinada

entidade, com vista a verificar se são executados ou funcionam em conformidade com

determinados objetivos, orçamentos, regras e normas”.

1.1. Auditoria Interna e Auditoria Externa

É importante distinguir os dois tipos de auditoria, a interna e a externa.

Como definição de auditoria externa a IFAC (1999) diz-nos que é “(…) uma verificação

ou exame feito por um auditor dos documentos de prestação de contas com o objetivo

de o habilitar a expressar uma opinião sobre os referidos documentos de modo a dar

aos mesmos a maior credibilidade”.

A Auditoria Interna é definida pelo Instituto de Auditores Internos (IIA) como sendo

“(…) uma atividade independente, de garantia e de consultoria, destinada a

acrescentar valor e a melhorar as operações de uma organização. Assiste a

organização na consecução dos seus objetivos, através de uma abordagem

sistemática e disciplinada, para avaliação e melhoria da eficácia dos processos

de gestão de risco, controlo e governação.” Obtido de:

https://na.theiia.org/standards-guidance/mandatory-guidance/Pages/Definition-

of-Internal-Auditing.aspx, em 14/11/2017.

https://www2.deloitte.com/pt/pt/pages/audit/solutions/what-is-audit.html


https://na.theiia.org/standards-guidance/mandatory-guidance/Pages/Definition-of-Internal-Auditing.aspx

https://na.theiia.org/standards-guidance/mandatory-guidance/Pages/Definition-of-Internal-Auditing.aspx

5

Tendo em conta o seu objeto e objetivos, a auditoria pode classificar-se em auditoria

interna e auditoria externa/financeira. Na tabela abaixo são apresentadas as principais

diferenças entre os dois tipos de auditoria.

Auditoria Externa Auditoria Interna

A auditoria é realizada através da contratação

de um profissional independente.

A auditoria é realizada por um funcionário da

organização.

O objetivo principal é atender as

necessidades de terceiros no que diz respeito

à fidedignidade das informações financeiras.

O objetivo principal é atender as

necessidades da administração.

A revisão das operações e do controle interno

é principalmente realizado para determinar a

extensão do exame e a fidedignidade das

demonstrações financeiras.

A revisão das operações e do controle interno

é principalmente realizado para desenvolver

aperfeiçoamento e para induzir ao

cumprimento de políticas e normas, sem estar

restrito aos assuntos financeiros.

O trabalho é subdividido em relação às

contas do balanço patrimonial e da

demonstração do resultado.

O trabalho é subdividido em relação às áreas

operacionais e às linhas de responsabilidade

administrativa.

O auditor incidentalmente se preocupa com a

deteção e prevenção fraudes, a não ser que

haja possibilidade de substancialmente afetar

as demonstrações financeiras.

O auditor diretamente se preocupa com a

deteção e prevenção de fraude.

O auditor deve ser independente em relação à

administração, de fato e de atitude mental.

O auditor deve ser independente em relação

às pessoas cujo trabalho ele examina, porém

subordinado às necessidades e desejos da alta

administração.

O exame das informações comprobatórias

das demonstrações financeiras é periódico,

geralmente semestral ou anual.

A revisão das atividades da empresa é

contínua.

Tabela 1 – Diferenças entre Auditoria Externa e Interna

Fonte: Portal da Auditoria, consultado em 14/11/2017.

Joaquim Alves (2015, p. 33) define Auditoria Interna como uma

“(…) atividade própria da entidade independente das atividades auditadas, de

avaliação e melhoria dos processos de gestão de risco, de controlo interno e de

6

governação. As atividades de auditoria interna envolvem ainda verificações da

legalidade, investigações forenses, a revisão de sistemas complexos, a avaliação

das operações e do planeamento, a avaliação da qualidade, ou mesmo a revisão

de demonstrações financeiras.”.

Já em termos de auditoria financeira, o autor define-a como sendo uma

“(…) atividade de realização, de acordo com certas normas, de exames

independentes, objetivos e competentes, a conjuntos de demonstrações

financeiras e a toda a documentação de suporte às mesmas, conduzida com a

intenção de exprimir uma opinião sobre se as demonstrações financeiras

apresentam apropriadamente a posição financeira e o desempenho da

entidade.”.

Como já foi referido anteriormente, a distinção destes dois tipos de auditoria prende-se

também com os seus diferentes objetivos.

Segundo Joaquim Alves (2015, p.33), o objetivo da auditoria interna é cobrir os aspetos

chave das áreas de gestão, incluindo também as atividades operacionais das

organizações para além dos aspetos contabilísticos e financeiros. Já a atividade da

auditoria financeira “(…) destina-se a aumentar o grau de confiança dos utentes na

mensuração de um determinado assunto, avaliação essa efetuada de acordo com

critérios definidos e realizada por profissionais independentes, e por isso não

pertencentes à entidade auditada.”.

7

1.2. Evolução da auditoria

Como já foi referido anteriormente, a palavra auditoria deriva do verbo latino audire o

qual, significando “ouvir”, conduziu à criação da palavra auditor como sendo aquele

que ouve, ou seja, o ouvinte.

No quadro abaixo, sintetizo a evolução história do termo auditoria, do seu objeto e do

seu objetivo.

Ano O que se entende por auditoria

1881 “Uma auditoria, para ser eficaz, ou seja para permitir ao auditor certificar quanto à

exactidão das contas apresentadas, pode ser dividida, para fins práticos, em três

partes, nomeadamente, prevenir contra (1) erros de omissão; (2) erros encomendados

(acordados); (3) e erros de princípio.”1

1887 “O objetivo de uma auditoria é duplo, a detecção de fraude quando ela tinha sido

praticada e a sua prevenção através da imposição de salvaguardas e da criação de

meios que a tornem extremamente difícil de cometer, mesmo que a tendência seja em

tal direcção.”2

1904 “O objectivo do auditor deve ser, na maior parte, triplo: (1) detecção de fraude; (2)

descoberta de erros de princípio; (3) verificação da exactidão mecanicista das

contas.”3

1912 “[Anteriormente] ensinava-se aos estudantes que os objectivos principais de uma

auditoria eram: (1) a detecção ou prevenção de fraude; (2) a detecção ou prevenção

de erros… Devemos [agora relegar estes objectivos] para uma posição secundária…

[agora o principal objectivo] é averiguar as reais condições financeiras e rendimentos

de uma empresa para os seus proprietários… os seus executivos… banqueiros ou

investidores.”4

1971 “Processo sistemático de objectivamente obter e avaliar provas relativas às asserções

acerca das acções e acontecimentos económicos para averiguar o grau de

correspondência entre tais asserções e os critérios estabelecidos e comunicar os

resultados aos utilizadores interessados.”5

1978 “Uma auditoria é um exame independente, objectivo e competente de um conjunto de

demonstrações financeiras de uma entidade, juntamente com toda a prova de suporte

necessária, sendo conduzida com a intenção de expressar uma opinião informada e

fidedigna, através de um relatório escritor, sobre se as demonstrações financeiras

apresentam apropriadamente a posição financeira e o progresso da entidade, de

1 Segundo F.W.Pixley, citado por Costa (2014)

2 Segundo J. H. Bourne, citado por Costa (2014)

3 Segundo W. A. Staub, citado por Costa (2014)

4 Segundo Montgomery, citado por Costa (2014)

5 A Statement of Basic Auditing Concepts, American Accounting Association, 1971.

8

acordo com normas de contabilidade geralmente aceites. O objectivo da opinião do

perito independente, a qual deve ser expressa em termos positivos ou negativos, é

emprestar credibilidade às demonstrações financeiras (cuja responsabilidade pela sua

preparação cabe ao órgão de gestão).”6

2009 “O objectivo de uma auditoria é aumentar o grau de confiança dos utilizadores

interessados nas demonstrações financeiras.”7

Quadro 1 – Evolução histórica do termo Auditoria

Fonte: adaptado de Costa, 2014, p.56 a 58

Segundo Alves (2015),

“(…) em Portugal o início da atividade regulada de auditoria deu-se com o

Decreto-Lei n.º 49381, de 15 de novembro de 1969, que introduziu medidas em

matéria de fiscalização das sociedades anónimas, nomeadamente a exigência de

um dos membros do conselho fiscal ser pessoa inscrita na lista de revisores

oficiais de contas.”

É, então, em 1972 que a atividade dos Revisores Oficiais de Contas é instituída e

regulada através do Decreto-Lei n.º 1/72 de 3 de janeiro. Este diploma determinava

“(…) a criação da referida lista dos revisores de contas, o seu agrupamento num

organismo denominado Câmara dos Revisores Oficiais de Contas e a implementação

de disciplina profissional.” (Alves, 2015)

Depois de vários Decretos-Lei emitidos, é em 1990 que é instituído um novo Estatuto

com a criação da Ordem dos Revisores Oficiais de Contas (OROC). Foi neste ano, que

se reformularam “(…) as competências dos revisores para responder às necessidades e

interesses das entidades públicas e privadas, face às apreciáveis alterações

introduzidas (…) na esfera das competências dos revisores oficiais de contas.” (Alves,

2015)

Em 2008, é criado o Conselho Nacional de Supervisão de Auditoria (CNSA) que, junto

com a OROC, tinham a missão de realizar a supervisão pública do trabalho de

auditoria.

6 International Auditing Standards, Prentice Hall, 1978.

7 ISA 200 – Overall Objectives of the Independent Auditor and the Conduct of an Audit in Accordance

with Internacional Standards on Auditing

9

2. Independência

Desde sempre a independência foi um dos aspetos mais importantes na profissão de

auditoria. Os grandes escândalos contabilísticos, que tiveram lugar nos últimos anos,

fizeram com que o assunto independência fosse bastante falado, não pelas melhores

razões.

O Código de Ética da OROC determina que a definição de independência compreende

dois tipos de independência distintos mas bastante relacionados: independência da

mente e aparência na independência.

Começando pela independência da mente, esta diz respeito ao “estado mental que

permite a elaboração de uma opinião sem ser afectado por influências que

comprometam o julgamento profissional permitindo por este meio que um profissional

actue com integridade e tenha objectividade e cepticismo profissional.”8

Por outro lado, a independência na aparência relaciona-se com “o evitar factos e

circunstâncias tão significativos que um terceiro razoável e informado, ponderando

todos os factos e circunstâncias específicos, seria levado a concluir que a integridade, a

objectividade ou o cepticismo profissional de uma firma, ou de um membro da equipa

tenham sido comprometidos.”9

A ROC Isabel Barrote refere que:

“A alteração do regime do dever de independência dos revisores oficiais de

contas, à luz do disposto na Directiva n.º 2006/43/CE, do Parlamento Europeu e

do Conselho, de 17 de Maio, estabeleceu, como critérios fundamentais, que o

revisor oficial de contas deve actuar livre de qualquer pressão, influência ou

interesse e deve evitar factos ou circunstâncias que sejam susceptíveis de

comprometer a sua independência, integridade e objectividade e, bem assim,

definindo os serviços que não podem ser prestados simultaneamente com a

revisão legal de contas, nos casos dos revisores oficiais de contas das entidades

de interesse público.” (Barrote, 2010)

8 Código de Ética da OROC

9 Código de Ética da OROC

10

Na figura abaixo farei referência às principais ideias encontradas acerca da

independência dos auditores.

Figura 1 – Síntese das principais ideias sobre Independência

Fonte: adaptado de Gonçalves, 2012, p.8 e 9.

“No que se refere ao princípio da independência o revisor oficial de contas

deve exercer a sua actividade com absoluta independência profissional, à

margem de qualquer pressão, especialmente, a resultante dos seus próprios

interesses ou de influências exteriores, por forma a não se ver colocado numa

Jonh L. Carey, 1968

•"Em suma, independência tem dois signficados para o auditor. Primeiro, no sentido deste não ser subordinado, o que transmite um aspecto de integridade e os torna capazes de aceitar responsabilidades. Segundo, num sentido mais estreito, em que este é usado em conjugação com o trabalho de auditoria e com a emissão de uma opinião sobre as demosntrações financeiras, em que independência significa evitar qualquer relação, nem que seja subconscientemente, que possa colocar em causa a objectivodade do auditor."

Knapp, 1985

•"Capacidade para resistir à "pressão" exercida pelos clientes."

Windmoller, 2000

•Refere que os principais factores que se considera sugerir dependência do auditor são:

•A detenção de acções e outros interesses financeiros pelos auditores nos clientes auditados;

•Membros mais relevantes do pessoal do cliente auditado pertencerem à família do auditor ou terem uma relação próxima com ele;

•Alianças entre os auditores e os clientes auditados;

•A prestação de serviços de consultoria pelos auditores aos seus clientes auditados.

Johnstone et al, 2001

•Afirma que os relatórios de auditoria acrescentam valor à informação contabilística elaborada pelos gestores das empresas para os accionistas, devido à verificação independente dos auditores.

Beattie e Fearnley,

2002

•Referem que não existe um teoria "formal" sobre a independência, embora recentemente se tenham elaborado alguns modelos analíticos sobre este tema, modelos estes considerados pelos autores como pouco limitativos.

11

posição que, objectiva ou subjectivamente, possa diminuir a liberdade e a

capacidade de formular uma opinião justa e isenta.” (Barrote, 2010)

Em síntese, conclui-se que os auditores devem ter uma atitude que inspire confiança e

que não seja subordinado a terceiros, para serem considerados independentes.

O estatuto da OROC determina que os revisores oficiais de contas:

1) Não podem ser beneficiários de vantagens particulares ou deter quaisquer

valores mobiliários emitidos pelas entidades a quem prestem serviços de

auditoria ou por outras que com ela se encontrem em relação do domínio ou de

grupo;

2) Não podem exercer funções de administração noutras sociedades;

3) Não podem exercer função de revisor oficial de contas em sociedades em que

tenham participação no capital social ou cônjuge, parente ou afim até ao 3.º grau

na linha colateral nela exercendo funções de administração;

4) Não podem prestar serviços que ponham em causa a sua independência

profissional;

5) Não podem exercer função de revisor oficial de contas numa sociedade em que

tenham exercido funções de membro do órgão de administração nos últimos 3

anos.

Barrote (2010) refere que por outro lado, na União Europeia (UE), o ROC ou o sócio

principal que faz o trabalho de auditoria não pode assumir posições de gestão

fundamentais na entidade examinada durante os dois anos subsequentes à cessação das

suas funções enquanto ROC. A autora considera que esta solução é mais objetiva, “uma

vez que sendo o sócio responsável da sociedade de auditoria, quem dirige a revisão

legal das contas da sociedade, é aquele que tem de ser persuadido a não colaborar com

práticas fraudulentas dos seus clientes em troca de um cargo de gestão.”

12

2.1. Tipos de riscos sobre Independência

É relevante a distinção entre os diversos tipos de riscos sobre a independência. Estes

riscos podem ser: riscos de auto-revisão, interesse pessoal, familiaridade ou confiança e

intimidação.

O risco de auto-revisão existe “(...) quando um ROC, uma SROC, uma entidade de uma

rede de sociedades ou um seu sócio, gestor ou trabalhador participa na elaboração dos

registos contabilísticos ou das demonstrações financeiras do cliente da revisão legal de

contas.” (Costa, 2014)

Em contrapartida, o risco de interesse pessoal existe “(…) quando a independência do

ROC possa ser ameaçada por um interesse financeiro próprio ou por um conflito de

interesses pessoais de outra natureza, designadamente, em virtude de uma participação

financeira directa ou indirecta no cliente ou de uma dependência excessiva dos

honorários a pagar pelo cliente pela revisão de contas ou por outros serviços.” (Costa,

2014)

“Ameaça de familiaridade ocorre quando, em virtude de um relacionamento

estreito com uma entidade auditada, com seus administradores, com diretores

ou com funcionários, uma entidade de auditoria ou membro da equipe de

auditoria passam a se identificar, demasiadamente, com os interesses da

entidade auditada.”10

“Ameaça de intimidação ocorre quando um membro da equipe de auditoria

encontra obstáculos para agir, objetivamente, e com ceticismo profissional

devido a ameaças, reais ou percebidas, por parte de administradores, diretores

ou funcionários de uma entidade auditada.”11

10

Obtido de http://www.portaldeauditoria.com.br/legislacao/normas/independencia.htm, em 16 de

Novembro de 2017. 11

Obtido de http://www.portaldeauditoria.com.br/legislacao/normas/independencia.htm, em 16 de

Novembro de 2017.

http://www.portaldeauditoria.com.br/legislacao/normas/independencia.htm

http://www.portaldeauditoria.com.br/legislacao/normas/independencia.htm

13

2.2. Fatores que podem condicionar a Independência dos Auditores

O verdadeiro sentido de independência dos auditores é muito difícil de se concretizar,

de se definir, devido aos mais diversos fatores e pressões sociais, profissionais,

financeiras, que fazem com que haja um desvio constante do que é considerado como

“verdadeira independência”. Kleinman e Palmon (2001) citado por Figueiredo (2011)

Callaghan, Parkash, & Singhal (2009) referem que as situações que põem a

independência em risco não são diretamente observáveis. Em baixo são apresentados os

fatores que afetam a independência e um exemplo para cada um desses fatores.

Figura 2 – Fatores que afetam a independência

Fonte: adaptado de Callaghan et al. (2009)

Se existir algum tipo de pressão exercido por parte da gestão da empresa sua cliente, os

incentivos são considerados como positivos relativamente ao risco de independência.

Por outro lado, os desincentivos estão relacionados negativamente com o risco de

independência.

2.2.1. Prestação de Serviços de não Auditoria

A prestação de serviços de não auditoria (NAS) por parte das empresas de auditoria aos

seus clientes tem suscitado uma preocupação incessante quanto à possível perda de

independência do auditor e, como consequência, a perda de qualidade da auditoria.

O problema dos serviços de não auditoria diz respeito a um potencial conflito de

interesses, que os auditores se deparam, ao prestar serviços de auditoria e serviços de

não auditoria ao mesmo cliente:

“O auditor não deverá participar em qualquer processo de decisão do seu

cliente e não poderá auditar as suas contas caso tenha qualquer relação

Benefícios económicos associados a contratos de prestação de serviços de auditoria e não auditoria simultâneamente.

Incentivos Custos decorrentes de processos de litígio, e de reputação do auditor, pela não emissão de um parecer imparcial.

Desincentivos

14

financeira, empresarial, de trabalho ou de qualquer outro tipo com o mesmo

que possa comprometer a sua independência, nomeadamente se lhe presta

serviços adicionais.” (Barrote, 2010)

Beattie e Fearnley (2002) referem que usar o termo consultoria para englobar todos os

serviços de não auditoria pode levar a interpretações inadequadas. Assim, consideram

que os serviços de não auditoria são todos aqueles que são prestados por auditores aos

seus clientes, e que não estejam contemplados nessa mesma auditoria.

A preocupação crescente com a independência dos auditores, quando são prestados

serviços de auditoria e não auditoria simultaneamente ao mesmo cliente, emerge dos

recentes escândalos contabilísticos e financeiros e da divulgação de que os honorários

dos serviços de não auditoria estão a tornar-se numa parcela bastante significativa das

receitas das empresas de auditoria. Beattie e Fearnley (2002) dão como exemplo o caso

do escândalo da Enron, em que Arthur Andersen recebia $25m pelos honorários de

serviços de auditoria e $27m pelos honorários dos serviços de não auditoria.

Um inquérito elaborado pela Accountancy Magazine (2001) acerca dos honorários

pagos pelas 100 sociedades do Financial Times Stock Exchange (FTSE), às empresas de

auditoria, conclui que houve um crescimento muito maior nos honorários de serviços de

não auditoria (28%) do que nos honorários dos serviços de auditoria (7%).

“Uma das principais causas das fraudes nos Estados Unidos foi o aumento

exponencial dos incentivos dos auditores para colaborar com os seus clientes al

longo doa anos 90. Até à entrada em vigor do Sarbanes Oxley Act, assistiu-se a

uma tendência crescente para as sociedades pagarem muito mais por serviços

de consultoria do que por serviços de auditoria.” (Barrote, 2010)

Este facto permitiu os clientes exercerem uma certa pressão nos auditores, na medida

em que ameaçavam que iam desistir dos seus serviços de consultoria, o que traria uma

grande desvantagem, porque para além de perderem uma grande parte da sua receita, a

legislação dos Estados Unidos da Améria (EUA) impõe que se divulguem publicamente

as razões pela destituição do auditor.

Relativamente a Portugal são definidos, no artigo 68.º-A do Estatuto da OROC, os

princípios básicos sobre independência, onde está também previsto um mecanismo de

15

salvaguarda e onde estão descritos os serviços que não podem ser prestados em

simultâneo com os serviços de auditoria a Entidades de Interesse Público (EIP).

“A situação de prestação simultânea de serviços de auditoria e fora do âmbito

de auditoria também se verifica em Portugal, onde, de acordo com um estudo da

CMVM, cerca de 50% das receitas das sociedades de auditoria provêm da

prestação de serviços fora do âmbito da auditoria.” (Barrote, 2010)

Diversos autores defendem que a prestação de NAS por parte dos auditores é prejudicial

no entanto, há outros tantos que defendem em nada influencia os trabalhos de auditoria.

Os que que se opõem à prestação de NAS, alegam que a prestação destes serviços, em

simultâneo com os serviços de auditoria, exerce uma influência negativa sobre a

independência dos auditores, visto que este facto estreita as relações entre os auditores e

os seus clientes. (McKinley et al., 1985; Shockley, 1981; Pany and Reckers, 1983 e

1984; Knapp, 1985, citados por Figueiredo, 2011)

Tabela 2 – Principais ideias dos autores que são contra a prestação de NAS

Fonte: adaptado de Figueiredo, 2011

Autor O que defende

Frank et al.

(2002)

A prestação de NAS por parte dos auditores aos seus clientes, conduz à emissão

de relatórios de auditoria irrealistas porque, com o objetivo de continuar a vender

os seus serviços de NAS e auditoria, os auditores tendem a emitir relatórios que

satisfaçam os seus clientes.

Francis

(2004)

Existe a possibilidade de, nos casos em que o auditor preste um elevado número

de NAS, a qualidade da auditoria pode vir a ser prejudicada.

Krishnan et

al. (2005)

Os rendimentos provenientes da prestação de NAS estão negativamente

associados à independência do auditor.

A SEC acredita que a prestação de NAS por parte dos auditores, pode afetar

negativamente a independência dos auditores, em particular, se os NAS

proporcionarem a maioria das suas receitas/rendimentos.

Brandon e

Mueller

(2009)

A independência do auditor pode ficar comprometida nos casos em que o auditor

tem menor probabilidade de contrariar as empresas suas clientes, se daí, tiver

como consequência um certo risco em perder contratos de consultoria,

considerados lucrativos para a empresa de auditoria.

Grant et al.

(2009)

A prestação de NAS compromete a objetividade do auditor, na medida em que tal

situação cria uma maior dependência económica entre o auditor face ao seu

cliente.

16

Por outro lado, na tabela abaixo são apresentadas as principais ideias dos autores que

são a favor da prestação de NAS, sendo que estes afirmam que existe um efeito benéfico

na sua prestação porque defendem que desta forma o auditor tem um melhor

conhecimento do seu cliente e, como tal, a sua objetividade aquando da prestação de

serviços de auditoria será maior. (Goldwasser, 1999; Wallman, 1996, citados por

Figueiredo, 2011)

Autor O que defende

Goldman e

Barlev, 1974

A prestação de serviços de consultoria por parte dos auditores, concede a

estes mais poder e independência para exercer as suas funções.

O verdadeiro valor da atividade de auditoria, está atualmente a aumentar

devido, em parte, à prestação de NAS.

Lennox,

1999

A prestação de NAS, por parte de auditores, poderá contribuir para o

fortalecer da independência do profissional auditor.

Defond et al,

2002

Não existe qualquer relação entre a prestação de NAS e os relatórios emitidos

por auditores.

Geiger et al,

2002

A prestação de NAS poderá mesmo contribuir para uma melhoria da

qualidade da auditoria na medida em que fornece ao auditor um maior e

relevante conhecimento sobre o seu cliente.

Geiger e

Rama (2003)

A prestação de NAS em nada afeta a qualidade de uma auditoria.

Brand and

Mueller,

2009

Se as empresas de auditoria prestam serviços adicionais, além de auditoria,

tal irá contribuir para o aumento da sensação de familiaridade para com o

cliente, o que por sua vez resultará em um maior conhecimento da empresa,

conduzindo à realização de auditorias de maior qualidade.

Tabela 3 – Principais ideias dos autores que são a favor da prestação de NAS

Fonte: adaptado de Figueiredo, 2011

2.2.2. Rotação dos Auditores

A rotação dos auditores é considerada uma das formas de mitigar o problema da

independência dos auditores. Esta rotação dos auditores já é recomendada há bastante

tempo, com o objetivo de melhorar a qualidade da informação financeira.

Ghosh e Moon (2003) referem duas ideias distintas no que diz respeito à rotação dos

auditores. As principais diferenças são resumidas na figura seguinte.

17

Figura 3 – Diferença entre ideia “Regulatory” e “Auditor-Expertise”

Fonte: adaptado de Ghosh e Moon (2013)

Segundo a revista Exame (2005), em Portugal, não há tradição de haver rotação dos

auditores. Isto leva a que, tal como é referido por Carlos Freire na revista Exame (2005),

a Deloitte, por exemplo, tenha clientes há 25 anos.

Em termos de legislação, com o Sarbanes-Oxly Act em 2002, pretendeu-se mitigar os

riscos de ameaça à dependência dos auditores, nomeadamente o risco de ameaça por

familiaridade no caso de rotação do auditor, e por auto-revisão no caso de prestação de

serviços de não auditoria e auditoria em simultâneo. Esta lei determina que a rotação do

Sócio Responsável pela auditoria ocorra, obrigatoriamente, de 5 em 5 anos e prescreve a

lista de serviços que não poderão ser prestados em simultâneo com os serviços de

auditoria a empresas cotadas.

Barrote (2010) refere que, “em Portugal, a rotação dos auditores deverá ser efectuada,

para as Entidade de Interesse Público (EIP), pelo sócio responsável pela orientação ou

execução directa da revisão legal das contas, após sete anos a contar da sua

designação.”

Esta questão da rotação dos auditores está particularmente relacionada com a ameaça

denominada por familiaridade. Como já foi referido anteriormente, esta ameaça resulta

do relacionamento e da confiança estabelecida entre o auditor e as pessoas importantes

da entidade auditada e pode traduzir-se na aceitação de explicações da entidade,

Regulamentar

•Os auditores são mais brandos com as sociedades, porque pretendem recuperar o primeiro ano de perdas.

•Esta atitude tem um impacto grande quando o auditor se encontra em situações de juízos de valor.

•A imposição de limites à permanência do auditor nos seus clientes por um elevado período é esperada para melhorar a qualidade da auditoria, na medida em que melhora a independência do auditor.

•Conclusão: defende que a qualidade da auditoria diminiu com a permanência do auditor por muito tempo.

Conhecimento do Auditor

•A permanência do auditor melhora a tomada de decisão por parte dos auditores, porque estes ao permanecerem por muito tempo no seu cliente, têm mais informação sobre a sociedade.

•Os auditores, ao ganharem mais experiência, têm maior probabilidade em detetar irregularidades na contabilidade e menos probabilidades em aceitar escolhas contabilísticas menos corretas por parte dos seus clientes.

•As falhas dos auditores são mais frequentes nos primeiros anos de auditorias, porque os auditores têm menos experiência.

18

diminuindo o seu espírito crítico, para evitar o confronto com as pessoas com as quais já

tem um certo relacionamento.

É referido, ainda, por Barrote (2010) que:

“(…) aparentemente a solução mais completa passa pela obrigação de rotação

das sociedades de auditoria, na medida em que, neste caso, se assiste apenas à

mera rotação do sócio responsável da sociedade de auditoria podendo o novo

sócio não denunciar irregularidades cometidas pelo seu colega, colocando

assim em risco a reputação do seu cliente, da sociedade de auditoria e o seu

próprio interesse na mesma.”

É de notar que, com base nos resultados de um inquérito efetuado pela Comissão do

Mercado de Valores Mobiliários (CMVM) relativamente à rotação de sócios, apenas

30% dos auditores têm uma política de rotação de sócios nos dossiers.12

É de extrema importância referir que é a CMVM quem aceita as empresas à cotação de

bolsa e, é ela quem inspeciona os auditores que atestam a fiabilidade das contas das

empresas que fazem parte do seu portefólio.

3. Questões de Investigação

Com o intuito de dar resposta aos objetivos desta investigação, foram elaboradas as

seguintes questões que foram levantadas ao longo da revisão da literatura.

Questões de Investigação Origem

1 A proibição da prestação de Serviços de Não

Auditoria, em simultâneo com os Serviços de

Auditoria, aumenta a independência dos

auditores?

Lei 140/2015

2 A obrigatoriedade de rotação dos auditores

aumenta a independência dos mesmos, de

facto?

Artigo 54.º do EOROC

12

Resultados do inquérito “Organização e Meios para a prestação de serviços de auditoria” de 20 de

março de 2007 da CMVM.

19

3 As empresas apreciam e entendem a rotação

dos auditores? Ghosh e Moon, 2013

4 A independência relaciona-se, de alguma

forma, com os honorários dos auditores? Grant et al, 2009

Tabela 4 – Síntese das questões de investigação

Fonte: Elaboração própria.

Para responder estas questões irão ser apresentadas, de seguida, as metodologias de

investigação existentes e quais as adotadas nesta investigação.

20

Capitulo II – Metodologia de Investigação

1. Métodos de Investigação

A expressão “método” surge da palava grega “methodos” que tem como significado “o

caminho para se chegar a um fim”. (Santos V. e Candeloro R., 2006)

Como em qualquer estudo deste tipo, a metodologia é uma fase crucial, porque é

considerada a disciplina instrumental que auxilia a criar as condições necessárias e

colabora na escolha de caminhos para chegar aos resultados que se pretende. A

metodologia “assegura a fiabilidade e a qualidade dos resultados de investigação”.

(Fortin, 1999)

Referindo, ainda, Fortin (2003), este defende que a fase da metodologia tem um papel

fundamental na obtenção dos resultados da investigação, visto que é no decurso desta

fase que são determinados os métodos a utilizar para obter as respostas às questões de

investigação, determinadas na revisão da literatura, e às hipóteses formuladas.

“A metodologia de investigação consiste num processo de seleção da estratégia de

investigação, que condiciona, por si só, a escolha das técnicas de recolha de dados, que

devem ser adequadas aos objetivos que se pretendem atingir.” (Sousa e Baptista, 2011,

p.52)

Segundo Quivy e Campenhoudt (1995), a melhor forma de se fazer uma investigação é

através da prossecução de um procedimento estabelecido antes da investigação, com o

objetivo de evitar que quem está a investigar perca o sentido que o trabalho deve seguir.

“É uma forma de progredir em direção a um objetivo. Expor o procedimento

científico consiste, portanto, em descrever os princípios fundamentais a pôr em

prática em qualquer trabalho de investigação. Os métodos não são mais do que

formalizações particulares do procedimento, percursos diferentes concebidos

para estarem mais adaptados aos fenómenos ou domínios estudados.” (Quivy e

Campenhoudt, 1995, p.25)

Existem vários autores a salientar o tema da metodologia de investigação e quais os

tipos de investigação mais adequados para si.

21

Começando por Yin (2003), este defende que o passo mais importante para a escolha do

tipo de pesquisa é, provavelmente, a seleção das questões de investigação. Yin

considera que a análise qualitativa é a mais importante, uma vez que foca a recolha e

armazenamento dos dados e a hipótese de os mesmos serem analisados novamente, a

posteriori. Por fim, aconselha que se perca tempo e se tenha paciência na seleção das

questões de investigação e propõe que as questões sejam iniciadas por “porquê” e

“como”, pois acredita que, assim estas se revelam mais adequadas à utilização de

estudos de caso como estratégia preferencial de investigação.

Boaventura (2004) perceciona a metodologia como uma forma de investigar a solução

para um problema.

Por fim, segundo Campenhoudt e Quivy (2005), estes afirmam que, para escolher uma

técnica de investigação, é necessário, primeiro, definir a natureza dos dados a recolher,

surgindo assim a necessidade de primeiro focar um projeto e os seus objetivos, para,

mais tarde, passar ao procedimento que tem a função de descrever os princípios práticos

de um trabalho de investigação.

Depois de ter uma noção exata do problema, é necessário optar por uma das

metodologias de investigação existentes: qualitativa, quantitativa e mista. No quadro da

página seguinte são resumidas as técnicas qualitativa e quantitativa.

22

Tabela 5 – Tipos de pesquisa e as suas características

Fonte: Prodanov C. e Freitas E. (2013). Metodologia do Trabalho Científico: Métodos e Técnicas de Pesquisa e do

Trabalho Acadêmico (2ª edição)

Prodanov C. e Freitas E. (2013) defendem que os métodos de investigação quantitativos

e qualitativos estão interligados. Ainda assim, mostram-nos um quadro onde

evidenciam as diferenças entre os dois métodos.

Tipos de Pesquisa Características

Quanto

à

natureza

Quanto à Forma

de Abordagem

do Problema

Quanto aos

fins da

Pesquisa

Quanto aos

Procedimento Gerais Tipos de Instrumentos

Básica Quantitativa Exploratória

Bibliográfica Base em material já

elaborado Fontes bibliográficas

Documental

Materiais que não

receberam tratamento

analítico ou podem

ser reelaborados Fontes secundárias de

dados

Efeitos de variável –

formas de controle

Aplicada Qualitativa

Descritiva

Experimental Verificar a relação

entre variáveis

Plano da pesquisa –

Manipulação de

condições e observação

dos efeitos produzidos

Ex-Post-Facto

Conhecer

comportamento

interrogação direta

Observação,

questionário e

entrevistas

Levantamento

Idem levantamento –

um grupo ou uma

comunidade Questionário, entrevista

e formulário Estudo aprofundado

de um ou poucos

objetos

Explicativa

Estudo de

Campo

Variados –

questionário,

entrevistas, formulários

e observação

Estudo de

Caso Várias técnicas

23

Ponto de Comparação Pesquisa Qualitativa Pesquisa Quantitativa

Foco da pesquisa Qualidade (natureza e

essência)

Quantidade (quantos, quanto)

Raízes filosóficas Fenomelogia, interação

simbólica

Positivismo, empirismo,

lógico

Frases associadas Trabalho de campo,

etnografia, naturalismo,

subjetivismo

Experimental, empírico,

estatístico

Metas de investigação Compreensão, descrição,

descoberta, generalização,

hipótese

Previção, controle, descrição,

confirmação, teste de

hipótese

Ambiente Natural, familiar Artificial, não natural

Amostra Pequena, não representativa Grande, ampla

Recolha de dados Pesquisador como principal

instrumento (entrevista,

observação)

Instrumentos manipulados

(escala, teste, questionário,

etc)

Modo de análise Indutivo (pelo pesquisador) Dedutivo (pelo método

estatístico)

Tabela 6 – Diferenças entre pesquisa qualitativa e quantitativa

Fonte: Prodanov C. e Freitas E. (2013). Metodologia do Trabalho Científico: Métodos e Técnicas de Pesquisa e do

Trabalho Acadêmico (2ª Edição)

1.1. Metodologia de Investigação Quantitativa

De acordo com Fonseca R. (2008), este método baseia-se em dados mensuráveis das

variáveis e tem como objetivo verificar e explicar a sua existência, relação ou influência

sobre outra variável. Este método procura analisar a frequência de ocorrência para

medir a veracidade ou não daquilo que está a ser investigado.

“Existem várias técnicas para análise quantitativa de dados, incluindo

estatísticas descritivas e uma variedade de maneiras de generalizar a partir de

dados observados. Métodos para fazer frases generalizadas a partir de um leque

de observações – incluindo técnicas comuns tais como correlação, regressão, e

análise de variância – todos dependem da ideia de amostragem. A assunção por

baixo da amostragem é que os resultados que observámos (a amostra) são

obtidos de uma forma imparcial de uma maior população. A questão estatística

é se as características da amostra refletem as características em geral da maior

população a partir da qual a amostra foi retirada.” (Shaffer e Serlin, 2004;

p.15)

24

No desenvolvimento de uma pesquisa desta natureza devem-se formular hipóteses e

classificar a relação entre as variáveis, de modo a garantir a precisão dos resultados e a

evitar contradições no processo de análise e interpretação. (Prodanov C. e Freitas E.,

2013)

1.2. Metodologia de Investigação Qualitativa

Já em relação à análise qualitativa, Shaffer e Serlin (2004), referem que a mesma tem

em conta o contexto, ao contrário da análise quantitativa. Um investigador qualitativo

rejeita a noção de relações que possam ser atribuídas separadamente a assuntos, ações

ou intervenções, pois tem como premissa que as observações são produzidas através do

conjunto de interações entre investigador e participante. Este tipo de análise procura

compreender os eventos num tempo e num espaço específicos, para assim o

investigador conseguir fazer inferências acerca de experiências, assunções ou emoções

do(s) participante(s).

Neste método, o pesquisador tenta compreender e interpretar informações baseadas em

dados recolhidos de interações sociais e interpessoais, analisadas a partir dos

significados que os participantes e/ou o pesquisador atribuem a determinado facto.

Segundo Fonseca R. (2009), os recursos mais utilizados para este método são as

entrevistas, a observação, os questionários abertos, a interpretação de formas de

expressão visual (fotografias, pinturas) e os estudos de caso. Este tipo de procedimentos

é interpretativo.

Os dados recolhidos para este método são descritivos, e retratam o maior número

possível de elementos existentes na realidade estudada. Preocupa-se muito mais com o

processo do que com o produto em si. (Prodanov C. e Freitas E., 2013)

2. Método de Investigação Adotado

Com base no estudo anterior e, analisando o objetivo pretendido em conjunto com as

questões de investigação colocadas, esta investigação será de cariz quantitativo, tendo

em conta que será usado um Inquérito como recurso para sustentar a investigação.

25

3. Formulação das Hipóteses

As hipóteses de análise analisam o valor de um parâmetro ou de uma relação entre

parâmetros, em que se pressupõe a sua veracidade. No entanto, como esta investigação

se baseia numa amostra e não numa totalidade de auditores, qualquer que seja a

conclusão dos testes, será sempre baseada naquilo a que se chama evidência amostral.

Tendo já sido definidas as questões de investigação, segue-se a formulação das

respetivas hipóteses de análise.

Hipóteses de Análise Questões de Investigação

H1 – A rotação dos auditores relaciona-se

com a sua independência.

Q2. A obrigatoriedade de rotação dos

auditores aumenta a independência dos

mesmos, de facto?

Q3. As empresas apreciam e entendem a

rotação dos auditores?

H2 – A prestação de Serviços de Não

Auditoria e de Serviços de Auditoria

diminui a independência dos auditores.

Q1. A proibição da prestação de Serviços de

Não Auditoria, em simultâneo com os

Serviços de Auditoria, aumenta a


H3 – A independência dos auditores pode

estar relacionada com os seus honorários.

Q4. A independência dos auditores relaciona-

se com os seus honorários?

Tabela 7 – Relação entre as Hipóteses de Análise e as Questões de Investigação

Fonte: Elaboração própria.

Hipótese 1

Ghosh e Moon (2003) distinguem duas ideias opostas no que diz respeito à rotação dos

auditores. Uma delas, a “Regulamentar”, diz-nos que os auditores são mais brandos com

as sociedades porque pretendem recuperar o primeiro ano de perdas e, esta atitude tem

um grande impacto quando o auditor se encontra em situações de juízos de valor. Ou

seja, “a imposição de limites à permanência do auditor nos seus clientes por um elevado

período é esperada para melhorar a qualidade da auditoria, na medida em que melhora a

independência do auditor.”

26

No mesmo seguimento, o Sarbanes-Oxly Act (2002) determina que a rotação do sócio

responsável pela auditoria ocorra obrigatoriamente de 5 em 5 anos. Contudo, Barrote

(2010) defende que a solução mais completa seria a “obrigação de rotação das

sociedades de auditoria”, visto que a mera rotação do sócio responsável de auditoria

pode levar a que o novo sócio não queira denunciar irregularidades cometidas pelo ser

colega, “colocando assim em risco a reputação do seu cliente, da sociedade de

auditoria e do seu próprio interesse na mesma.”

Portanto, podemos afirmar que:

A rotação dos auditores relaciona-se com a sua independência (H1).

Hipótese 2

De acordo com Barrote (2010), “o auditor não deverá participar em qualquer processo

de decisão do seu cliente e não poderá auditar as suas contas caso tenha qualquer

relação financeira, empresarial, de trabalho ou de qualquer outro tipo com o mesmo

que possa comprometer a sua independência, nomeadamente se lhe presta serviços

adicionais.”

No mesmo seguimento, Frank et al (2002) afirma que “a prestação de Serviços de Não

Auditoria por parte dos auditores aos seus clientes, conduz à emissão de relatórios de

auditoria irrealistas porque, com o objetivo de continuar a vender os seus Serviços de

Não Auditoria e Auditoria, os auditores tendem a emitir relatórios que satisfaçam os

seus clientes.”

Assim, pode concluir-se que:

A prestação de Serviços de Não Auditoria e de Serviços de Auditoria diminui a

independência dos auditores (H2).

Hipótese 3

Segundo Kishman et al (2005) “os rendimentos provenientes da prestação de Serviços

de Não Auditoria estão negativamente associados à independência do auditor.”

Também Grant et al (2009) refere que “a prestação de Serviços de Não Auditoria

compromete a objetividade do auditor, na medida em que tal situação cria uma maior

dependência económica entre o auditor face ao seu cliente.”

27

Por fim, de acordo com um estudo efetuado pela CMVM, cerca de 50% das receitas das

sociedades de auditoria provêm da prestação de Serviços fora do âmbito da auditoria.

(Barrote, 2010)

Logo, podemos afirmar que:

A independência dos auditores pode estar relacionada com os seus honorários (H3).

4. Construção do Modelo de Análise

Kerlinger, citado por Gil (2008, p.42), define hipótese como “um enunciado suposto

das relações entre duas ou mais variáveis”.

A articulação e enquadramento das hipóteses de análise construídas irão permitir uma

conclusão para este estudo. Sabendo que os modelos de análise são sempre inspirados

na literatura existente e, na ausência de informação específica devidamente tratada e

recolhida, foi decidido definir um modelo tripartido equitativamente:

Fonte: Elaboração Própria

Podemos observar, na figura anterior, que a relação das hipóteses abordadas nos temas

de análise se interliga entre si. Esta relação deve-se essencialmente ao foco do objeto de

estudo levado a cabo pois, na 1ª Hipótese (H1) aborda-se o facto de a rotação dos

auditores condicionar a independência dos auditores que, por sua vez, implica que se o

auditor for muito independente, então este não prestará Serviços de Não Auditoria (H2).

O facto de não haver prestação de Serviços de Não Auditoria (H2), leva a que os

H1

H2 H3 Figura 4 – Modelo de Análise

28

honorários não tenham relevância na questão da independência, uma vez que não serão

pagos honorários excessivos para a prestação de Serviços de Não Auditoria (H3).

A Hipótese 1 relaciona-se com a Hipótese 2 na medida em que, se houver rotação dos

auditores, estes não serão tão persuadidos na questão da Prestação de Serviços de Não

Auditoria, uma vez que permanecerão por pouco tempo na entidade.

Por outro lado, a Hipótese 2 relaciona-se com a Hipótese 3 na medida em que, se o

auditor prestar serviços não relacionados com auditoria em simultâneo com os serviços

de auditoria, aumenta a sua dependência económica face ao cliente, pois passa a haver

uma maior faturação ao mesmo cliente, comprometendo assim a sua independência e a

qualidade da auditoria.

5. Recolha de Dados

O método de estudo escolhido para o caso em apreço foi o método quantitativo e, tendo

em conta as técnicas de recolha de dados disponíveis, optou-se pelo uso do inquérito por

questionário a Revisores Oficiais de Contas, Auditores Internos e Docentes para o

processo de recolha de dados. O questionário foi elaborado tendo em conta a

terminologia adequada às pessoas inquiridas, formulando as questões de forma coerente,

explícita e não exaustiva.

Quivy et al. (2005) define o inquérito como uma pesquisa sistemática e o mais rigorosa

possível, de dados sociais significativos, a partir de hipóteses já formuladas, de modo a

poder fornecer uma explicação.

Para construir um questionário deve definir-se com rigor (Muñoz, 2003):

Os tipos de perguntas a fazer;

Os tipos de respostas adequadas;

As escalas de medida a utilizar;

Os métodos para análise dos dados.

O uso do questionário apresenta algumas vantagens das quais: anonimato das respostas

obtidas, recolha de informação junto de um grande número de indivíduos, generalização

da amostra à totalidade da população selecionada, entre outros. (Quivy & Campenhoudt,

1995)

29

Neste seguimento, foi elaborado um inquérito por questionário estruturado com

questões de resposta fechada e de resposta aberta. Para algumas das questões de

resposta fechada, foi utilizada a escala de Likert. Segundo Marôco (2011), as escalas de

Likert são escalas compostas por variáveis qualitativas com uma escala de medida

ordinal nas quais as variáveis são medidas em classes discretas onde é possível definir

uma determinada ordem, segundo uma relação descritível, mas não quantificável.

O tipo de escala de Likert mais usual, e a utilizada para este estudo, foi a escala de 5

pontos. O “5” corresponde ao maior grau de concordância/opinião dos inquiridos e o

“1” ao menor grau de concordância/ opinião dos inquiridos. Um dos exemplos da escala

de 5 pontos utilizada no inquérito por questionário, foi “discordo completamente”,

“discordo”, “nem concordo nem discordo”, “concordo” e “concordo completamente”. O

objetivo da utilização da escala de Likert, foi de facilitar a compreensão e

preenchimento por parte dos inquiridos. Para além da elaboração de um inquérito de

fácil compreensão e preenchimento, foi pretendido ainda que este fosse sucinto e de

rápido preenchimento por forma a não gastar muito tempo aos inquiridos. Importa ainda

referir que as respostas aos inquéritos foram completamente anónimas, sendo que a

identificação do inquirido não foi solicitada no mesmo.

Por fim, o questionário deve ser validado de forma a fornecer os dados necessários

relativos ao estudo em causa.

5.1.Definição da Amostra

O trabalho empírico realizado tem por base a análise das principais condicionantes da

independência dos auditores externos. Uma vez que o estudo incide sobre

independência, esta encontra-se subdividida em dois temas principais: independência na

mente e aparência na independência.

Assim, foi decidido que os Revisores Oficiais de Contas seriam um destinatário

adequado para abordar a questão da independência na mente. Por outro lado, para

abordar a aparência na independência foi decidido que seriam incluídos no questionário

auditores internos e professores que estejam minimamente familiarizados com o tema

principal: a independência dos auditores externos.

Do universo de Revisores Oficiais de Contas inscritos na OROC, foram escolhidos

aleatoriamente 100 para responderem ao questionário.

30

Quanto aos professores, apenas foram enviados questionários para aqueles que lecionam

unidades curriculares, no ISCAP, relacionadas com auditoria, nomeadamente,

licenciatura de Contabilidade e Administração, mestrado em Auditoria e mestrado em

Contabilidade e Finanças.

Tendo então definida a amostra, no capítulo seguinte será estruturado o questionário

utilizado neste trabalho e que será enviado aos destinatários.

5.2.Estrutura do Questionário

Como questões de enquadramento das pessoas inquiridas, foram elaboradas as seguintes

questões:

1. Indique a sua idade. (O inquirido deve escrever a sua idade)

2. Indique o seu género: feminino, masculino, prefiro não dizer. (O inquirido deve

indicar qual a resposta que se aplica)

3. Indique a sua profissão atual: revisor oficial de contas, auditor, professor. (O

inquirido deve indicar qual a resposta que se aplica)

4. Qual o nível de instrução mais elevado que concluiu? Bacharelato – no ramo das

ciências económicas e financeiras, Bacharelato – nos outros ramos científicos,

Licenciatura – no ramo das ciências económicas e financeiras, Licenciatura –

nos outros ramos científicos, etc. (O inquirido deve indicar qual a resposta que

se aplica)

Seguidamente são apresentadas as questões elaboradas no âmbito das hipóteses

formuladas anteriormente.

H1 – A rotação dos auditores relaciona-se com a sua independência.

Para verificar esta hipótese foram efetuadas as seguintes questões:

1. O facto de o cliente ser antigo, pode influenciar a independência do auditor. (O

inquirido deve responder com o grau de concordância com esta afirmação)

2. O estabelecimento de vínculo pessoal com o cliente afeta a independência do

auditor. (O inquirido deve responder com o grau de concordância com esta

afirmação)

31

3. A renovação do contrato com a empresa auditada pode influenciar a perda de

independência. (O inquirido deve responder com o grau de concordância com

esta afirmação)

4. O ROC atual veio substituir rotativamente (dentro da mesma firma de auditoria)

o ROC anterior. (O inquirido deve responder de que modo esta situação afeta ou

não os julgamentos profissionais)

5. A entidade auditada ainda não decidiu quem será o auditor para o próximo ano.

(O inquirido deve responder de que modo é que esta situação afeta ou não os

julgamentos profissionais)

H2 – A prestação de Serviços de Não Auditoria e de Serviços de Auditoria diminui

a independência dos auditores.


1. A execução de serviços de consultoria em simultâneo com os serviços de

auditoria, pode influenciar a independência do auditor. (O inquirido deve

responder com o grau de concordância com esta afirmação)

2. O ROC descobriu um erro significativo nas Demonstrações Financeiras que se

relaciona com um trabalho de consultoria, prestado à entidade auditada, pela

firma de auditoria a que pertence o ROC. (O inquirido deve responder de que

modo é que esta situação afeta ou não os julgamentos profissionais)

3. O ROC ou a firma de auditoria está a negociar com a entidade auditada um

contrato de prestação de serviços de consultoria que envolve honorários no valor

de 30% dos honorários de auditoria. (O inquirido deve responder de que modo

esta situação afeta ou não os julgamentos profissionais)

4. Uma firma relacionada com o ROC é responsável pela entrega das declarações

fiscais e processamento de salários da entidade auditada. (O inquirido deve

responder de que modo esta situação afeta ou não os julgamentos profissionais)

H3 – A independência dos auditores pode estar relacionada com os seus

honorários.


32

1. A “expressão do cliente no mercado” pode influenciar a independência do

auditor. (O inquirido deve responder a esta questão com o grau de concordância

com esta afirmação)

2. O auditor perde influência quando audita um segmento em que não é

especializado. (O inquirido deve responder a esta questão com o grau de

concordância com esta afirmação)

3. Um auditor jovem perde a independência mais facilmente do que um auditor

com mais experiência. (O inquirido deve responder a esta questão com o grau de

concordância com esta afirmação)

4. Um valor elevado de honorários tem a capacidade de influenciar a execução das

atividades do auditor independente. (O inquirido deve responder a esta questão

com o grau de concordância com esta afirmação)

5. O ROC ou firma de auditoria está a negociar com a entidade auditada um


de 30% dos honorários de auditoria. (O inquirido deve responder de que modo

esta situação afeta ou não os julgamentos profissionais)

33

Capítulo III – Estudo Empírico

1. Apresentação e Interpretação dos Resultados

Dos 278 inquéritos enviados, foram respondidos 106. De acordo com as respostas

obtidas verificou-se que:

A maioria dos inquiridos tem entre 41 e 55 anos de idade (51%). 25 inquiridos têm entre

25 e 40 anos, 15 têm entre 56 e 65 anos e 12 têm mais de 65 anos. Nenhum dos

inquiridos tem menos de 25 anos.

Idade Número de inquiridos Percentagem de inquiridos

Menos de 25 anos 0 0%

Entre 25 e 40 anos 25 24%



Mais de 65 anos 12 11%

Tabela 8 - Idades dos inquiridos

Fonte: elaboração própria.

Relativamente ao género, 73 dos 106 inquiridos pertencem ao género masculino

(68,9%) e 33 são do género feminino (31,1%).

Figura 5 - Género dos inquiridos


69%

31%

GÉNERO DOS

INQUIRIDOS

Género Masculino Género Feminino

34

42,5

28,3

17,9

8,5

1,9 0,9

NÍVEL DE INSTRUÇÃO

Licenciatura - ramo ciências económicas e

financeiras

Mestrado - ramo ciências económicas e

financeiras

Pós-Graduação - ramo ciências

económicas e financeiras

Doutoramento - ramo ciências

económicas e financeiras

Pós-Graduação - outros ramos científicos

Doutoramento - outros ramos científicos

Figura 7 - Nível de Instrução dos Inquiridos

Das 106 pessoas que responderam ao inquérito, 85 são, atualmente, Revisores Oficiais

de Contas, 13 são Auditores Internos e apenas 8 são Professores do ISCAP.

Figura 6 - Profissão atual dos inquiridos


Relativamente ao nível de qualificação dos inquiridos, 42,5% têm Licenciatura no ramo

das ciências económicas e financeiras, 28,3% têm Mestrado no ramo das ciências

económicas e financeiras, 17,9% têm Pós-graduação no ramo das ciências económicas e

financeiras, 8,5% têm Doutoramento no ramo das ciências económicas e financeiras,

1,9% têm Pós-graduação noutros ramos científicos e, por fim, apenas 1 inquirido tem

Doutoramento noutro ramo científico.


85

8 13

Revisor Oficial Contas Professor Auditor Interno

PROFISSÃO ATUAL DOS

INQUIRIDOS

35

Concluindo, relativamente às primeiras 4 questões pode-se afirmar que a maior parte

dos inquiridos que respondeu ao questionário tem entre os 41 e os 55 anos de idade, é

do género masculino, exerce a profissão de Revisor Oficial de Contas e a sua formação

é no ramo das ciências económicas e financeiras, 42,5% com licenciatura e 28,3% com

mestrado.

A segunda parte do questionário prendia-se com questões de opinião. As questões do

grupo 5 pediam que os inquiridos respondessem se discordavam completamente,

discordavam, não concordavam nem discordavam, concordavam ou concordavam

completamente com as situações descritas nas afirmações.

As afirmações apresentadas foram as seguintes:

Número

da questão

Questão

5.1. “O facto de o cliente ser antigo, pode influenciar a independência do auditor.”

5.2. “A “expressão do cliente no mercado” pode influenciar a independência do

auditor.”

5.3. “O auditor perde influência quando audita um segmento em que não é

especializado.”

Tabela 9 - Questões 5.1, 5.2 e 5.3


Figura 8 - Opinião relativamente às afirmações n.º 5.1, 5. 2 e 5.3


13

9 9

30

41

32

12

17 15

38

28

39

13 11 11

0

5

10

15

20

25

30

35

40

45

5.1. 5.2. 5.3.

Discordo completamente Discordo Não concordo nem discordo

Concordo Concordo completamente

36

Como se observa no gráfico, verifica-se que a maioria dos inquiridos concordam que o

facto de o cliente ser antigo pode influenciar a independência do auditor. Contudo, 40%

discorda desta situação e 12 inquiridos não concordam nem discordam. Posto isto,

conclui-se que, neste caso, a rotação do auditor é um fator que influencia negativamente

a independência do mesmo.

Relativamente à afirmação n.º 5.2., conclui-se que a maioria dos inquiridos (47%)

discorda da afirmação. 17 inquiridos não concorda nem discorda, 28 concordam e 11

concordam completamente.

Assim sendo, a “expressão do cliente no mercado” relaciona-se diretamente com os

honorários dos auditores, uma vez que os honorários são baseados não só, mas também,

no volume de negócios do cliente. Isto significa que um cliente com uma “grande

expressão no mercado”, em princípio, terá que pagar honorários mais elevados do que

um cliente com uma “baixa expressão no mercado”.

Desta forma conclui-se que a maioria dos inquiridos discorda, indiretamente, que os

honorários dos auditores influenciam a sua independência.

Analisando a última questão deste gráfico, 5.3., pode afirmar-se que a maioria dos

inquiridos (47%) é da opinião de que o auditor perde influência quando audita um

segmento em que não é especializado. Esta afirmação relaciona-se indiretamente com os

honorários dos auditores, uma vez que o auditor ao não estar especializado no segmento

que vai auditar, tem receio de efetuar um trabalho menos bom e, por conseguinte, vai

cobrar honorários mais reduzidos por ter medo de perder o cliente.

Ou seja, os resultados desta afirmação indicam que os honorários influenciam a


Número

da questão

Questão

5.4. “O estabelecimento de vínculo pessoal com o cliente afeta a independência do

auditor.” 5.5. “Há perda de independência quando o auditor já foi funcionário da empresa

auditada.”

5.6. “Um auditor jovem perde a independência mais facilmente do que um auditor

com mais experiência.”



37

Figura 9 - Opinião relativamente às afirmações n.º 5.4, 5.5 e 5.6


No que se refere à questão n.º 5.4., constata-se que a grande parte dos inquiridos (59%)

concorda que o estabelecimento de vínculo pessoal com o cliente afeta a independência

do auditor. Todavia, 31 das respostas discordam do que é afirmado e 12 não concordam

nem discordam.

Esta afirmação relaciona-se diretamente com a rotação dos auditores, já que o

estabelecimento de vínculo pessoal é tanto maior quantos mais anos o revisor auditar a

entidade. Portanto, a rotação dos auditores é, de facto, um fator que influencia a

independência dos auditores, na opinião dos inquiridos.

Posteriormente, a questão 5.5. afirma que há perda de independência quando o auditor

já foi funcionário da entidade que audita. Neste caso, os inquiridos não mostraram

dúvidas quanto à sua opinião, sendo que 67 concordam com o que foi afirmado. 18%

não têm opinião e 19 inquiridos discordam.

Quanto à última questão analisada no gráfico acima, observa-se que a opinião mais

comum (55) é discordante do que foi afirmado. Ou seja, os inquiridos não acham que

um auditor jovem perca independência mais facilmente do que um auditor com mais

experiência.

9

4

22 22

15

33

12

20

23

39

33

15

24

34

13

0

5

10

15

20

25

30

35

40

45

5.4. 5.5. 5.6.



38

Esta afirmação interliga-se com a hipótese de investigação 3, uma vez que um auditor

mais jovem se sente menos à vontade do que um auditor mais experiente e, por

conseguinte, irá cobrar honorários menos elevados por ter receio de perder o cliente.

Este facto, leva a afirmar que os inquiridos, indiretamente e, mais uma vez, concordam

que os honorários não influenciam a independência dos auditores.

Número

da questão

Questão

5.7. “A renovação do contrato com a empresa auditada pode influenciar a perda de

independência.” 5.8. “Um valor elevado de honorários tem a capacidade de influenciar a execução das

atividades do auditor independente.”

5.9. “A execução de serviços de consultoria em simultâneo com os serviços de

auditoria, pode influenciar a independência do auditor.”



Figura 10 - Opinião relativamente às afirmações n. º5.7, 5.8 e 5.9


Observando o gráfico, conclui-se que, a maioria dos inquiridos (42%), discorda que a

renovação do contrato de auditoria pode influenciar a independência dos auditores. Por

outro lado, 13 inquiridos concordam completamente que isso aconteça. 19 dos

inquiridos concordam que há perda de independência, 10 não concordam nem

discordam e 20 discordam completamente com a afirmação.

20

9 10

44

30

17

10

20

9

19

33

41

13 14

29

0

5

10

15

20

25

30

35

40

45

50

5.7. 5.8. 5.9.



39

Ou seja, a renovação do contrato de auditoria está relacionada com a rotação dos

auditores na medida em que se há renovação do contrato, então o auditor continua a

trabalhar nesse cliente e, consequentemente, não há rotação do mesmo. Portanto, pode-

se afirmar que os inquiridos acham que a rotação dos auditores não influencia a sua

independência.

Na questão seguinte, 5.8., é abordada a questão dos honorários dos auditores. Como se

pode observar no gráfico acima, 44% dos inquiridos concordam que um elevado valor

de honorários tem a capacidade de influenciar a independência dos auditores. Todavia,

39 dos inquiridos discorda desta situação.

Então, pode afirmar-se que os honorários influenciam a independência dos auditores, na

maioria da opinião dos inquiridos.

A última questão do grupo 5 prende-se com a problemática da prestação de serviços de

não auditoria em simultâneo com os serviços de auditoria. Analisando as respostas

obtidas, pode concluir-se que a grande parte dos inquiridos (51%) é unanime, isto é,

concordam que a prestação de serviços de consultoria e de auditoria, em simultâneo,

influenciam a independência dos auditores.

Este facto acontece, porque as auditoras aproveitam-se do facto de prestarem serviços

adicionais para cobrarem honorários mais reduzidos pelos serviços de auditoria e

honorários mais elevados pelos serviços não relacionados com auditoria. Desta forma, o

cliente representa uma receita elevada para a empresa de auditoria e esta não quer, de

todo perdê-lo, podendo, desta forma, deixar-se influenciar com receio de perder o

cliente.

O último grupo de questões do inquérito efetuado pedia que os inquiridos respondessem

em que medida consideravam que as situações descritas nas afirmações afetavam, ou

não, os julgamentos profissionais produzidos pelo ROC, no decurso de uma auditoria às

Demonstrações Financeiras de uma entidade.

40

As afirmações das questões são as seguintes:

Número

da questão

Questão

6.1. “ROC descobriu um erro significativo nas Demonstrações Financeiras que se

relaciona com um trabalho de consultoria prestado à entidade auditada pela firma

de auditoria a que pertence o ROC.”

6.2. “ROC ou a firma de auditoria está a negociar com a Entidade auditada um


de 30% dos honorários de auditoria.”

6.3. “ROC foi gestor da entidade auditada há menos de 6 anos.”



Figura 11 – Respostas à questão 6 relativamente às afirmações n,º 1, 2 e 3


Observando o gráfico acima, conclui-se que, mais de 50% dos inquiridos, consideram

que um erro significativo nas DF’s, que se relacione com um trabalho de consultoria

prestado pela firma a que pertence o ROC, afeta totalmente os julgamentos profissionais

do auditor. Apenas 11% responderam que a situação descrita na afirmação não afeta o

juízo profissional dos auditores.

Diante disto, podemos afirmar que os inquiridos são unanimes em relação ao facto da

prestação de serviços de não auditoria em simultâneo com os serviços de auditoria

11%

22% 21%

36%

40%

28%

53%

38%

51%

0%

10%

20%

30%

40%

50%

60%

6.1. 6.2. 6.3.

Não afeta Afeta moderadamente Afeta totalmente

41

afetarem a independência dos auditores. Uma vez que o trabalho de consultoria foi

prestado pela empresa a que o ROC pertence, este poderia não querer atraiçoar o colega

de trabalho nem denunciar um trabalho mal feito, porque desta forma iria denegrir a

imagem da sua empresa e poderiam perder o cliente. Por outro lado, se o trabalho de

consultoria tivesse sido prestado por outra empresa que não a empresa onde o revisor

trabalha, este não teria qualquer problema em explicar ao cliente o erro que tinha

descoberto.

Relativamente à afirmação 6.2, verifica-se que 78% das pessoas que responderam ao

questionário concordam que, a negociação de um contrato de prestação de serviços de

consultoria no valor de 30% dos honorários dos serviços de auditoria, afeta os

julgamentos profissionais produzidos pelo ROC. Contudo, 22% dos inquiridos são de

opinião contrária.

Então, e ainda na mesma linha de conclusão da questão anterior, pode afirmar-se, com

uma segurança bastante razoável, que os inquiridos concordam com o facto da prestação

de serviços distintos de auditoria em simultâneo com os serviços de auditoria

influenciar a independência dos auditores.

Por outro lado, esta mesma afirmação aborda a questão dos honorários dos serviços

distintos de auditoria.

A partir de 1 de janeiro de 2016 entraram em vigor, em Portugal, diplomas que

estabelecem o limite de honorários por serviços distintos da auditoria a EIP. Limite esse

que corresponde a “70% da média do valor dos honorários devidos, em cada um dos

últimos três exercícios, pela revisão legal”, sendo que por honorários devidos entende-

se como o contributo para o volume de negócios do ROC/SROC.

Em termos práticos, isto significa que “por exemplo, se os honorários devidos pela

revisão legal das contas no ano 1 forem €160, no ano 2 forem €180 e no ano 3 forem

€140, então a média dos 3 anos será €160. 70% deste valor é €112, o que significa que

no ano 4 o ROC/SROC não poderá prestar serviços distintos da auditoria em valor

superior a €112.”

A situação descrita na afirmação do questionário diz que prestação de serviços de

consultoria corresponde a 30% dos honorários do serviço de auditoria, portanto, um

valor bastante abaixo do limite estabelecido. Mesmo assim, os inquiridos acham que

42

este valor é capaz de influenciar a independência dos auditores no decurso do seu

trabalho de revisão legal das contas.

Quanto à terceira afirmação, a tendência continua a ser a mesma das duas afirmações

anteriores, ou seja, a maioria dos inquiridos (79%) concordam que, se o ROC tiver sido

gestor da entidade auditada há menos de 6 anos, afeta moderadamente ou totalmente o

julgamento profissional do auditor. Apenas 21% acham que este facto não afeta em

nada o juízo do ROC.

Número

da questão

Questão

6.4. “ROC atual veio substituir rotativamente (dentro da mesma firma de auditoria) o

ROC anterior.”

6.5. “Uma firma relacionada com o ROC é responsável pela entrega das declarações

fiscais e processamento de salários da entidade auditada.”

6.6. “Entidade auditada ainda não decidiu quem será o auditor para o próximo ano.”



Figura 12 – Respostas à questão 6 relativamente às afirmações n.º 4, 5 e 6


Analisado o gráfico acima, verifica-se que a maioria dos inquiridos (51%) é da opinião

que a substituição do ROC, por outro ROC dentro da mesma firma de auditoria, não

afeta os julgamentos profissionais produzidos pelo revisor. Por outro lado, 33 inquiridos

51%

25%

48%

31%

36% 36%

18%

39%

16%

0%

10%

20%

30%

40%

50%

60%

6.4. 6.5. 6.6.

Não afeta Afeta moderadamente Afeta totalmente

43

acham que este facto afeta moderadamente e 18% responderam que afeta totalmente o

julgamento profissional do ROC.

A questão analisada no parágrafo anterior relaciona-se diretamente com a rotação dos

auditores, isto significa que, com base na opinião dos inquiridos, pode-se afirmar que a

rotação dos auditores não tem impacto nos julgamentos profissionais do revisor.

Em oposição à afirmação anterior, os resultados da questão 6.5 mostram que 75% dos

inquiridos concordam que, se a entrega das declarações fiscais e o processamento de

salários da entidade auditada for da responsabilidade de uma empresa relacionada com o

ROC, este facto afeta inteiramente os julgamentos profissionais do revisor. Todavia,

ainda há uma pequena percentagem de inquiridos (25%) que é de opinião contrária à

maioria.

Esta situação relaciona-se diretamente com a prestação de serviços distintos de auditoria

em simultâneo com os serviços de auditoria. Como já foi referido anteriormente, a

probabilidade do ROC não querer denunciar um erro cometido por um colega seu ou

por uma empresa relacionada consigo é bastante grande e, portanto, este facto influencia

a sua independência.

Por fim, relativamente à afirmação da última questão, observa-se que as respostas foram

muito repartidas, isto é, 48% dos inquiridos acham que o facto de a entidade auditada

ainda não ter decidido quem será o auditor do ano seguinte não afeta em nada a

independência do revisor, enquanto que 52% dos inquiridos acreditam que afeta.

O objetivo desta questão era concluir que o revisor podia sentir-se, ou não, de certa

forma, intimidado por o cliente ainda não ter decidido quem será o revisor do próximo

ano. Ou seja, o facto de não saber se é ele que vai continuar a auditar as contas da

empresa podia ser uma condicionante da sua independência, na medida em que poderia

não dar tanta importância a erros encontrados, que afetassem as demonstrações

financeiras, de maneira a emitir uma opinião limpa e a que o cliente ficasse satisfeito

com o seu trabalho e continuasse a querer os seus serviços no ano seguinte.

No entanto, com base nas respostas obtidas, não é possível concluir o que era

pretendido com a questão.

44

Capitulo IV – Conclusão

De acordo com o que foi proposto a realizar na introdução deste estudo, o primeiro

capítulo foi composto pela revisão da literatura relacionada com o tema em questão,

onde foram analisados os diversos estudos empíricos e os diferentes conceitos

empregues pelos diversos autores, bem como o desenvolvimento para a consecução

deste trabalho.

Iniciou-se a revisão da literatura com a distinção entre Auditoria Interna e Auditoria

Externa, bem como a evolução histórica da Auditoria.

De seguida foram referenciados aspetos acerca da Independência, desde a sua definição,

a distinção entre independência da mente e independência na aparência e fez-se

referência às principais ideias encontradas sobre a mesma. Logo de seguida, abordou-se

os diferentes tipos de riscos sobre a Independência dos Auditores, onde foram

distinguidos e analisados os riscos de auto-revisão, interesse pessoal, familiaridade e

intimidação.

O último ponto deste capítulo abordou dois fatores que podem influenciar a

Independência dos Auditores, nomeadamente a prestação de serviços de não auditoria e

a rotação dos auditores. Este ponto foi crucial na revisão da literatura pois forneceu

pistas e rumos direcionados no âmbito do objeto da pesquisa, facilitando e permitindo o

desenvolvimento do estudo empírico.

No segundo capítulo foi justificado qual o objetivo a demonstrar (estudo de caso) e,

para tal, efetuou-se uma descrição sobre o modo como a investigação foi realizada,

definindo as hipóteses de investigação, e elaborou-se o respetivo modelo de análise. De

seguida, foram descritos os procedimentos adotados para a realização do estudo,

nomeadamente a forma de elaboração do questionário e a amostra em causa.

No terceiro capítulo procedeu-se à apresentação e discussão dos resultados obtidos, bem

como à explicação das principais conclusões alcançadas.

Atendendo ao modelo de análise definido no ponto 4 do Capítulo II (página 27), onde se

delineou que HI: a rotação dos auditores relaciona-se com a sua independência, H2: a

prestação de serviços de não auditoria e de serviços de auditoria diminui a

independência dos auditores e H3: a independência dos auditores pode estar relacionada

45

com os seus honorários, define-se uma preponderância de

(33%) para cada uma das

hipóteses de análise. Assim sendo, foram registados na tabela X (Anexo) os valores de

cada questão colocada no questionário e chegou-se a uma validação do modelo de 58%.


Desta forma, conclui-se que a rotação dos auditores é um fator condicionante da

independência dos revisores, com uma validação de 17%.

Por outro lado, H3, que se refere ao facto dos honorários poderem estar relacionados

com a independência dos auditores, não foi conclusiva, uma vez que apenas teve uma

validação de 15% que corresponde a menos de metade da ponderação atribuída à

hipótese de investigação.

Por fim, torna-se evidente que a prestação de Serviços de não Auditoria em simultâneo

com os serviços de Auditoria é o fator que mais influencia a independência dos

mesmos, tendo uma validação de 25%.

Figura 13 - Validação do modelo de análise

46

Limitações do Estudo

No desenvolver do presente estudo, deparamo-nos com algumas limitações ao estudo,

nomeadamente na obtenção de respostas por parte dos auditores internos. Embora tendo

sido enviado o questionário para o IPAI, apenas obtivemos 13 respostas de auditores

internos.

Orientações para futuras Investigações

Numa análise para investigações futuras sugere-se o envio do questionário a empresas,

para que se possa estudar o que estas pensam acerca da independência dos auditores e

como acham que as diferentes condicionantes podem afetar a mesma.

Por outro lado, seria de todo o interesse fazer entrevistas a empresas de uma dimensão

considerável, uma vez que essas empresas têm auditores internos e, desta forma, este

poderia ser um elemento mais elucidativo do que os questionários.

Outra sugestão seria estudar outras condicionantes da independência dos auditores,

como é o caso, por exemplo, da familiaridade.

47

Referências Bibliográficas

Alves, J. J. (2015). Princípios e prática de auditoria e revisão de contas. Lisboa:

Edições Sílabo.

Auditoria, P. d. (14 de Novembro de 2017). Grupo Portal de Auditoria. Obtido de

https://portaldeauditoria.com.br/diferencas-basicas-entre-auditoria-interna-e-

auditoria-externa/

Auditors, T. I. (14 de Novembro de 2017). The Institute of Internal Auditors North

America. Obtido de https://na.theiia.org/standards-guidance/mandatory-

guidance/Pages/Definition-of-Internal-Auditing.aspx

Barrote, I. (Outubro/Dezembro de 2010). OROC. Obtido de A Independência no

trabalho do auditor e na governação das sociedades:

http://www.oroc.pt/fotos/editor2/Revista/51/Auditoria.pdf

Beattie, V., & Fearnley, S. (2002). Auditor Independence and Non-Audit Services: A

Literature Review. Institute of Chartered Accountants in England & Wales.

Boaventura, E. M. (2004). Metodologia de Pesquisa: Monografia, Dissertação, Tese.

São Paulo: Atlas.

Callaghan, J., Parkash, M., & Singhal, R. (2009). Going-Concern Audit Opinions and

the Provision of Nonaudit Services: Implications for Auditor Independence of

Bankrupt Firms. Auditing, 153-169.

Contas, O. d. (16 de Novembro de 2017). Código de Ética. Obtido de OROC:

http://www.oroc.pt/fotos/editor2/Bastonario/2011/CodigoEtica2011.pdf

Contas, T. d. (1999). Manual de Auditoria e de Procedimentos. Lisboa: Tribunal de

Contas.

Costa, C. B. (2014). Auditoria Financeira - Teoria & Prática. Rei dos Livros.

Deloitte. (13 de Novembro de 2017). Obtido de Deloitte:


Exame, R. (novembro de 2005). Auditoria à Lupa. 122-126.

Figueiredo, J. D. (outubro de 2011). A Independência dos Auditores. Lisboa:

Universidade Técnica de Lisboa.

Fonseca, R. (2009). Metodologia do Trabalho Científico. Brasil: Iesde Brasil .

Fortin, M.-F. (1999). O Processo de Investigação: da concepção à realização. Loures:

Lusociência.

48

Fortin, M.-F. (2003). O Processo de Investigação: da concepção à realização (3ª

edição). Loures: Lusociência.

Ghosh, A., & Moon, D. (2003). Auditor Tenure and Perceptions of Audit Quality.

Gil, A. C. (2008). Métodos e Técnicas de Pesquisa Social 6ª Edição. São Paulo: Editora

Atlas.

Gonçalves, M. A. (Junho de 2012). Fatores Influenciadores da Gestão da Qualidade e

Independência do Auditor – um Estudo de Caso. Porto: Instituto Superior de

Contabilidade do Porto.

IFAC. (1999). Technical Pronouncements. New York.

INTOSAI. (1999). Normas de Auditoria.

Muñoz, T. G. (30 de janeiro de 2018). Obtido de El Cuestionario como instrumento de

Investigación/Evaluación:

http://www.univsantana.com/sociologia/El_Cuestionario.pdf

Prodanov, C. C., & Freitas, E. C. (2013). Metodologia do Trabalho Científico: Métodos

e Técnicas da Pesquisa e do Trabalho Acadêmico (2ª edição). Brasil: Feevale.

Quivy, R., & Campenhoudt, L. (2005). Manual de Investigação em Ciências Sociais (4ª

edição). Lisboa: Gradiva.

Quivy, R., & Compenhoudt, L. (1995). Manuel de Investigação em Ciências Sociais (4ª

edição). Lisboa: Gradiva.

Santos, V. d., & Candeloro, R. J. (2006). Trabalhos Acadêmicos. Porto Alegre: AGE.

Shaffer, D. W., & Serlin, R. C. (2004). What Good are Statistics that don't Generalize?

Sousa, M. J., & Baptista, C. S. (2011). Como fazer Investigação, Dissertações, Teses e

Relatórios. Lisboa: Pactor.

Yin, R. K. (2003). Case Study Research: Design and Methods. London: Sage

Publications.

1

Apêndices

Apêndice 1 – Inquérito

3

Figura 14 – Inquérito


4

Apêndice 2 – Validação do modelo de Análise

Tabela 14 - Validação do modelo de Análise


Hipoteses Questionário Validação Modelo Respostas

5.1. 67% 4% ∑ (Concordo e concordo completamente)



6.4 49% 3% ∑ (Afeta e afeta moderadamente)

6.6. 52% 3% ∑ (Afeta e afeta moderadamente)

∑ 5 258% 17%




∑ 3 229% 25%






∑ 5 232% 15%

58%

H1 - 33%

H2 - 33%

H3 - 33%

Validação Modelo

Hipoteses % Modelo % Validada

H1 33% 17%

H2 33% 25%

H3 33% 15%

100% 58%

O preço da Independência dos Auditores Denise Ribeiro de Sousa · 2019-04-03 · Palavras chave:...

Documents

Transcript of O preço da Independência dos Auditores Denise Ribeiro de Sousa · 2019-04-03 · Palavras chave:...