DEDOCUMENTATIEPLICHTINZAKETRANSFERPRICING:WERKINGENIMPLICATIESAantalwoorden:23.901

BonckaertJens DeMuerEronStamnummer:01304742 Stamnummer:01305194

Promotor:Prof.dr.AnneliesRoggemanCommissaris:PieterBuyl

Masterproefvoorgedragentothetbekomenvandegraadvan:MasterofScienceindeHandelswetenschappen

Academiejaar:2016-2017

DEDOCUMENTATIEPLICHTINZAKETRANSFERPRICING:WERKINGENIMPLICATIESAantalwoorden:23.901

BonckaertJens DeMuerEronStamnummer:01305194 Stamnummer:01304742

Promotor:Prof.dr.AnneliesRoggemanCommissaris:PieterBuyl

Masterproefvoorgedragentothetbekomenvandegraadvan:MasterofScienceindeHandelswetenschappen

Academiejaar:2016-2017

VERTROUWELIJKHEIDSCLAUSULE/CONFIDENTIALITYAGREEMENTPERMISSIONOndergetekendenverklarendatdeinhoudvandezemasterproefmaggeraadpleegden/ofgereproduceerdworden,mitsbronvermelding.WedeclarethatthecontentofthisMaster’sDissertationmaybeconsultedand/orreproduced,providedthatthesourceisreferenced.Naamstudent/namestudent:JensBonckaertHandtekening/signatureNaamstudent/namestudent:EronDeMuerHandtekening/signature

I

VOORWOORD

Met deze masterproef wensen we onze universitaire carrière binnen de opleiding

handelswetenschappen in schoonheid te beëindigen. Aangezien we in de loop van het

academiejaar van verschillende personen hulp kregen, willen we deze personen uitdrukkelijk

bedanken.

Vooreerstwillenweonzepromotor,Prof.Dr.Roggemanbedankenomonsinderichtingvandit

interessante en uitdagende onderwerp te sturen. Daarnaast willen we haar en ook onze

commissaris,deheerBuylbedankenvoorhunkritischeenrichtinggevendeopmerkingen.

Ookwensenweonzedankuit tedrukken tegenoverdemedewerkersopde fiscaleafdelingen

van de kantoren BDO Gent en Ernst & Young Gent voor hun advies. Onder deze personen

verdienenSarneWillo(BDO)enDieterTemmerman(Ernst&Young)onzebijzonderedankvoor

huntijdenexpertise.

Ten slotte dankenwij onze ouders en familie voor hun onvoorwaardelijke steun tijdens onze

studiesendekansenenmogelijkhedendiezeonsboden.

JensBonckaert

EronDeMuer

Maldegem,26mei2017

III

Inhoudsopgave

Inleiding....................................................................................................................................1

Deel1:theoretischkaderenliteratuuronderzoek.....................................................................31. Begrippenkader...........................................................................................................................31.1. Belastingontduikingofbelastingfraude.........................................................................................31.2. Belastingontwijking.......................................................................................................................31.3. Multinationaleonderneming(MNO).............................................................................................6

2. Belastingontwijkingstrategieën...................................................................................................92.1. Dubbelenon-taxatie......................................................................................................................92.2. Treatyshopping...........................................................................................................................102.3. Minimalisatiebelastbarebasisinzwaarbelastejurisdictie.........................................................102.4. TransferPricing............................................................................................................................11

2.4.1. Basisvoorbeeldtransferpricing...........................................................................................................122.4.2. Transferpricingmethoden..................................................................................................................13

2.4.2.1. Traditioneletransactiemethoden.................................................................................................132.4.2.1.1. CUP-methode.........................................................................................................................132.4.2.1.2. RP-methode...........................................................................................................................142.4.2.1.3. CP-methode...........................................................................................................................15

2.4.2.2. Transactiewinstmethoden...........................................................................................................162.4.2.2.1. TNM-methode.......................................................................................................................162.4.2.2.2. PS-methode............................................................................................................................17

2.4.3. Belangvantransferpricingdocumentatie...........................................................................................193. Kaderingverrekenprijslandschap................................................................................................203.1. Uitdagingentransferpricing........................................................................................................203.2. Actoren........................................................................................................................................20

3.2.1. OndernemingvoorEconomischeSamenwerkingenOntwikkeling(OESO).........................................203.2.1.1. BaseErosionandProfitShifting(BEPS).........................................................................................20

3.2.1.1.1. Actiepunten8t.e.m.10.........................................................................................................223.2.1.1.2. Actiepunt13...........................................................................................................................23

3.2.1.2. Transferpricing-richtlijnen............................................................................................................243.2.2. DeEuropeseUnie................................................................................................................................24

3.2.2.1. MissionStatementEuropeseCommissieinzakefiscaliteit...........................................................243.2.2.2. EU-Richtlijn15februari2011........................................................................................................253.2.2.3. EU-Richtlijn25mei2016...............................................................................................................26

3.3. ImplementatieinBelgischewetgevingvanBEPS-actiepunt13...................................................284. Belgischwetgevendverrekenprijskader.....................................................................................294.1. Verleendabnormaalofgoedgunstigvoordeel:artikel26WIB92..............................................294.2. Verkregenabnormaalofgoedgunstigvoordeel:artikelen79en207,lid2WIB92....................304.3. Artikel185,§2WIB92................................................................................................................314.4. Conclusie.....................................................................................................................................32

5. DedocumentatieplichtinBelgië.................................................................................................335.1. Documentatieverplichtingdoordejarenheen...........................................................................335.2. SitueringinhetWetboekvandeInkomstenbelastingen1992....................................................36

IV

5.3. Begrippenkader...........................................................................................................................365.4. Hetgroepsdossier........................................................................................................................375.5. Hetlokaaldossier........................................................................................................................41

5.5.1. Algemeneondernemingsinformatie....................................................................................................425.5.2. Gedetailleerdinlichtingenformulierperbedrijfseenheid....................................................................445.5.3. Aanvullendepraktischeinformatie......................................................................................................47

5.6. Hetlandenrapport.......................................................................................................................475.6.1. Algemeen.............................................................................................................................................475.6.2. ToelichtingBelgischStaatsblad............................................................................................................485.6.3. Verplichtingtotindiening....................................................................................................................51

5.6.3.1. Uiteindelijkemoederentiteit.........................................................................................................515.6.3.1.1. Begrip.....................................................................................................................................515.6.3.1.2. Belgischegroepsentiteitalsuiteindelijkemoederentiteit.....................................................515.6.3.1.3. MeerdereuiteindelijkemoederentiteitenbinnendeEuropeseUnie....................................53

5.6.3.2. Surrogaatmoederentiteit..............................................................................................................545.6.3.3. Artikel321/6WIB92.....................................................................................................................55

5.7. AndereDocumenten...................................................................................................................56

Deel2:Empirischonderzoek...................................................................................................586. Landenstudie..............................................................................................................................586.1. Nederland....................................................................................................................................58

6.1.1. Landenrapport.....................................................................................................................................586.1.2. Groepsdossierenlokaaldossier..........................................................................................................596.1.3. Timing..................................................................................................................................................596.1.4. Bewijslast.............................................................................................................................................606.1.5. Sancties................................................................................................................................................60

6.2. Duitsland......................................................................................................................................606.2.1. Landenrapport.....................................................................................................................................616.2.2. Groepsdossierenlokaaldossier..........................................................................................................616.2.3. Timing..................................................................................................................................................616.2.4. Bewijslast.............................................................................................................................................626.2.5. Sancties................................................................................................................................................62

6.3. Frankrijk.......................................................................................................................................636.3.1. Landenrapport.....................................................................................................................................636.3.2. Lightdocumentatieenvolledigedocumentatie..................................................................................636.3.3. Timing..................................................................................................................................................646.3.4. Bewijslast.............................................................................................................................................656.3.5. Sancties................................................................................................................................................65

6.4. Luxemburg...................................................................................................................................666.5. Polen............................................................................................................................................66

6.5.1. Landenrapport.....................................................................................................................................666.5.2. Groepsdossierenlokaaldossier..........................................................................................................676.5.3. Timing..................................................................................................................................................686.5.4. Bewijslast.............................................................................................................................................686.5.5. Sancties................................................................................................................................................69

6.6. Samenvattendetabel..................................................................................................................706.7. Conclusie.....................................................................................................................................71

V

7. Bedrijfseconomischeimpact.......................................................................................................727.1. Methodologieinterview..............................................................................................................72

7.1.1. Semigestructureerdinterview.............................................................................................................727.1.2. Interviewhandleiding...........................................................................................................................74

7.1.2.1. Introductie....................................................................................................................................747.1.2.2. Afsluiting.......................................................................................................................................75

7.1.3. Hetinterviewverslag............................................................................................................................757.2. Implicatiesdocumentatieverplichting.........................................................................................75

7.2.1. Strekkingvandeverplichting...............................................................................................................757.2.1.1. Drempelwaarden..........................................................................................................................757.2.1.2. KwalificatiealsMNO.....................................................................................................................77

7.2.2. Transferpricingmodel.........................................................................................................................777.2.3. Immateriëleactiva...............................................................................................................................787.2.4. Transparantie.......................................................................................................................................797.2.5. Fiscalegunstregimes............................................................................................................................807.2.6. Kostprijs...............................................................................................................................................807.2.7. Optimalisatie........................................................................................................................................817.2.8. Sancties................................................................................................................................................827.2.9. Varia.....................................................................................................................................................83

7.3. Praktischeverduidelijkingenfiscus..............................................................................................847.3.1. Startdatumindieningstermijngroepsdossier......................................................................................847.3.2. Vasteinrichtingen................................................................................................................................847.3.3. Fusiesensplitsingen............................................................................................................................867.3.4. Notificatieverplichting.........................................................................................................................867.3.5. BusinessUnits......................................................................................................................................877.3.6. Pragmatischehoudingfiscus...............................................................................................................877.3.7. Varia.....................................................................................................................................................88

Conclusie.................................................................................................................................89

Bibliografie..............................................................................................................................91

Bijlagen...................................................................................................................................97

1

INLEIDINGOp12mei2016kopteDeMorgen:“BelgiëopéénnagrootsteEuropeesbelastingparadijsvoor

multinationals”.“McDonald’ssecretLuxembourgtaxdeal”,luiddeTheFinancialTimesop7juni

2016.Op23september2016publiceerdeDeTijdhetdossier“DeBahama's-routevanFernand

Huts”.Hetisdusduidelijkdathetgedragvangroteondernemingensteedsmeeronderdeloep

genomenwordt door demedia waardoor deman in de straat vandaag de dag ook interesse

heeft in het reilen en zeilen van grote ondernemingen. Het doen en laten van deze

ondernemingenisnietlangerietswatenkeldeleidingenhaarwerknemersaanbelangt.Ookde

verantwoordelijkheden naar demaatschappij toe worden de dag van vandaag in haar geheel

besproken.Gecombineerdmetdegroteveranderingendiedehuidigemaatschappijondergaat

(klimaatopwarming, globalisering, digitalisering etc.) zorgt dit voor een geheel andere context

waarindeondernemingterechtkomt.

Bovenstaande heeft onder meer een grote impact op de fiscaliteit. Overheden kampen met

begrotingstekorten die ze proberen opvangen met bijdragen van o.a. grote ondernemingen.

Geziende internationalecontextwaarindezeopereren,proberenzijhunglobalebelastingdruk

teverlagendoorvoordelendiedeverschillendejurisdictiesbiedentegenoverelkaaruittespelen

enzogoedmogelijktecombineren.Hiertoezijnverschillendetechnieken1.Inditwerkstukwordt

dieperingegaanopdemethodevanverrekenprijzen,ookweltransferpricinggenoemd.

De problematiek van verrekenprijzen komt meer en meer onder de aandacht van

belastingplichtigenenbelastingautoriteiten.DezegroeiendetendensiszowelinBelgiëalsinhet

buitenlandtemerken.Ookhetgroeiendbelangdatdeadministratieaandeverrekenprijspolitiek

hecht,duidteropdat transferpricingeenbrandendactueelonderwerpbinnende fiscaliteit is.

Hetbelang van transferpricing voordeBelgischebelastingadministratie is duidelijk temerken

aandeverdrievoudigingintienjaartijdvanhetaantalpersoneelsledendatzichvolledigrichtop

verrekenprijzen2.Vragennaardetoegepasteverrekenprijzenenhunonderbouwingnementoe

1Ziehoofdstuk2:Belastingontwijkingstrategieën2D.TEMMERMAN,SeniorManagerInternationalTaxServicesErnst&Young,persoonlijkecommunicatie,18april2017.

2

bijfiscalecontrolesenookdekennisvandebelastingadministratiem.b.t.dezematerievergroot

stelselmatig3. Het hoeft dus niet gezegd te worden dat een goede documentatie van het

verrekenprijsbeleid steeds noodzakelijker is. De nieuw ingevoerde verplichting m.b.t. deze

documentatievoorondernemingenmoetdeoverhedennogmeerinstaatstellenhunrechtmatig

deelvandewinsttebelasten.

Dit werkstuk behandelt de algemene werking van deze documentatieplicht en de hieruit

voortvloeiende implicaties. Er wordt een eerste inschatting gemaakt van de problemen met

behulp van input verkregen via professionals uit het werkveld. Daarnaast voorziet deze

verhandelingineenoverzichtvanbedenkingenm.b.t.dedocumentatieplicht.

3N.REYPENS,“VerrekenprijzeninBelgië”,AFT,2013,4.

3

DEEL1:THEORETISCHKADERENLITERATUURONDERZOEK

1. BEGRIPPENKADER1.1. BELASTINGONTDUIKINGOFBELASTINGFRAUDE

Bijbelastingontduikingofbelastingfraude–ookweltaxevasiongenoemd–kanmennietlanger

sprekenvanwettelijkgedrag,ooknietalsgedragwaarvanmenkanbetwistendathetlegaal is.

Het betreft hier onmiskenbaar illegale activiteiten die een verlaging van de belastingdruk

veroorzaken. In dit geval wordt de fiscale wet geschonden en kan men dus spreken van

onwettelijkgedrag.Hetverschil tussenbelastingontduikingen -fraude ligthem indeopzet.Bij

belastingfraudespreektmenexplicietvanopzettelijkeontduikingvanbelastingeneniserveelal

eenstrafrechtelijkvervolgaangekoppeld4.

Belastingfraude en belastingontduiking zijn de afgelopen jaren een almaar grotere uitdaging

gewordenenvormenthanseengroteredentotbezorgdheid,zowelindeEuropeseUniealsop

mondiaal niveau. In dit verband kan een automatische uitwisseling van inlichtingen tussen

verschillende belastingautoriteiten een belangrijk instrument vormen. De Europese Commissie

endeRaadvandeEuropeseUniebenadruktenditreedsverscheidenekereninhunpublicaties5.

1.2. BELASTINGONTWIJKING

Belastingvermijding,belastingontwijkingof‘dekeuzevandeminstbelaste’wegkanmensitueren

naastbelastingontduiking.Integenstellingtotbelastingontduikingwordtbelastingontwijkingwel

alslegaalaanzien.Erissprakevaneenwettelijkehandelingendusgeenschendingvandefiscale

wetzoalsbijbelastingontduiking.Debelastingplichtigeheeftdemogelijkheidomtekiezenvoor

de minst belaste weg. Binnen belastingontwijking wordt echter vaak tegen de grens van het

legalegeacteerd.Hethoudtvaakindatmendelettervandewetenormstriktinterpreteerten

belastingvoordeel probeert te halenwanneer dit eigenlijk niet de bedoeling van de wetgever

4O.FARNY,M.FRANZ,P.GERHARTINGER,G.LUNZER,M.NEUWIRTH,M.SARINGER,Taxavoidance,taxevasionandtaxhavens,Wenen,AKWien,2015,4-5.5Overweging1,EU-Richtlijn25mei2016

4

was. Het betreft hier dus een soort van ‘grijze zone’. Een combinatie van dit soort acties kan

omschrevenwordenalsagressievebelastingplanning6.

Omtebeginnenkanwordengestelddatdekeuzevandeminstbelastewegvastgelegdwordt

door het grondwettelijk fiscaal legaliteitsbeginsel7. Geen belasting kan ingevoerd worden dan

door de wet of nog no taxation without representation. Alles is vrij van belasting tenzij de

wetgever het uitdrukkelijk belastbaar stelt en dus specifieke belastingwetten invoert. A.

Tiberghien vat bovenstaande als volgt samen: “Al de wegen die niet door de fiscale wet

afgeslotenzijn,mogenvrijbewandeldworden.Indiendewetgever“uitwegen”heeftgelatendan

behoorthetnietaandeadministratieofaanderechterdieuitwegendichttemaken;datmoetde

wetgevermaarzelfdoen8.”

Vervolgens kan er ook naar het burgerlijk recht gekeken worden. Eén van de belangrijkste

principes binnen het burgerlijk recht is het beginsel van contractuele vrijheid. Deze vrijheid

omvatookdatmenvoorhetfiscaalmeestvoordeligeregimekankiezen.

Erzijnechtervoorwaarden,beperkingenaandezekeuze.Teneerstemagergeensprakezijnvan

veinzingofverbodensimulatieententweedemoetdebelastingplichtigedewetrespecteren.

Dedefinitievanwatverbodensimulatieinelkgevalnietis,blijktuithetBrepolsarrestvan6juni

19619vanhetHofvanCassatiewaarzijditalsvolgtomschrijft:“Attendu,d’autrepart,quilnya

ni simulationprohibéeà légarddu fisc,nipartant fraude fiscale, lorsque,envuedebénéficier

d’unrégimefiscalplus favorable, lesparties,usantde la libertédesconventions,sanstoutefois

violer aucune obligation légale, établissent des actes dont elles acceptent toutes les

conséquences,mêmesilaformequellesleurdonnentnestpaslaplusnormale”.Andersgezegd

speeltdebedoelingvandepartijendusgeendoorslaggevenderol.Fiscaleoptimalisatiealsdoel

kanweldegelijk,ookindienditdoelnietdoordewetbeoogdwordt.Verdermoetenallegevolgen

6O.FARNY,M.FRANZ,P.GERHARTINGER,G.LUNZER,M.NEUWIRTH,M.SARINGER,Taxavoidance,taxevasionandtaxhavens,Wenen,AKWien,2015,4-5.7Artikel170GW8B.PEETERS,“Dedunnelijntussenbelastingontwijkingenbelastingontduiking?”,AFT,2010,nr.03,4-42.9Cass.6juni1961,Pas.,1961,I,1082.

5

van de overeenkomst gedragen worden, de belastingplichtige moet bijgevolg de wet

respecteren.Ookishetnietverplichtde‘meestnormaleweg’tevolgen10.

BinnenhetWetboekvandeinkomstenbelastingkanbinnendeantimisbruikbepalingvanartikel

344§1eendefinitiegevondenwordenvanwatveinzenconcreet inhoudt.Ditartikel stelthet

volgende:“Aandeadministratiekannietworden tegengeworpen,de rechtshandelingnochhet

geheel van rechtshandelingen dat eenzelfde verrichting tot stand brengt, wanneer de

administratiedoorvermoedensofandereinartikel340bedoeldebewijsmiddelenenaandehand

van objectieve omstandigheden aantoont dat er sprake is van fiscaal misbruik.

Er is sprake van fiscaalmisbruik wanneer de belastingplichtigemiddels de door hem gestelde

rechtshandelingofhetgeheelvanrechtshandelingenéénvandevolgendeverrichtingentotstand

brengt:

1° een verrichting waarbij hij zichzelf in strijd met de doelstellingen van een bepaling van dit

Wetboekofdeteruitvoeringdaarvangenomenbesluitenbuitenhet toepassingsgebiedvandie

bepalingplaatst;

2°eenverrichtingwaarbijaanspraakwordtgemaaktopeenbelastingvoordeelvoorziendooreen

bepalingvanditWetboekofdeteruitvoeringdaarvangenomenbesluitenendetoekenningvan

ditvoordeelinstrijdzouzijnmetdedoelstellingenvandiebepalingendieinwezenhetverkrijgen

vanditvoordeeltotdoelheeft11.”

DezebepalingzorgtervoordatdeAdministratieconstructiesdieeenfiscaalmisbruik inhouden

naastzichneerkanleggen.

Een verdere beperking valt te vinden in het feit dat de belastingplichtige de wet moet

respecteren.Met‘wet’wordthiernietenkeldebelastingwetbedoeldmaargaathetomdewet

inbredezin.Eenfiscalistverkrijgtdusgeenuitzonderingopalgemeengeldenderegels.

In dit werkstuk wordt de nadruk gelegd op tax avoidance, de zogenaamde ‘grijze zone’.

Multinationalsdieeenagressiefbeleidvoereninzakebelastingenhebbeneengroteimpactopde

10B.PEETERS,“Dedunnelijntussenbelastingontwijkingenbelastingontduiking?”,AFT,2010,nr.3,4-42.11Artikel344,§1WIB92

6

omgeving rond hen. Grote dochterbedrijven van multinationals hebben gemiddeld een

belastingdrukdie30procent lager ligtdanbij gelijkaardige zuivernationalebedrijven12.Er zijn

zeerveelverschillendefactorendiebijdragentotdezelagerebelastingdruk.Transferpricingkan

hiero.a.éénvandefactorenzijn.Hetiséénvandebelangrijksteoorzakenwaaromhettopicvan

ditwerkstukzobrandendactueelis.Hetmogelijkeffectvantransferpricingopdebelastingdruk

waardoor bedrijven minder belastingen betalen, bewijst het belang van en de nood aan de

documentatieplichtinzakeverrekenprijzen.

Ook binnen de kmo-sector speelt belastingontwijking een belangrijke rol. Aangezien kmo’s in

minderematevandezestrategieëngebruikkunnenmakendoordatzijvaakenkellokaalwerken,

bezorgtditheneenaanzienlijkconcurrentienadeel.Deimpactvandeze‘oneerlijkeconcurrentie’

isnietteonderschatten.IneenpersberichtvandeEuropeseCommissie13werdaangehaalddat

sommigemultinationals tot zelfs driemaalminder belastingen betalen door gebruik temaken

van bepaalde fiscale constructies. Ook P. Buyl vond reeds dat multinationals globaal gezien

merkelijkminderbelastingenbetalendankmo’s14.

1.3. MULTINATIONALEONDERNEMING(MNO)

Omtebeginnengebruikenwedetermenterpriseofondernemingennietcorporationomdatde

eerstetermtoelaatverschillendejuridischestructurentebetrekkenennietgebondenisaaneen

welbepaaldevennootschapsrechtelijkestructuur15.EenMNOiseengroep,eensoortnetwerkdat

zichoververschillendelandenuitstrekt.Inelklandvanactiviteitiseenvennootschapopgericht

naarhetrechtvandatlandendusvolgensderegelsvandatland16.

12P.EGGER,W.,EGGERT,H.,WINNER,“Savingtaxesthroughforeignplantownership”,JournalofInternationalEconomics,2010,99-108.13“EuropeseCommissiewilregelsvoorfiscaletransparantievoormultinationals”,http://europa.eu/rapid/press-release_IP-16-1349_nl.htm(consultatieop25mei2017).14P.,BUYL,“HebbenBelgischekmo’seenhogerebelastingdrukinvergelijkingmetgroteBelgischeondernemingenenmultinationals”,workingpaper,2017.15P.MUCHLINKSI,Multinationalenterprisesandthelaw,Oxford,Blackwell,2007,5-7.16M.u.v.vasteinrichtingen.

7

Indeliteratuurzijnverschillendedefinitiesterugtevindenvoorwatnujuisteenmultinationale

onderneming is. Maar algemeen wordt vaak de definitie teruggevonden die ook R. Caves17

hanteert:“anenterprisethatcontrolsandmanagesproductionestablishments-plants-located

inat least two countries”.OokdeOESO18, deorganisatie vooreconomische samenwerkingen

ontwikkeling,geefteenalgemenedefinitie:“theseusuallycomprisecompaniesorotherentities

establishedinmorethanonecountryandsolinkedthattheymayco-ordinatetheiroperationsin

various ways”. De mate van zelfstandigheid, afhankelijkheid van een bepaalde entiteit speelt

geenrol.Ookhetaandeelhouderschapkanevengoedbijdeoverheidliggen.

Inditwerkstukwordteenondernemingalsmultinationaalaanzienindienzeactiefisinminstens

tweeverschillendelanden(supradefinitieR.Caves).Ditkomtookteruginartikel321/1,3°van

het Wetboek inkomstenbelasting 1992 (hierna: WIB 92): “elke groep die twee of meer

ondernemingen omvat die van een verschillend rechtsgebied19 inwoner zijn, of die een

ondernemingomvatdieinwonerisvanhetenerechtsgebiedenineenanderrechtsgebiedaan

belasting onderworpen is ter zake van de werkzaamheden die met behulp van een vaste

inrichtingwordenuitgeoefend”.Dit artikel handelt specifiek in de context van transfer pricing

waar verder in dit werk dieper op ingegaan wordt. De definitie wordt gekwantificeerd met

criteriawaarvandeonderneminger tenminste éénmoet voldoen.Hetoverschrijden vanéén

vandezecriteriageeftrechtstreekseaanleidingtothetopmakenvandedocumentatiestukken

inzaketransferpricing20.Errustduseenverplichtingopdeschoudersvandezeonderneming.

Decriteriazijndevolgende21:

- Hettotaalvan50miljoenEURaanbedrijfs-enfinanciëleopbrengsten,metuitzondering

vanniet-recurrenteopbrengsten;

17R.CAVES,MultinationalEnterpriseandEconomicAnalysis,Cambridge,CambridgeUniversityPress,1996,1.18OECD,GuidelinesforMultinationalEnterprises,2007,12.19Landwaardemultinationalegroepactiefis20M.u.v.hetlandenrapport(suprap.47)21Artikel321/4,§3WIB92

8

- Eenbalanstotaalvan1miljardEUR;

- Eenjaarlijksegemiddeldpersoneelsbestandvan100voltijdsequivalenten.

Deze beoordeling moet gemaakt worden op basis van de individuele jaarrekening van de

Belgischeentiteit-vennootschapofvasteinrichtingvoorhetvoorgaandeboekjaar.

Bovenstaande kwantitatieve voorwaarden zijn bewust gekozen aangezien deze ook gebruikt

wordenomuittemakenindieneenmultinationaleondernemingaldannietmoetvoldoenaan

dedocumentatieverplichtinginzaketransferpricingzoalslaterzalbesprokenworden.

9

2. BELASTINGONTWIJKINGSTRATEGIEËNOmditwerkstuktekaderen,wordendebelangrijkstebelastingontwijkingstrategieënaangehaald.

Enkelevandebelangrijkstestrategieënzijn:nastrevenvandubbelenon-taxatie,treatyshopping,

winstverschepingd.m.v.transferpricing,financieringsactiviteiten,intellectueeleigendomsrecht

etc.22Gezienhetbelangvantransferpricingvoorditwerk,komtdituitgebreideraanboddande

anderestrategieën.

Het gemeenschappelijk doel van deze strategieën is duidelijk, namelijk globaal gezienminder

belastingen betalen. Dit is mogelijk door de belastbare basis te drukken of door de globale

belastingpercentageteverlagen.Hetverlagenvandebelastbarebasiskanbijvoorbeeldgedaan

wordendooroptimaalgebruiktemakenvanincentivesalsdenotioneleinterestaftrekinBelgië.

Hetnaarbenedenhalen vandeglobalebelastingdrukdaarentegenkanbijvoorbeeld gebeuren

doorwinstverschuivingaandehandvanfinancieringsconstructies.

2.1. DUBBELENON-TAXATIE

Dubbele non-taxatie kan nagestreefd worden doordat er bepaalde distorsies bestaan tussen

verschillende jurisdicties.Alstweeverschillendestatenfiscaalnietoptimaalafgesteldzijnt.o.v.

elkaar, bestaat de kans op dubbele niet-taxatie. Deze opportuniteiten worden vaak uitgebuit

door MNO’s. Een praktijkvoorbeeld hiervan is dat een bepaald bedrag, verstrekt door

moedervennootschapA in landXaanhaardochtervennootschapB in landY, in landXaanzien

wordtalskapitaalmaarinlandYalslening(cfr.figuur1).InlandXzalvennootschapAvoorde

vergoeding de moeder-dochterrichtlijn kunnen inroepen waardoor dividenden (grotendeels)

vrijgesteldwordenvanvennootschapsbelasting.InlandYzalvennootschapBdevergoedingvoor

hetbedragalskostkunneninbrengen.HierdoorzaldevergoedingduszowelinlandXalsinland

Y niet aan de vennootschapsbelasting onderworpen zijn. Actueel wordt tegen dit soort

constructiesechterwelstrijdtegengevoerddoormultinationaleinstantieszoalsdeOESO.

22OECD,AddressingBaseErosionandProfitShifting,2013,33-46.

10

Figuur1:dubbelenon-taxatie

2.2. TREATYSHOPPING

Eentweedealombekendestrategieisdievandezogenaamdetreatyshopping.Bijdezestrategie

zoekt de multinational naar opportuniteiten door gebruik te maken van bilaterale

dubbelbelastingverdragen. Een vrijstelling van belasting in de ene staat en een

belastingbeperking in de andere staat kan heel wat voordeel opleveren. Zo bepaalt het

dubbelbelastingverdrag tussen België en Ierland bijvoorbeeld dat de belasting op interesten

maximaal15procentmagbedragen23.Geletophet inBelgiëgeldendetariefvoorderoerende

voorheffingvan30procent,kandemultinational inBelgiëeenbelastingbesparingvandehelft

doendoorheteerdergenoemdedubbelbelastingverdraginteroepen.

2.3. MINIMALISATIEBELASTBAREBASISINZWAARBELASTEJURISDICTIE

Naasthetnastrevenvandubbeleniet-belastingenhetuitbuitenvanverdragen,proberenvele

ondernemingendebelastinginzwaarbelastejurisdictiesteminimaliseren.Ditisopverschillende

manieren mogelijk. De onderneming kan interne royalty-contracten afsluiten waardoor er

royaltiesbetaaldwordenvanuitdezwaarstbelastejurisdictieaaneenminderbelastejurisdictie

enerduseenfiscaalvoordeelontstaat.

Watookmogelijkis,isdatdemultinationalegroepeencentralefinancieringsvennootschap–ook

wel thesaurievennootschap of cash pooling vennootschap genoemd – opricht in een landmet 23Artikel11,Belgium-IrelandIncomeTaxTreaty(1970).

11

een lagebelastingdruk.Vanuitdezevennootschapwordendanverschillende leningengegeven

aan de andere verbonden ondernemingen. Hierdoor worden de interestopbrengsten

gecentraliseerd in een vennootschap met een lagere belastingdruk en zal de globale

belastingdrukdalen(cfr.figuur2).Dethincapregel24zorgthierechtervooreenbeperkinginde

aftrekvaninterestkostenbijdegefinancierdevennootschappen.

Figuur2:cashpoolingvennootschap

2.4. TRANSFERPRICING

Totslotkanerdoorhetconceptvandeverrekenprijzenoftransferpricingookbelastingvoordeel

gedaan worden. Bij dit concept wil men belastingvoordeel doen door producten intern

goedkoperdoorteverkopen.Hierdoorzoumendusminderwinsttoewijzenaanzwaarbelaste

jurisdicties enmeerwinst aanminder belaste jurisdicties. Dit komt dus opnieuw neer op een

belastingvoordeel.Opvlakvantransferpricingbestaaterechterreedsverregaanderegulering.

Het zal voor een MNO dus niet gemakkelijk zijn om op deze manier substantieel

belastingvoordeel te doen. Het algemeen concept achter deze regulering is het arm’s length

principle.Dithoudtindatdeprijzendiegerekendwordenaaninternevennootschappendezelfde

24IndeBelgischewetgevinggeïmplementeerddoorartikel198,11°WIB92meteenmaximaleaftrekvoorinterestenaanverbondenondernemingenvooreenverhoudingvreemdvermogent.o.v.eigenvermogen(specifiek:belastereservesbeginbelastbaartijdperkvermeerderdmetgestortkapitaaleindbelastbaartijdperk)vanvijfopéén.

12

zoudenmoeten zijn alsof het onafhankelijke vennootschappen waren.Menmoet dus van de

fictie uitgaan dat het gaat om geheel onafhankelijke partijen. Hiervoor vergelijkt men alle

voorwaardendiegeldent.a.v.deverbondenvennootschapmetvoorwaardendiezoudengelden

t.a.v. eenderde vennootschap.Debasis hiervoor is te vinden in hetOESO-modelverdrag,met

nameinartikel9,§1.

Art.185,§2WIB92isdevertalingvanhetinternationaalaanvaardetransferpricing-beginselin

hetBelgischerecht.Hetbeoogtteverzekerendatdebelastinggrondslagdiehetresultaatisvan

grensoverschrijdenderelatiestussenverbondenvennootschappen(ofBelgischeinrichtingen)die

deeluitmakenvaneenmultinationalegroep,kanwordenaangepastomrekeningtehoudenmet

het arm's length-principe25. Artikel 185 §2WIB 92 vormt dus als het ware de basis voor het

transferpricingbeleid inBelgië.Aangezienditalgemeengeldendenationalewetgevingbetreft,

dientelkevennootschaphetarm’slengthprincipenateleven.

2.4.1. BASISVOORBEELDTRANSFERPRICING

Figuur 3 illustreert een basisvoorbeeld op vlak van transfer pricing. De producent en de

distributeur zijn verbonden ondernemingen aangezien ze beiden onderdeel zijn van een

bepaaldemultinationalegroep.Detransactie‘interneverkoopgoederen’dientvolgensderegels

i.v.m. verrekenprijzen at arm’s length te gebeuren en zal dus moeten plaatsvinden alsof de

distributeurinditgevaleenonafhankelijkepartijwas.

25Y.,VERDINGH,BestendigHandboekVennootschapsbelasting(aj.2017),Mechelen,Kluwer,2017,1.133p.-losbladig.

13

Figuur3:basisvoorbeeldtransferpricing

Er zijn vijf algemeen aanvaarde methodes om tot verrekenprijzen die at arm’s length zijn te

komen.Erkano.a.gezochtwordennaareenvergelijkbaremarktprijsdieeenconcurrentvraagt.

Ookkanmendeverrekenprijzengaanberekenendoorbepaaldemargestehanteren.Hieronder

wordendeverschillendemethodesverderbesproken.Demethodenwordenverderuitgediept

metdienverstandedatvoorcomplexereverrichtingennietsteedséénenkelemethodeaccuraat

isendeverschillendemethodendievoorhandenzijndusgecombineerdmoetenworden.

Hethoeftnietgezegdtewordendatdoorhethanterenvandeverschillendemethodessneleen

ander resultaat in een bepaalde lidstaat verkregen kan worden. Dit benadrukt nogmaals het

belangvandedocumentatieplichtinzakeverrekenprijzen.

2.4.2. TRANSFERPRICINGMETHODEN

2.4.2.1. TRADITIONELETRANSACTIEMETHODEN

2.4.2.1.1. CUP-methode

De comparable uncontrolled pricemethode vergelijkt de aangerekende prijs voor goederen of

dienstenineentransactiemeteenverbondenondernemingmeteenvergelijkbaretransactiein

14

dezelfdeofgelijkaardigeomstandighedenwaarbijhetgaatomniet-verbondenondernemingen26.

Dezemethodekanzowelintern(dezelfdeleverancieraaneenonafhankelijkeafnemer)alsextern

(eenandereonafhankelijkeleverancieraaneenonafhankelijkeafnemer)bekekenworden.

Voorbeeld

EenBelgischebelastingplichtige leverancier verkoopt1.000 tonvan zijn goederenaan80euro

pertonaaneenonafhankelijkeDuitseonderneming.DezelfdeBelgische leverancierrekentook

80europertonaaneenDuitseonderneminguithaargroep.

2.4.2.1.2. RP-methode

De resalepricemethode startbijdeprijswaartegeneenproduct, gekochtvaneenverbonden

onderneming, verkochtwordt aan een onafhankelijke partij. Deze prijswordt dan verminderd

meteengepastemargeberekendopbasisvanteneerstedeoperationeleuitgavenvandegene

diedoorverkooptententweedeeenfairwinstgedeeltevoordezedoorverkoper27.

Voorbeeld

Figuur4illustreertdeRP-methode.Dedistributeurverkooptzijngoederenaan200euroterwijl

hij zeaankooptaan120euro.Dehierbovenbedoeldemargebedraagt inditvoorbeelddus40

procent.Dezelfdemargemoetdanooknaarverbondenondernemingentoegehanteerdworden

bijhetgebruikvandeRPM-methode.

26OECD,TransferPricingGuidelinesforMultinationalEnterprisesandTaxAdministrations,63.27OECD,TransferPricingGuidelinesforMultinationalEnterprisesandTaxAdministrations,65.

15

Figuur4:voorbeeldRP-methode

2.4.2.1.3. CP-methode

De cost plusmethode start bij de prijs die de producent betaalt aan zijn leveranciers voor de

benodigde goederen of diensten die hij gebruikt voor eigen productie of dienstverlening. Ten

opzichte van deze prijs wordt zijn brutowinst (dus voor aftrek van eigen kosten) gezet. Deze

verhoudingdientbijtransactiesmetverbondenondernemingentoegepastteworden28.

Voorbeeld

Figuur5 illustreertdeCP-methode.EenBelgischeproducentvraagteenprijsvan200euroaan

eenonafhankelijkeDuitsedistributeurterwijldekostendiedeBelgischeproducentheeftvoorde

aankoopvanzijnbenodigdegoederenofdiensten120eurobedragen.DeBelgischeproducent

heefteenbrutowinstvan80eurodusdecostplusverhogingbedraagt66,67procent.Dezecost

plusverhogingmoetopdekostenvoordegeproduceerdegoederenwordentoegepastomeen

correcteverrekenprijsvan100euroteverkrijgen.

28OECD,TransferPricingGuidelinesforMultinationalEnterprisesandTaxAdministrations,70.

16

Figuur5:voorbeeldCP-methode

2.4.2.2. TRANSACTIEWINSTMETHODEN

2.4.2.2.1. TNM-methode

Detransactionalnetmarginmethodetoetsthetarm’s lengthkaraktervaneenverrekenprijs in

eenverbondentransactiedoordeoperationelewinstdiewordtverkregendooréénvandebijde

verbonden transactie betrokken partijen te vergelijken met de operationele winst die wordt

verkregendoorniet-verbondenpartijendiebijgelijkaardigehandelsactiviteitenbetrokkenzijn29.

Er wordt gebruik gemaakt van de operationele marge bij de berekening van de geschikte

verrekenprijzen.

Voorbeeld

Figuur6illustreertdeTNM-methode.Deverhoudingvandeoperationelewinst(15euro)opde

verkopen(200euro)isdeoperationelemarge(7,5procent).Dezemargemoetwordentoegepast

bij een gelijkaardige interne verkoop zoals onderaan in de figuur. Van de verkopen door de

verbondenDuitsedistributeurwordendeoperationelewinst (7,5procent) endeoperationele

kosten (30 verondersteld) afgetrokken. Hierdoor verkrijgt men een verrekenprijs van 247,50

euro. 29Voorafgaandebeslissing2014.427dd.03.02.2015

17

Figuur6:voorbeeldTNM-methode

2.4.2.2.2. PS-methode

De profit split methode beoordeelt of de toewijzing van de gecombineerde winst die

toegerekend kan worden aan één of meerdere verbonden transacties als marktconform

beschouwd kan worden aan de hand van de relatieve waarde van de bijdrage van elke

deelnemeraandiewinstofdatverlies.Dezemethode isoverhetalgemeengeschiktwanneer

beidepartijenwaardevolle,niet-routinematigeimmateriëleactivabezitten,diebijdragenaandie

winstgerealiseerdopdetransactie30.Binnendezemethodeisernogeenopdelingnaargelangde

toegepasteberekening.Menkandevolledigewinst toerekenenopbasis vancontributieofde

restwinstverdelenopbasisvaneenbepaaldesleutel(vaakgelijkverdeeld).Omderestwinstte

bekomenwordt er eerst een gedeelte van de winst toegekend aan beide ondernemingen op

basisvandeoperationelekosten.

30Voorafgaandebeslissing2014.427dd.03.02.2015

18

Voorbeeld

Figuur7 illustreertdePS-methodewaarbij de volledigewinstwordt toegerekendopbasis van

contributie.Onder ‘Kostverkochtegoederen’bijondernemingBkanbijvoorbeelddekostvoor

toegevoegdeproductenaandeproductenvanAverstaanworden.Deglobaleoperationelewinst

voor de transactie bedraagt 10 euro.Dezewordt verdeeldopbasis van een verdeelsleutel op

basisvancontributievanbeideondernemingen.Deinhetvoorbeeldgebruikteverdeelsleuteldie

blijkt uit de contributieanalyse (extern gegeven) bedraagt 20-80, waarbij 20 procent en 80

procent van de operationele winst respectievelijk aan onderneming A en onderneming B

toegewezenwordt.HierdoorstijgtdeinterneverrekenprijsvoordeverkopenvanAaanBmet2

eurowaardoordeinterneverkoopplaatsvindtaan52euro.

Figuur7:voorbeeldPS-methode

19

2.4.3. BELANGVANTRANSFERPRICINGDOCUMENTATIE

Eenaantal jaargeledenzorgdedetoenemendeaandachtvoordetransferpricingproblematiek

voordeinvoeringvantransferpricingwetgevinginzeerveellanden.Dezewetgevingzorgtvaak

voor de nodige administratieve lasten en kosten door bijvoorbeeld de ondernemingen te

verplichtenhun transferpricingpolitiek teonderbouwenen tedocumenteren.Hetbelangvan

deze documentatie nam de laatste jaren ook sterk toe. In vele landen gold reeds een

documentatieverplichting. In een aantal andere landen, waaronder België, bestond er geen

wettelijkeverplichtingomtransferpricingdocumentatietevoorzien.Indepraktijkwerdechter

weldegelijk van de bedrijven verwacht dat ze ‘als goede huisvader’ de nodige documentatie

voorbereidden. Het ontbreken of gebrekkig zijn van de transfer pricing documentatie had in

sommigegevallenverregaandegevolgen.Eentransferpricingaanpassingkonnamelijkaanleiding

geven totdubbelebelastingenhetwas,ondanksdebeschikbare rechtsmiddelen,nietevident

omdeontstanedubbelebelastingopeenvlottemanierteneutraliseren31.

Aan het ontbreken van de wettelijke verplichting op vlak van documentatie inzake transfer

pricing komt nu echter een einde. Voor een groot aantal multinationals geldt de

documentatieplicht vanaf dit jaar. Verder in dit werkstuk wordt de ingevoerde

documentatieplichtuitgebreidtoegelicht.

31L.,VANDENBRANDEN,V.,DEWITTE,Transferpricing:vanongekendenonbemindnaargekendengevreesd(2011),http://www.taxworld.be/taxworld/transfer-pricing-van-ongekend-en-onbemind-naar-gekend-en-gevreesd.html?LangType=2067(consultatieop27maart2017).

20

3. KADERINGVERREKENPRIJSLANDSCHAP3.1. UITDAGINGENTRANSFERPRICING

Volgensde inhet vorighoofdstukaangehaaldeconcepten zou inelk landeen rechtmatigdeel

vandewinst belastmoetenworden.Dit is echter niet vanzelfsprekendenhet is danook een

utopiedatdeconceptenrondtransferpricingvandeenedagopdeanderevolledigcorrecten

rechtmatigtotuitingkomeninelkland.VanuitdeOESOwerdenrichtlijnengeïntroduceerd.Deze

moeten omgezet worden in nationaal recht. Bij de omzetting is een goede afstemming ten

opzichtevananderelandenvereist.Deomzettingnaardepraktijkisdusnietgeheelevident.

3.2. ACTOREN

3.2.1. ONDERNEMINGVOORECONOMISCHESAMENWERKINGENONTWIKKELING(OESO)

3.2.1.1. BASEEROSIONANDPROFITSHIFTING(BEPS)

DeOESOpubliceerdein2013eenactieplanopinitiatiefvandeG20rondBaseErosionandProfit

Shifting(BEPS).Ditplaniseropgerichtomdestrategieëndiedebelastbarebasisuithollen(base

erosion), tegen te gaan. Bovendienwilmenookhet uitbuiten vanhiaten in dewetgeving van

verschillende landen tegengaan. Deze hiaten kunnen ontstaan door de interactie van de

verschillendelandenmetelkaar32.Hetverschuivenvanwinsten(profitshifting)naarlandenwaar

geen of nauwelijks een reële activiteit wordt uitgevoerdmaar waar een aanzienlijk gunstiger

belastingtarief geldt, wordt eveneens aangepakt. De OESO voertmet haar actueel beleid dus

actie tegenbelastingontwijking enprobeertmethaar richtlijnenen adviezenervoor te zorgen

daterinelklanddoorelkbedrijfeenfairshareoftaxbetaaldwordt.

Hetactieplanwildeinteractietussendeverschillendenationalewetgevingcoördinerenmethet

oog op de reductie van het aantal bedrijven dat van dubbele non-taxatie kan profiteren. Het

actieplanbestrijdtechterevenzeerdubbeletaxatie,hoewelditlaatsteo.a.doordelidstatenzelf

grotendeelsopgelostwordtd.m.v.bilateraalgeslotendubbelbelastingverdragen.Ditgebeurtom

hetlandaantrekkelijkertemakenvoorondernemingendieinternationaalactiefzijn.Dehiaten, 32OECD,ActionPlanonBaseErosionandProfitShifting,2013,9.

21

ookwelmismatchesgenoemdwordenechter invelegevallennietof slechts inbeperktemate

aangepakt.Debetrokkenoverhedenblijkenhiervanindemeestegevallenopdehoogtetezijn.

Dezemismatcheskunnenalsaantrekkingspuntaanzienwordenvoormultinationalsopzoeknaar

degeschikte locatievooreennieuwevestiging.Ditgedragvandeoverheden isverklaarbaar in

hetlichtvanwerkgelegenheid,ontwikkeling,investeringenetc.

Door de internationale context waarin ondernemingen zich vandaag de dag bevinden is het

makkelijker voorMNO’somopdezemismatches in te spelen.Ookdedigitaliseringwerkteen

uitbuitingvandezemismatchesindehand33.Indezecontextishetbelangvano.a.immateriële

vasteactivaenwaardevolledatazeergroot.Derecenteevolutiesmakenheternietmakkelijker

opomdejurisdictietebepalenwaarelkaandeelvandewinstbelastmoetworden.

DeOESO stelde in het BEPS-rapport vijftien actiepuntenopomhet hoofd te bieden aandeze

actuele problematiek. Deze actiepunten berusten op 3 pijlers; coherentie, substantie en

transparantie.MetcoherentiebeoogtdeOESOeenbetereafstemmingvanhetfiscalebeleidvan

landen op elkaar. Op deze manier probeert ze de strijd aan te gaan tegen internationale

belastingconcurrentie. Binnen het onderdeel substantie is het de bedoeling van de OESO de

belastingheffing te laten plaatsvinden daar waar er door een onderneming ‘waarde’ wordt

gecreëerd. Hiermee wordt de plaats bedoeld waar activiteiten plaatsvinden, meerwaarden

wordengecreëerd,hetrisicogedragenwordt,beslissingengenomenwordenetc.Dederdepijler,

dieuitgebreidere transparantiebeoogt, richt zich voornamelijkop rapporteringsverplichtingen.

De OESO wil met haar actiepunten deze rapporteringsverplichtingen uitbreiden zodat er een

doorgedrevengegevensuitwisselingeneenverhoogdeinternationalesamenwerkingkomttussen

debelastingautoriteiten34.

Ondercoherentievallenactiepunten2t.e.m.5dierespectievelijkbetrekkinghebbenophybride

instrumenten, CFC-regels, interestaftrekken en schadelijke belastingconcurrentiepraktijken. Tot

substantie behoren actiepunten 6 t.e.m. 10, waarbij actiepunten 8, 9 en 10 specifiek over

transfer pricing handelen terwijl actiepunten 6 en 7 respectievelijk handelen over 33OECD,ActionPlanonBaseErosionandProfitShifting,2013,10.34P.,VANROMPAEY,“BEPS:waarstaanwenu?”,Intern.Fisc.Act.,2016,nr.8.

22

verdragsmisbruikenoverderegelgevingrondvasteinrichtingen.Actiepunten11t.e.m.14vallen

onder de pijler transparantie. De punten 11, 12 en 14 gaan respectievelijk over

gegevensverzameling en -verwerking i.v.m. BEPS, openbaring van agressieve belastingplanning

en geschillenbeslechting. Actiepunt 13 betreft de transfer pricing documentatie en het

versterken van de regelgeving hieromtrent. In se bevat het actiepunt 13 de kern van dit

werkstuk.Verderopwordthieropdanookuitgebreideringegaan.Naastvoorgaandeactiepunten

zijnernogdeoverkoepelendeactiepunten1en15waarbijhetrespectievelijkgaatoverdigitale

economieenmultilateraleinstrumenten.

BelangrijkisoptemerkendathetBEPS-actieplandermatesneluitdestartblokkenkwamdoorde

aandachtdiedeG20eraanschenkt35.Geziendefocusvanditwerkstukoptransferpricingende

transfer pricing documentatieplicht in het bijzonder ligt, gaanwe enkel op de desbetreffende

actiepuntenin.

3.2.1.1.1. Actiepunten8t.e.m.10

Met actiepunten8 t.e.m. 10wil deOESO verzekerendat transfer pricing-resultaten in lijn zijn

metdecreatievanwaarde.Dezedoelstellingwerdopgesplitstindedrieactiepuntenvolgensde

specifieke ‘probleemcategorieën’ namelijk immateriële activa, risico’s en kapitaal en andere

transactiesmeteenhoogrisico.

Door actiepunt 8 wil men uitholling van de belastbare basis en winstverschuivingen via

verplaatsingvan immateriëleactivadooreenmultinationalonderhaargroepsledenvermijden.

Ditgebeurto.a.doorhetduidelijkafbakenenvandedefinitievanimmateriëleactiva36.

Met actiepunt 9 beoogt de OESO te vermijden dat de belastbare basis uitgehold wordt en

winstenverschovenwordendoorhetverplaatsenvanrisico’s.Onderhetverplaatsenvanrisico’s

kan onder meer het toewijzen van overmatig kapitaal aan groepsleden verstaan worden. De

OESO stelde in dit actiepunt dat er regels moeten komen die ertoe leiden dat rendementen

35D.TEMMERMAN,SeniorManagerInternationalTaxServicesErnst&Young,persoonlijkecommunicatie,18april2017.36P.,VANROMPAEY,“BEPS:waarstaanwenu?”,Intern.Fisc.Act.,2016,nr.8.

23

afgestemdwordenmetdecreatievanwaarde.Deze regels zijnnoodzakelijkomteverzekeren

dat ongepaste rendementen niet ten goede komen aan een entiteit, uitsluitend omdat deze

contractueelveronderstelderisico’sofhetverstrektekapitaalheeft37.

Actiepunt10 isgerichtop transferpricing reglementeringdiedeomstandighedenverduidelijkt

waarintransactiesgeherkwalificeerdkunnenworden.Ookverduidelijkthetdetoepassingvande

eerder vermelde verrekenprijsmethoden. Als laatste wil het ook bescherming bieden tegen

anderevormenvanuithollingvandebelastbarebasis,zoalsmanagementfees38.

Door de actiepunten rond transfer pricingwerden de transfer pricing-richtlijnen van deOESO

reedsgewijzigd.DeimpactvanBEPSkwamdusaltotuitingdoordezegewijzigderichtlijnen.

3.2.1.1.2. Actiepunt13

OmzoefficiëntmogelijkeenzichttekrijgenvandeglobalewaardeketensteltdeOESOdanook

de documentatieverplichting uniform voor elk land te organiseren. De OESO omschrijft de

doelstelling van actiepunt dertien als volgt: “develop rules regarding transfer pricing

documentation to enhance transparency for tax administration, taking into consideration the

compliancecosts forbusiness.Therulestobedevelopedwill includearequirementthatMNE’s

provide all relevant governments with needed information on their global allocation of the

income, economic activity and taxes paid among countries according to a common template.”

Het voordeel van documentatieverplichtingmoet dus in verhouding staan tot de last die het

creëert voorMNO’s39.Het isnogmaarde vraagofdit indepraktijkookhet geval is en inde

toekomstzalzijn.

ZoalsbijdebesprekingvanhetBEPS-actieplanduidelijktotuitingkwam,istransparantieéénvan

dekernwoordenvanditactieplan.BinnendeBEPS-contextisactiepunt13,zoalsinvorigealinea

reedsduidelijkwerd,erspecifiekopgerichtomtransparantiem.b.t.verrekenprijzenteverkrijgen

37P.,VANROMPAEY,“BEPS:waarstaanwenu?”,Intern.Fisc.Act.,2016,nr.8.38P.,VANROMPAEY,“BEPS:waarstaanwenu?”,Intern.Fisc.Act.,2016,nr.8.39OECD,ActionPlanonBaseErosionandProfitShifting,2013,23.

24

om op die manier de belastingdienst toe te laten een volledig beeld te verkrijgen van de

activiteitenendeinkomstenvaneenonderneming40.

3.2.1.2. TRANSFERPRICING-RICHTLIJNEN

Bijdebesprekingvandeverrekenprijsmethodenwerdreedsverwezennaardetransferpricing-

richtlijnen.Deze richtlijnenhebbenondermeerbetrekking tothetarm’s lengthprincipeende

administratieveaanpakbijdisputen.Ookdedocumentatievantransferpricing-beleidkwamhier,

echter in beperkte mate, aan bod. Hoewel de OESO nog geen documentatieplicht oplegde,

ontwikkelde ze in2010wel reeds regelsenproceduresm.b.t. verrekenprijsdocumentatie.Met

deze richtlijnen voorzag ze ook assistentie aan belastingbetalers. De richtlijn stelde welke

documentatieaccuraatenrelevantwasvoordemultinationalwanneerdezewouaantonendat

haar transfer pricing-politiek at arm’s length was. De conclusie m.b.t. transfer pricing-

documentatiewasdatbelastingbetalersaangeradenwerdeneenredelijkeinspanningteleveren

methetoogophetbepalenofde transferpricing politiekatarm’s lengthwas.Reeds indeze

richtlijnmaaktedeOESOgewagvanhetfeitdatdelastvoordeonderneminginverhoudingmoet

staantotdevoordelendiededocumentatieoplevert41.

3.2.2. DEEUROPESEUNIE

3.2.2.1. MISSIONSTATEMENTEUROPESECOMMISSIEINZAKEFISCALITEIT

DeEuropeseCommissiepubliceertvoorverschillendedomeineneenstrategischplan42datgeldt

vooreenbepaaldeperiode.Opbasisvanhetstrategischplan inzake fiscaliteitvoordeperiode

2016 - 2020 valt af te leiden dat de doelstelling van de Europese Commissie voornamelijk

betrekkingheeftopcoherentieenuniformiteit.HetisdebedoelingvandeEuropeseCommissie

om op die manier misbruik van fiscale wetgeving tegen te gaan. Daartoe steunt ze haar

initiatievenvooralopwerkvandeOESO.

40P.MARNEFFE,R.PEETERS,C.VANACKER,“NieuwedocumentatievereisteninzakeverrekenprijzeninProgrammawet”,Fiscoloog,2016,ed.1483,6.41OECD,TransferPricingGuidelinesforMultinationalEnterprisesandTaxAdministrations,181-189.42Strategischplan2016-2020,TaxationandCustomsUnion(Comm.),2016,8.

25

3.2.2.2. EU-RICHTLIJN15FEBRUARI2011

Nogvoorhetwerk rondBEPSvandeOESOwashetdeEuropeseUniealduidelijkdatmetde

toegenomenglobaliseringlidstatenmoeitehebbenmethetbepalenvandebelastbaregrondslag

die hen toekomt. In eerste instantie willen ze dubbele belasting vermijden omdat dit zou

aanzetten totbelastingfraudeenbelastingontwijking,onderdegedachtegang “Alswedubbele

belastingen moet betalen, zorgen we er zelf wel voor dat we maar éénmaal belastingen

betalen43.”DeEUtrachttedittebereikendoorinlichtingenmeerenvlottervandeenenaarde

andere lidstaat te laten vloeien. De Europese Unie had het idee om hieromtrent een nieuwe

administratievesamenwerkingtussenbelastingdienstenoptezetten44.

Derichtlijn45dietotdantoevankrachtwas,kangeenantwoordmeerbiedenopdegewijzigde

omgevingwaarindelidstatenzichbevinden.Dewijzigingis indiematedatergeenwijzigingen

aangebracht werden aan de Richtlijn 77/799/EEG maar dat deze helemaal ingetrokken en

vervangenwerd.TochisdenieuweRichtlijn2011/16/EUgebaseerdopdeverwezenlijkingenvan

de vorige. Enkel worden sommige begrippen gedetailleerder omschreven en werd het

toepassingsgebiedvanderichtlijnvergroot46.

Ook de praktische visie van de Raadwordt uiteengezet. Volgens hen is communicatie via een

centrale verbinding tussen bureaus het meest aangewezen. Ook lijkt een onvoorwaardelijke

automatischeuitwisselingvan inlichtingenhennoodzakelijk. Standaardisatiemoetvolgenshen

de efficiëntie verhogen, dit d.m.v. gestandaardiseerde formulieren, formats en

communicatiekanalen47.

43Overweging1EU-Richtlijn15februari201144Overweging2EU-Richtlijn15februari201145Richtlijn77/799/EEGvandeRaadvan19december1977betreffendedewederzijdsebijstandvandebevoegdeautoriteitenvandelidstatenophetgebiedvandedirectebelastingenenheffingenopverzekeringspremies.46Overweging4-7EU-Richtlijn15februari201147Overweging8,10en23EU-Richtlijn25mei2016

26

3.2.2.3. EU-RICHTLIJN25MEI2016

DeEuropeseCommissieheeftop28januari2016maatregelengenomenombelastingontwijking

vanmultinationalstegentegaan.Ditomvato.a.werkdatdichtaanleuntbijhethierinsectie3.1

besprokenBEPSactieplan vandeOESO.Actiepunt13werdd.m.v.de richtlijn48 (EU)2016/881

van25mei2016totwijzigingvanRichtlijn2011/16/EUbetreffendedeverplichteautomatische

uitwisselingvaninlichtingenopbelastinggebiedbekrachtigdopEuropeesniveau.Aangezieneen

richtlijn, i.t.t.eenverordening,geenalgemenestrekkingheeft,nietrechtstreeksvantoepassing

is voorde inwonersenenkelbindend is inhaar resultaten,dientdenationalewetgevereigen

wettenoptestellenm.b.t.dezerichtlijn.

Inderichtlijnvallenverschillendeoverwegingentelezen.Hierbovenwerdreedsgesprokenover

hetvoordeeldatMNO’shebbent.o.v.kmo’sdoordatdezelaatsteeerdernationaalopereren.Zij

kunnenimmersnietinspelenophiatenindewetgevingwaarmultinationaleondernemingendit

wel kunnen.Depraktijkenvanmultinationalskunnenondernemingendieuitsluitendnationaal

actiefzijnbijzondersterk treffen,aangeziendebelastingdrukvoordezebedrijvenhoger isdan

voor multinationals. Aan de andere kant lopen de jurisdicties dan weer een risico op

inkomstenderving indien ze voorzien in strengere en striktere regulering voor multinationals

aangezien er concurrentie heerst bij het aantrekken van zulke multinationale groepen49.

Transparantie t.a.v.nationalebelastingadministratieswordtgezienalshetvoornaamstewapen

omhetprobleeminzakegrondslaguithollingenwinstverschuivingtegentegaan50.Hieraanwordt

binnenallemultinationaleinstantiesduidelijkveelbelanggehecht.

Deresolutie51vandeRaadvanEuropaendevertegenwoordigersvanderegeringenderlidstaten

betreffendeeengedragscode inzakeverrekenprijsdocumentatievoorgelieerdeondernemingen

in de EU bood reeds eenmanier aan om de belastingautoriteiten inlichtingen te verstrekken.

48Eenrichtlijnisbindendt.a.v.hettebereikenresultaatmaardevormenmiddelendiehiertoewordengebruiktstaandelidstatenvrijtebepalen.Deconcreteinvullingkandusverschillentussenlidstaten.49Overweging2EU-Richtlijn25mei201650Overweging4EU-Richtlijn25mei201651EenresolutiestelteenkadervastwaarindeEuropeseUnieverderestappenmoetondernemen.Hetiseenaanzettotnaderonderzoeknaareenonderwerpeninhoeverreactiegewenstenmogelijkis.

27

Hierin werd een groepsdossier dat informatie moet verstrekken over de wereldwijde

bedrijfsactiviteiten en het transfer pricing beleid en een lokaal dossier dat de concrete

transacties van de lokale entiteit vastlegt beoogd. Een concreet mechanisme voor het

verstrekkenvaneen landenrapportbleefechternoguit.De richtlijn steldeweldat jaarlijksen

voorelkfiscaalrechtsgebiedwaarinzakenwordengedaan,deMNOspecifiekeinformatiemoet

vermeldenineenlandenrapport.Dezeinlichtingenzijn:hetbedragvandeinkomsten,dewinst

vóórinkomstenbelastingendebetaaldeentoerekenbareinkomstenbelasting.Verdermoeto.a.

ook het aantal personeelsleden per rechtsgebied vermeld worden, moet aangegeven worden

welke entiteit van de groep in welk fiscaal rechtsgebied welke bedrijfsactiviteit uitvoert en

moetennogdiverseinlichtingenverstrektwordenm.b.t.hetgestortekapitaaletc.52

Deuitwisselingvandezegegevenstussendeadministratieswerdreeds(suprap.26)voorzienin

Richtlijn2011/16/EUvandeRaad53.Debestaandeverplichteuitwisselingvan inlichtingenwerd

dus uitgebreid tot de automatische uitwisseling van inlichtingen met betrekking tot de

zogenaamdelandenrapporten54.PraktischverlooptditviahetCCN-netwerk55.Ditsysteemzalin

deloopdertijdnogverdergeüpgradedworden56.Voorgaandestaatallemaalinfunctievanhet

efficiëntinzettenvanmiddelen,degegevensuitwisselingvergemakkelijkenentevoorkomendat

elkelidstaataanpassingenmoetdoorvoereninhaarsystemen.

De hierboven beschreven verplichting moet enkel voldaan worden indien de jaarlijks

geconsolideerde groepsopbrengsten van een MNO-groep een bepaald bedrag overschrijden

zowel voor groepen binnen als voor groepen buiten de Europese Unie om zo eerlijke

concurrentie te garanderen57. In de Belgische wetgeving werd dit bedrag ingevuld door een

geconsolideerdebrutoomzetvan750miljoeneuro.Opdezemanierkunnenoverheidsmiddelen

52Overweging5en6EU-Richtlijn25mei2016 53Richtlijn2011/16/EUvandeRaadvan15februari2011betreffendedeadministratievesamenwerkingophetgebiedvandebelastingenentotintrekkingvanrichtlijn77/799/EEG(PBL64van11.2.2011,blz.1).54Overweging20EU-Richtlijn25mei2016.55Overweging18en19EU-Richtlijn25mei2016;CCN(CommonCommunicationNetwork)staatvoorhetgemeenschappelijkecommunicatienetwerkdatgebruiktwordtvoordeinlichtingenuitwisselingtussendeadministraties.56Vastgesteldvolgensdeinartikel26,lid2vanRichtlijn2011/16/EUbedoeldeprocedure57Overweging7en8EU-Richtlijn25mei2016

28

efficiënteringezetwordenenwordendeadministratievelastenvoorMNO-groepentochietwat

beperkt.

DeRaadwijsteropdathetbelangrijkishetOESOactieplanrondBEPS,inconcretoactiepunt13

inzake de transfer pricing documentatieplicht, in acht te nemen om de administratieve lasten

voor beide partijen, zowel de administratie als deMNO-groep, te verlichten en internationale

coherentieteversterken58.

3.3. IMPLEMENTATIEINBELGISCHEWETGEVINGVANBEPS-ACTIEPUNT13

InBelgiëgebeurdedeimplementatievanderichtlijnenactiepunt13vanhetBEPSactieplanvia

deprogrammawet1juli2016(B.S.4juli2016,artikel53-64)59.Concreetwordtditvertaaldin

artikel 321/1 tot 321/7 van hetWetboek Inkomstenbelasting 1992. In hoofdstuk 5 wordt dit

verdertoegelicht.

58Overweging13en14EU-Richtlijn25mei201659“Verrekenprijzen-BEPS13”,https://financien.belgium.be/nl/ondernemingen/internationaal/verrekenprijzen-beps-13(consultatieop13april2017).

29

4. BELGISCHWETGEVENDVERREKENPRIJSKADERUitdehierbovenvermelddeonderdelenblijktduidelijkdateencorrecteverrekenprijspolitiekals

absolute noodzaak gezienmoetworden door elkemultinational. Belangrijk is te benadrukken

waaromdithetgevalis.Indithoofdstukwordtvraagbeantwoordtdiehieromtrentkanrijzen.

HetBelgischwetgevendkaderisnietuitgebreid.Metuitzonderingvandetoepassingvanartikel

185,§2,lid1,b)WIB92(neerwaartsewinstcorrectie),beperkthetzichtothetsanctionerenvan

belastingplichtigen die zich niet houden aan het arm’s length principe. Deze sanctionering

gebeurtopbasisvandeartikelen26,79,207lid2en185,§2WIB9260.

4.1. VERLEENDABNORMAALOFGOEDGUNSTIGVOORDEEL:ARTIKEL26WIB92

Opgrond van artikel 26WIB 92magdebelastbare basis van eenBelgischebelastingplichtige,

vennootschap of inrichting van een buitenlandse vennootschap, worden verhoogd met

abnormale of goedgunstige voordelen die door die belastingplichtige worden verleend, tenzij

deze voordelen in aanmerking komen voor het bepalen van de belastbare inkomsten van de

(niet-Belgische)verkrijger61.

Doordat artikel 26 WIB 92 een zogenaamde ‘ontsnappingsclausule’ bevat, wordt het artikel

buitenwerkinggesteldvanzodrademogelijkheidtotbelastenbestaatbijdeverkrijgervanhet

voordeel. Inhetgevaldatbijdeverkrijgendeonderneminghetvoordeeldusnietbelastwordt

doordatdezeondernemingeenverliespositieheeft,blijftartikel26buitenwerking.

Hetvoordeelwordtechtertochbijdewinstvandeverstrekkergevoegdindiendeontvangeréén

vanvolgendevennootschappenis62:

- EenbuitenlandsevennootschapmetwiedeBelgischeondernemingzichrechtstreeksof

onrechtstreeksinenigerleibandvanwederzijdseafhankelijkheidbevindt;

60N.REYPENS,“VerrekenprijzeninBelgië”,AFT,2013,(4)5-12.61N.REYPENS,“VerrekenprijzeninBelgië”,AFT,2013,(7)5-12. 62Artikel26,lid2,1°,2°en3°.

30

- Een buitenlandse vennootschap of inrichting die niet aan een inkomstenbelasting

onderworpenisofaaneenaanzienlijkgunstigerebelastingregelingonderworpenis;

- Een buitenlandse vennootschap die belangen gemeen heeft een hierboven vermelde

vennootschapofinrichting.

Onderdedekmantelvandeuitdrukking“abnormaalofgoedgunstigevoordelen”verwijstartikel

26 rechtstreeks naar het arm’s length principe dat normaal gezien alle door Belgische

ondernemingen verwezenlijkte transacties moet regelen. Wanneer krachtens artikel 26, een

Belgischeondernemingdearm’slengthprijsniettoepastbijtransactiesdiezijverwezenlijkt,kan

haarwinstwordenherziendoordeadministratie63.

4.2. VERKREGENABNORMAALOFGOEDGUNSTIGVOORDEEL:ARTIKELEN79EN207,LID2WIB92

Opbasisvanartikel79WIB92isgeenaftrektoegestaanvanberoepsverliezenvanhetlopende

boekjaar en overgedragen fiscale verliezen. Artikel 207, tweede lid WIB 92 vormt een

gelijkaardigeaftrekbeperking.Doorditartikelwordendeaftrekkenvanartikel199t.e.m.206en

536 WIB (aftrek van giften, definitief belaste inkomsten (hierna: DBI), aftrek voor

octrooiinkomsten(vanaf1juli2016:innovatieaftrekmetovergangsmaatregel,investeringsaftrek

en notionele interestaftrek) verboden op het deel van het resultaat dat voortkomt van

abnormaleofgoedgunstigevoordelen64.Hetverkregenvoordeelkanhierdoorgezienwordenals

minimaal belastbare basis en moet mee worden opgenomen in de aangifte in de

vennootschapsbelasting onder het vak 1421. Het voordeel kan er dus voor zorgen dat een

vennootschap toch belast wordt indien ze zich in een verliespositie bevindt. Echter kan het

bedrag aan verkregen voordeel als fiscaal verlies overgedragen worden ten belope van het

gedeelte boven de belastbare basis die er zou zijn zonder dat artikel 207, tweede lidWIB 92

uitwerkingheeft.Ditwordtgedaanvoorbehoudvanfiscaleneutraliteit.

63CirculaireAFZ/98-0003van28juni1999Richtlijneninzakeverrekenprijzendd.28.06.199964N.REYPENS,“VerrekenprijzeninBelgië”,AFT,2013,(9)5-12.

31

Ter illustratie wordt een voorbeeld opgesteld. Vennootschap A heeft een resultaat van het

belastbare tijdperk (code 1410 PN) van -1.000.000 euro en een verkregen abnormaal of

goedgunstigvoordeelvan500.000euro(code1421).Debelastbarebasiszalhier500.000euro

bedragen en de vennootschap zal een fiscaal verlies kunnen overdragen van 1.500.000 euro.

Wanneerdevennootschapeenresultaatvanhetbelastbaartijdperk(code1410PN)van750.000

euro zouhebben, bedraagt het resterend resultaat (code 1430 PN) nog 250.000 euro.Ophet

resultaat van het belastbaar tijdperk worden de aftrekken (bv. 400.000 euro DBI-aftrek)

toegepast.Doordezeaftrekkenzoudebelastbarebasisnog350.000eurobedragen.Aangezien

devennootschapechtereenminimalebelastbarebasisheeftvan500.000euro,zaleengedeelte

ten belope van 150.000 euro aan DBI-aftrek overgedragen worden naar volgend belastbaar

tijdperk.BelangrijkoptemerkenisdatDBI-aftrekovergedragenkanwordenindienhetinkomen

uiteen landbinnendeEuropeseEconomischeRuimtekomt. Indiendit inkomenuiteenderde

land komt, is de overdraagbaarheid in bepaalde gevallen verboden. Wanneer de aftrek niet

overdraagbaarzouzijn,gaatdezedusverlorendoordeminimaletaxatievanhetabnormaalof

goedgunstigvoordeel.

Tabel1:Voorbeeldenverkregenabnormaalofgoedgunstigvoordeel

Scenario1 Scenario2Resultaatbelastbaartijdperk -1.000.000 750.000Fiscaleaftrekken(bvb.DBI-aftrek) 0 -400.000Belastbarebasis 0 350.000Minimaalbelastdoorverkregenabnormaalofgoedgunstigvoordeel

500.000 500.000

Overgedragenfiscaalverlies -1.500.000 0Overgedragenaftrekken(bvb.DBI-aftrek) 0 150.000

4.3. ARTIKEL185,§2WIB92

Op basis van artikel 185, § 2 WIB 92 kan de winst gerealiseerd door een Belgische

belastingplichtige(vennootschapofBelgischeinrichtingvaneenbuitenlandsevennootschap)die

deel uitmaakt van eenmultinationale groep bij een grensoverschrijdende verrichtingmet een

verbonden vennootschap opwaarts of neerwaarts worden aangepast. Lid 1, a) zorgt voor de

32

mogelijkheidvaneenopwaartseaanpassing,lid1,b)voordemogelijkheidvaneenneerwaartse

aanpassing65.Indepraktijkgebeurdeditlaatstedoordezogenaamdeexcessprofitrulings.

Echter dient teworden opgemerkt dat de toepassing van artikel 185, § 2, lid 1, b) recentelijk

ondervuurlagendatdeBelgischeoverheidhieromtrentteruggeroepenwerddoordeEuropese

Commissie. Het systeem van de excess profit ruling, dat een neerwaartse winstaanpassing

toepastopbasis vanartikel185,§2, lid1,b),werdonwettig verklaard.Belgiëwerdgevraagd

doordeEuropeseCommissieeenbedragvan700miljoeneuro,datalsstaatssteunbeschouwd

wordt,terugtevorderen66.Actueelwordtartikel185,§2,lid1,b)dusnietmeertoegepast.

AangezienhetwetsartikelzichnogsteedsinhetWIB92bevindt,ishetdusinprincipenogsteeds

mogelijkvoorde fiscusomopbasisvanartikel185,§2, lid1,a)WIB92deBelgischewinst te

verhogeninhetlichtvangrensoverschrijdendetransacties.

4.4. CONCLUSIE

Concluderend kan dus worden gesteld dat door de Belgische wetgeving elkemultinational in

België het risico loopt op een aanpassing van de belastbare basis wanneer er sprake is van

incorrecte verrekenprijzen.Opdezemanier zal, bij doorlichting vanhet transfer pricing beleid

doordefiscus,deaangiftevandeondernemingeenwijzigingondergaanenzaldeonderneming

alduseenhogerbedragaanbelastingenbetalen.Debeoordelingoverhetbestaanenhetbedrag

vanhetabnormaalofgoedgunstigvoordeelisechtereenfeitenkwestiediewordtvoorgelegdaan

defiscus.

65N.REYPENS,“VerrekenprijzeninBelgië”,AFT,2013,(5)5-12.66Vr.enAntw.Kamer2014-19,19januari2016,nr.54/3,13(Vr.nr.8579G.GILKINETenVr.nr.8600M.VANHEES).

33

5. DEDOCUMENTATIEPLICHTINBELGIË

5.1. DOCUMENTATIEVERPLICHTINGDOORDEJARENHEEN

Vóór de invoering van de huidige documentatieverplichting was er nog geen formele

verplichting.Hetwasechterwelalduidelijkdateencorrecteverrekenprijspolitiekeennoodzaak

is. Zo blijkt de noodzaak van een onderbouwde documentatie ter verantwoording van de

gehanteerdeverrekenprijzenreedsuiteenarrest67vanhetHofvanBeroepteGent.

Inhetverledenwasderelatiefbeperkteadministratieve lasteenpluspuntomondernemingen

aantetrekkeninBelgië.Ditpluspuntspeeltzekereenrolmaarzalnietdedoorslaggevenvoor

ondernemingenomzichhieraldanniettevestigen.AandeanderekantwasenisdeBelgische

fiscusstrengerophetvlakvanhetverkrijgenvanexcessprofitrulingsinzaketransferpricing,dan

defiscusindeomringendelanden.OmdergelijkeEPRteverkrijgenmoestmeneenuitgebreide

transferpricingdocumentatievoorleggen.Verderzijndergelijkerulingsenkelweggelegdvoorde

grote multinationals, eerder dan kleinere groepen die wel in aanmerking kwamen in de ons

omringendelanden68.

DeopmarsvanhetbelangvantransferpricingisergekomendoorenerzijdshetBaseErosionand

ProfitShifting(BEPS)projectvandeOESOmaaranderzijdsookomdatdeomringendelandenwel

grondige controle inzake transfer pricingwas. Stel eenMNO die gevestigd is in België en alle

buurlanden,dan zaldeMNOmeerwinst toewijzenaandeomringende landenenniet aande

entiteit(en) in België omdatmen er hier minder streng op was. Door deze bijkomende winst

toewijzingverkleintdekansindeomringendelandenomopdevingersgetiktteworden69.

Het hoeft niet gezegd te worden dat de documentatie verwachtingen van de

belastingadministratiei.v.m.verrekenprijzendoordejarenheenisgegroeid.Sindsderevolutiein

67Gentdd.16.01.200168D.TEMMERMAN,SeniorManagerInternationalTaxServicesErnst&Young,persoonlijkecommunicatie,18april2017.69D.TEMMERMAN,SeniorManagerInternationalTaxServicesErnst&Young,persoonlijkecommunicatie,18april2017.

34

België m.b.t. de verrekenprijsproblematiek, dienden twee circulaires als steunpilaren voor de

behandelingvantransferpricinginBelgië.

De eerste circulaire70 bepaalde dat de taxatieambtenaar era priorimocht van uitgaan dat de

verrekenprijzenvaneenbelastingplichtigeslechtseengeringfiscaalrisicoinhieldenindiendeze

belastingplichtigemoeitedeedomzijnverrekenprijzenvasttestellenovereenkomstighetarm’s

length principe en documenten voorlegde die dat bewijzen. De taxatieambtenaar mocht

bijgevolgeenminderdiepgaandonderzoekuitvoerennaardemanierwaaropdemultinational

de verrekenprijzen toepaste. Er moest daarentegen meer aandacht worden besteed aan de

belastingplichtige die vage, ongeschikte of onvoldoende gestaafde inlichtingen gaf inzake de

manierwaarophij de verrekenprijzen toepast.Debelastingplichtigehader dusbelangbij een

uitgebreide en relevante documentatie over te leggen ter ondersteuning van zijn

verrekenprijzen.

Decirculairevan1999steldeookdatelkebelastingplichtigemoesttrachtenzijnverrekenprijzen

voorbelastingdoeleindenvasttestellenovereenkomstighetarm’slengthprincipe,opbasisvan

inlichtingendie redelijkerwijzebeschikbaarwarenopdatogenblik.Debelastingplichtigemoest

voorhetvaststellenvanzijnverrekenprijzenvoorbelastingdoeleindendezelfdebeheersprincipes

(voorzichtigheid) hanteren als voor het ondernemingsbeleid van de belastingplichtige. De

toepassingvandezeprincipes verplichttendebelastingplichtigeertoegeschriften (ondermeer

deinlichtingenwaaropdevaststellingvandeverrekenprijzenwasgebaseerd,deinaanmerking

genomenfactorenendegekozenmethode)voortebereidenofvoorte leggendiediendenals

bewijsmiddel voor de door hem geleverde inspanningen om het arm’s length principe na te

leven.De administratiemocht redelijkerwijze vandebelastingplichtigen verwachtendat zij bij

het vaststellen van hun verrekenprijzen dergelijke inlichtingen betreffende de aard van de

activiteit en van de vaststelling van de verrekenprijzen voorbereidden of verkregen en dat zij

dergelijke inlichtingen bijhielden zodat dat ze konden worden voorgelegd tijdens een

belastingcontrole.

70CirculaireAFZ/98-0003van28juni1999Richtlijneninzakeverrekenprijzendd.28.06.1999

35

De circulaire van 14 november 201671 strekte ertoe algemene richtlijnen te geven waarmee

rekeninggehoudenmoestwordenbijhetsturenvaneenvraagominlichtingenofverzoekenom

documentatie (bijvoorbeeld in het kader van een onderzoek ter plaatse) aan de

belastingplichtige in het kader van een controleonderzoek met betrekking tot

grensoverschrijdende verrekenprijzen van eenmultinationale onderneming (MNO) of van een

MNO-groep. Ook gaf de circulaire richtlijnen m.b.t. het behandelen van de verkregen

antwoorden. Daarnaast publiceerde deze circulaire een lijst van inlichtingenwelke van belang

kondenzijninhetkadervaneenanalysevandeverrekenprijzendiewordentoegepasttussende

entiteitenvandegroepwaartoedeteonderzoekenondernemingofvennootschapbehoort.

Indecirculairevannovember2006werdendecontrolesopcorrecteverrekenprijzenvoorhet

eerst omschreven. Zo omvat de circulaire een niet-limitatieve lijst van gevallen waarin

ondernemingen zich aan een mogelijk controleonderzoek inzake verrekenprijzen kunnen

verwachten.Ditgaatbijvoorbeeldconcreetoverhetgebruikvanbelastingparadijzenofhetlijden

vanstructureleverliezen,verplaatsenvanvestigingetc.

Eenmanieromeencontroledoordefiscuszovlotmogelijkte latenverlopenwasdepre-audit

vergadering. Het doel was de scope van een controle inzake verrekenprijzen vast te leggen,

welkedocumentenvoorgelegdmoestenworden,wat relevantwasenvooralwatniet.Ditwas

voorbeideeenefficiëntemanieromdeomvangvaneeneventuelecontroletebeperken.

Verder zal een ‘voorzichtige bedrijfsleider’ zoveel mogelijk documentatie bijhouden ter

ondersteuningvandegehanteerde,atarm’s length,verrekenprijzen. Indecirculaire iseenlijst

vaninformatiedievoordergelijkestavingkangebruiktworden.

Een belangrijk principe bij de nieuwe documentatieverplichting is dat geen onredelijke

administratievelastgecreëerdmagworden.Ditwasookzoinhetverleden,defiscusmoesthet

uitsturen van een algemene vragenlijst zoveel mogelijk beperken. Ook moet de nodige

soepelheid aan de dag gelegdworden, een casuïstische benaderingmoet gehanteerdworden

71CirculaireAOIF40/2006,14november2006,Ci.RH.421/580.456

36

wat zich concreet vertaalt in een onderzoek dat afgestemd is op de specifieke feiten en

omstandighedenwaarineenondernemingzichbevindt.

5.2. SITUERINGINHETWETBOEKVANDEINKOMSTENBELASTINGEN1992

De eerder vermelde implementatie kan in hetWetboek van de Inkomstenbelastingen (hierna

WIB92)teruggevondenwordenondertitelzeven,vestigingen invorderingvandebelastingen,

hoofdstuk drie, onderzoek en controle, afdeling I/1, aanvullende rapporteringsverplichtingen

inzakeverrekenprijzen.

Op 2 december 2016 verschenen in het Belgisch Staatsblad de drie formulieren die de kern

vormenvandedocumentatieplicht:hetgroepsdossierofdemasterfile,hetlokaaldossierofde

localfileenhetlandenrapportofcountry-by-countryreport.Daarnaastwerdookeentoelichting

bijdedocumentengepubliceerd.Dedocumentenende toelichtinghierbijwordenaansluitend

besproken. Ook worden de relevante wetsartikels die als wettelijke grondslag voor deze

documentatieplicht dienen geanalyseerd. Er moet benadrukt worden dat hierna de

documentatieformulierenbesprokenzullenwordeninBelgischecontext.Inanderelidstatenkan

ditandersgeïmplementeerdworden,tochzaldekernoveralhetzelfdezijn.Vooreenvergelijking

metdebuurlandenwordtverwezennaarhoofdstuk6.

5.3. BEGRIPPENKADER

Artikel 321/1WIB 92 geeft het begrippenkader van de afdeling weer. De relevante definities

wordenverderindetekstverwerktnaarmatedezeaanbodkomenindeverschillendedossiers.

37

5.4. HETGROEPSDOSSIER

Hetgroepsdossierofdemaster file (opgave275MF)geeft standaard informatieweeroverde

groepsentiteiten72 van de multinationale onderneming73. Het relevante artikel inzake dit

groepsdossierisartikel321/4WIB92.

“Hetgroepsdossier74wordt ingedienddoormiddelvaneen formulierwaarvanhetmodelende

indieningsmodaliteiten door de Koningwordt vastgesteld75.” Paragraaf twee van artikel 321/4

WIB92legtvastwaterjuistinhoudelijkinditdossiermoetkomen:“Inhetgroepsdossierwordt

eenoverzichtgegevenvandemultinationalegroep76,inclusiefdeaardvandebedrijfsactiviteiten,

de immateriële vaste activa, de intra-groep financiële verrichtingen en de geconsolideerde

financiële en fiscale positie vandemultinationale groep, haar algehele verrekenprijspolitiek en

haar wereldwijde allocatie van haar inkomsten en economische activiteiten om

belastingadministraties te ondersteunen bij de beoordeling van de aanwezigheid van een

verrekenprijsrisico77.”

Het eerste tekstvak in het groepsdossier dat ingevuld dient te worden is “de

organisatiestructuur”. Dit is een schematische weergave van de juridische- en

eigendomsstructuur vandemultinationale groep. Verder dient de geografische lokale van alle

bedrijfsentiteitenopgenomenteworden78.

Hettweedevakisde“beschrijvingvandeaardvandebedrijfsactiviteitenvandemultinationale

groep”.Ditiseenalgemeneschriftelijkebeschrijvingvandemultinationalegroep.

72Definitie“groepsentiteit”volgensartikel321/1,4°WIB73“Transferpricingdocumentatieformulierenzjinbeschikbaar”,https://www.bdo.be/nl-be/nieuws/2016/transfer-pricing-documentatieformulieren-zijn-besc(consultatie27februari2017).74Cfr.bijlage175Artikel321/4,§4WIB9276Artikel321/1,3°WIB9277Artikel321/4,§2WIB9278Toelichtingbijdeformulieren275CBC,275MFen275LFingevoerddoordekoninklijkebesluitenvan28oktober2016inuitvoeringvandeartikelen321/2,321/4en321/5vanhetwetboekvandeinkomstenbelastingen1992(WIB92)enhetformulier275CBCNOTinzakedeinartikel321/3WIB92bedoeldenotificatieverplichting,BS2december2016.(hierna:Toelichtingformulierenverrekenprijzen)

38

Elementendiehierinvermeldmoetenwordenzijn:

- Debelangrijkstebronnenvandeondernemingswinst

- Denbeschrijving(ofinschema,diagram)vandebevoorradingsketenvandevijfgrootste

producten en/of diensten van de groep gebaseerd op de omzet, ook producten en/of

dienstendiemeerdanvijfprocentvandetotalegeconsolideerdegroepsomzetbedragen.

Verder moet van deze geografische markten waarin deze producten en/of diensten

gesitueerdzijneenbeschrijvinggegevenworden.

- Eenoplijsting en korte beschrijving vandebelangrijke dienstverleningovereenkomsten

tussendeentiteitenvandemultinationalegroepm.u.v.dezeopvlakvanonderzoeken

ontwikkeling.Debeschrijvingmoetde capaciteitenvandevoornaamste locatiesdiede

belangrijkedienstenverlenenomvatten.De‘transferpricingpolicy’voorhettoerekenen

van kosten m.b.t. deze diensten en de te betalen bedragen voor intragroep diensten

moetenookopgenomenworden.

- Een korte schriftelijke, functionele analyse met de belangrijkste bijdragen aan

waardecreatie door de entiteiten van de groep worden beschreven. Dit omvat

uitgeoefendesleutelfuncties,belangrijkegelopenrisico’senbelangrijkegebruikteactiva.

- Een beschrijving van belangrijke reorganisaties, overnames en afsplitsingen die zich

voltrokkenhebbentijdensderapporteringsperiode.

Hetderdevakhandeltover“Immateriëleactivavandemultinationalegroep”zoalsgedefinieerd

in hoofdstuk VI van de OESO-richtlijnen inzake verrekenprijzen voor multinationale

ondernemingen en voor belastingadministraties. Zoals hierbovenbesproken (supra p.22) is dit

eenbelangrijkwerkpuntinzaketransferpricingdoordetoegenomenglobalisering.

39

Dit wordt weerspiegeld in de uitvoerige lijst van vereisten die bij dit onderdeel van het

groepsdossiermoetenbeschrevenworden:

- Eenalgemenebeschrijvingvandeglobalestrategievandemultinationaleonderneming

inzakeontwikkeling, eigendomenexploitatie van immateriële activa.Dit omde locatie

waar de voornaamste onderzoek- en ontwikkeling faciliteiten alsook het management

ervangevestigdzijn.

- Een lijst van (groep van) immateriële vaste activa die belangrijk zijn inzake

verrekenprijzen.Hierbijmoetdeentiteitdiejuridischeeigenaaris,ookvermeldworden.

- Een lijst van belangrijke overeenkomsten tussen verbonden ondernemingen79 die

verbandhoudenmetimmateriëlevasteactiva.Ditomvato.a.kostenbijdrageregelingen,

dienstverleningsovereenkomstenopvlakvanonderzoekenlicentieovereenkomsten.

- Een algemene omschrijving van de verrekenprijs politiek van de groep in verbandmet

onderzoekenontwikkelingenimmateriëleactiva.

- Een algemene omschrijving van alle belangrijke overdrachten van belangen in

immateriële activa tussen de verbonden ondernemingen gedurende de betreffende

rapporteringsperiode80.Ditomvatdevermeldingvandebetrokkenentiteiten,landenen

betaaldevergoedingen.

Het voorlaatste in te vullen vak is “de onderlinge financiële activiteiten van demultinationale

groep”.Dithoudtvolgendezakenin:

- Eenalgemenebeschrijvingvandewijzewaaropdegroepgefinancierdword.Ditomvat

belangrijkefinancieringsafsprakenmetniet-verbondenkredietverstrekkers.

79Indieneendeelnemingbestaatvan50procentofmeer(onweerlegbaarvermoeden),wanneereenondernemingeendoorslaggevendeinvloedkanuitoefenenopdebenoemingvantenminstedehelftvanhaarleidersofopdeoriëntatievanhetbeleidofwanneervoorgaandekrachtenseenovereenkomstvastgelegdis(COMMISSIEVOORBOEKHOUDKUNDIGENORMEN(CBN),Adviesoverhetbegripverbondenonderneming,nr.114/5,http://www.cnc-cbn.be/files/advice/link/NL_114_05.pdf.)80Artikel321/1,10°WIB92

40

- Eenweergaveende identificatie vanalleentiteiten indemultinationalegroepdieeen

centrale financieringsfunctieuitoefenenbinnendegroep.Met vermelding vanhet land

naarwelkrechtdezeentiteitisgeorganiseerdendeplaatsvanwerkelijkeleidingvandeze

entiteit.

- De algemene verrekenprijspolitiek van de multinationale groep in verband met

financieringsafsprakentussenverbondenentiteiten.

Ten slotte is het vak “financiële en fiscale positie van de multinationale groep” in te vullen.

Volgendezakenmoetenhierinbeschrevenstaan:

- De geconsolideerde jaarrekening van de multinationale groep voor de

rapporteringsperiode indien deze ook wordt opgemaakt voor financiële verslaggeving,

doeleinden van wetgevende aard, intern management, voor fiscale en andere

doeleinden.

- Eenlijst,kortebeschrijvingvanbestaandeeenzijdigevoorafgaandebeslissingen81vande

multinationalegroepenandereregelingenmetdefiscusi.v.m.deallocatievaninkomsten

tussendelanden.

Niet elke multinationale groep moet aan deze verplichting voldoen. Er zijn bijkomende

kwantitatievevoorwaardendiebepalenalsmenaldannieteengroepsdossiermoetaanleggen.

“Deverplichtingin§1geldtvoorelkeBelgischegroepsentiteit82vaneenmultinationalegroepdie,

voor het boekjaar dat onmiddellijk voorafgaat aan het laatste afgesloten boekjaar, één van

onderstaandecriteriaoverschrijdt,zoalsblijktuithaarenkelvoudigejaarrekening:

- Eentotaalvan50miljoeneuroaanbedrijfs-enfinanciëleopbrengstenmetuitsluitingvan

deniet-recurrenteopbrengsten;

81Dezogenaamde‘rulings’,belastingplichtigenofkandidaat-investeerderskunnenvoorafaandefiscusvragenwatzijnoordeelineenbepaalde,fiscalemateriezalzijn.Ditiseenjuridischehandelingendiedeadministratiebindttenopzichtevandiegenediedevoorafgaandebeslissingheeftingewonnenenisinprincipe5jaargeldig.82Artikel321/1,6°WIB92

41

- Eenbalanstotaalvan1miljardeuro;

- Hetjaargemiddeldevanhetpersoneelsbestandvan100voltijdseequivalenten.”

Belangrijkistebenadrukkendatslechtsaanéénvanbovenstaandecriteriamoetvoldaanzijn.

De timing wordt in paragraaf één van artikel 321/4 WIB 92 besproken.

“Een Belgische groepsentiteit moet binnen 12 maanden na de laatste dag van de

rapporteringsperiodevandemultinationalegroepbijdeBelgischeadministratiebevoegdvoorde

vestiging van de inkomstenbelastingen een groepsdossier indienen dat betrekking heeft op die

laatstafgeslotenrapporteringsperiode.”Naarwelke instantievandeBelgischeadministratieen

opwelkewijzeditmoetverstuurdworden,wordtverder83besproken.

5.5. HETLOKAALDOSSIER

Hetlokaaldossierof localfile(opgave275LF)bevateenoverzichtvandemateriëletransacties

van de (Belgische) belastingplichtige. De wettelijke grondslag kan teruggevonden worden in

artikel321/5WIB92.“EenBelgischegroepsentiteit,dientbijhaaraangifteeenlokaaldossierin

metbetrekkingtothetboekjaarwaaropdieaangiftebetrekkingheeft84.”

“Hetlokaaldossierbestaatuiteenformulierwaarininformatieopgenomenismetbetrekkingtot

de lokaleentiteit eneengedetailleerd inlichtingenformulieraangaandedeverrekenprijsanalyse

vandeverrichtingentussendelokaleentiteitendebuitenlandseentiteitenvandemultinationale

groep, in het bijzonder de relevante financiële informatie van deze verrichtingen, de

vergelijkbaarheidsstudie en de selectie en de toepassing van de meest aangewezen

verrekenprijsmethode85.”“Hetlokaledossiermoetingediendwordenineenformulier86waarvan

83Zie5.7AndereDocumenten84Artikel321/5,§1WIB9285Artikel321/5,§2WIB9286cfr.bijlagenr.2

42

hetmodeldoordeKoningwerdvastgesteld87.”Ditformulierwordtindeverdererandnummers

uitvoerigbesprokena.d.h.v.detoelichtinginhetBelgischStaatsblad.

Het lokaaldossier is logischerwijsspecifiekerdanhetgroepsdossier.Ditweerspiegeltzichinde

omvangervan.Hetdossierbestaatuit tweegrotedelen.Het eerstedeel betreft de algemene

ondernemingsinformatie en het tweede een gedetailleerd inlichtingenformulier per

bedrijfseenheid88.

5.5.1. ALGEMENEONDERNEMINGSINFORMATIE

Elke Belgische groepsentiteit die één van volgende criteria overschrijdtmoet dit deel van het

lokaaldossierinvullen89:“deverplichtingin§1geldtvoorelkeBelgischegroepsentiteitvaneen

multinationale groep die, voor het boekjaar dat onmiddellijk voorafgaat aan het laatste

afgeslotenboekjaar,éénvanonderstaandecriteriaoverschrijdt,zoalsblijktuithaarenkelvoudige

jaarrekening90:

- Eentotaalvan50miljoeneuroaanbedrijfs-enfinanciëleopbrengstenmetuitsluitingvan

deniet-recurrenteopbrengsten;

- Eenbalanstotaalvan1miljardeuro;

- Hetjaargemiddeldevanhetpersoneelsbestandvan100voltijdseequivalenten91”

Heteerstevakvereisthetinvullenvan“demanagementstructuurvandeBelgischeonderneming

(A1)”.Hiervolgteenalgemeneomschrijving(inclusief juridischeenoperationelestructuur)van

dedepartementen,divisies,afdelingenvandeBelgischeondernemingenrespectievelijkdenaam

vandeverantwoordelijkehiervan.Dedirectieen leidinggevendpersoneelvandeonderneming

moetenminimaalbeschrevenzijn.Alshiervoorvermeldeomschrijvingteomvangrijkisominhet

kadertepassendankaneenPDF-bijlagebijgevoegdwordenmetbijhorendebeschrijvinghierna.

87Artikel321/5,§4WIB9288Artikel321/1,16°WIB9289Toelichtingformulierenverrekenprijzen,BS2december201690Artikel321/5,§3,al.1WIB9291Zoalsvermeldopdesocialebalansvandevennootschap

43

Ook een schematische voorstelling in PDF-vorm is toegelaten bij te voegen in vak C1, andere

documenten.DitlaatstegeldtverderookvoorvakA2enA3diehieronderbesprokenworden.

Tentweedeomvathetvak“Belgischeorganisatiestructuur-aandeelhoudersofhoofdhuis(A2)”

het ondernemingsnummer van de Belgische onderneming en het identificatienummer voor

buitenlandse ondernemingen. Verder dienen de directe aandeelhouders of het hoofdhuis92

opgenomenteworden.

Vak A3 “Belgische organisatiestructuur - deelnemingen” omvat terug een onderdeel

“ondernemingsnummer of identificatienummer” dat analoog aan het principe van vak A2 kan

ingevuld worden. Directe deelnemingen dienen opgenomen te worden waarover de

onderneming controle heeft. Het controlebegrip moet geïnterpreteerd worden conform de

consolidatiewetgeving93vandegroep.

Ten vierde wordt in vak A4 de “Belgische rapporteringsstructuur” opgenomen. Deze vereiste

geldt zowel voor de structuur voor fiscale doeleinden binnen Belgische ondernemingen94 als

vanuit deze onderneming naar het buitenland. Hierbij moet het kaderniveau95 beschreven

worden.

Verder volgen de kolommen “gedetailleerde omschrijving van de activiteiten (A5)” en

“belangrijkste concurrenten (A6)” waar respectievelijk de belangrijkste functies en activiteiten

van de Belgische onderneming worden opgenomen en de belangrijkste sectorgenoten of

concurrentenvandeonderneming.

De kerngegevens vandeBelgischeondernemingwordenweergegeven inhet gelijknamige vak

A7.Hetvakomvatvierdeelstructuren:deuiteindelijkemoederentiteit96,rapporteringsstructuur,

92Deprimairevestigingsplaatsvandebelastingplichtige,deplaatswaardezetelvandebedrijfsuitoefeningisgevestigd.Desecundairevestigingsplaatsisdandevasteinrichting.Hethoofdhuisendevasteinrichtingvormenéénbelastingplichtige.93InBelgiëkanditdusGAAP,IFRSofanderlokaleGAAPzijn.94Indiendezeernietis(bv:zitvollediginhetbuitenland)moetderapporteringsstructuurvantenminstevijfhooggeplaatstemedewerkerswordenomschreven.95Raadvanbestuur,CFO,CEO,hoofdvanhetfiscaledepartmentendeleidingvandebedrijfseenheden.96Artikel321/1,8°WIB92

44

buitenlandshoofdhuisenbuitenlandsevasteinrichtingenentenvierdeherstructureringen.Enkel

ditlaatsteonderdeelwordtverdertoegelichtaangeziendeandereonderdelenenbijbehorende

elementenvoorzichspreken.

Het laatstevakvandezealgemeneondernemingsinformatie,vakA8,heeftalsonderwerp“het

overzicht transacties, zowel verbonden als niet-verbonden, enkel in te vullen indien de

onderneming niet verplicht is om een jaarrekening volgens het volledige schema voor

ondernemingenneerteleggenbijdeBalanscentralevandeNationaleBankvanBelgië(A8)”.Het

gaat om de volledige cijfergegevens, maar beperkt tot het operationeel resultaat, van de

onderneming. Naast transactiesmet groepsentiteiten omvat deze rubriek ook transactiesmet

onafhankelijke ondernemingen. De elementen worden conform de Belgische

boekhoudwetgeving ingevuld97. Bovenstaande vermeldingen moeten steeds gegeven worden

voordedrielaatsteafgeslotenboekjaren.

5.5.2. GEDETAILLEERDINLICHTINGENFORMULIERPERBEDRIJFSEENHEID

Hetcriteriumomditdeelvanhetlokaaldossiertemoeteninvullenishetoverschrijdenvaneen

drempelwaardeaangrensoverschrijdendetransactiesmetgroepsentiteitenhetlaatstafgesloten

boekjaar. “Het inlichtingenformulier bij het lokaal dossier dient slechts ingevuld te worden

wanneer voor ten minste één van de bedrijfseenheden binnen de Belgische groepsentiteit de

drempelwaarde van een totaal van 1.000.000 euro aan grensoverschrijdende transacties met

groepsentiteiten werd overschreden in het laatste afgesloten boekjaar. In dat geval moet het

inlichtingenformulier ingevuld worden voor elke bedrijfseenheid die deze drempelwaarde

overschrijdt98.”

97Omzet:rekeningen70en71;handelsgoederenengrond-enhulpstoffen:rekening60;brutowinst:rekening70en71mindewaardeoprekening60;andereoperationelekosten:rekening61t.e.m.64;bedrijfswinst(-verlies):code9901vanhetvolledigmodelvandejaarrekening.Opmerking:ondernemingendieditvolledigmodelnietmoetenindienen(o.a.verzekeringsmaatschappijen)moetendeovereenstemmendegegevensopgenomenwordenineentabelofineenapartePDF-bijlagevolgenshetprincipeomschreveninvakA198Artikel321/5,§3,al.2WIB92

45

Transacties tussen Belgische groepsentiteiten moeten dus niet opgenomen worden, enkel

grensoverschrijdende transacties met groepsentiteiten. De waarde die getoetst moet worden

aan de drempelwaarde (1.000.000 euro) is de som van volgende elementen:

goederentransacties99 (B3), dienstverleningstransacties (B4), financiële transacties (B5) en

anderetransacties(B6).

Dit formulier dient opgemaakt te worden per bedrijfseenheid waaronder men het volgende

verstaat:“elkonderdeel,divisie,departementvandeBelgischegroepsentiteitgegroepeerdrond

een bepaalde activiteit, productgroep of technologie100.” Het kan voorkomen dat in een

onderneming die de drempelwaarde overschrijdt geen te onderscheiden bedrijfseenheden

aanwezig zijn.Het volstaatdanookom inhet formulier één lijnper tabel in te vullenmetde

vermeldingvanééncijferdatgeldtvoordevolledigebetrokkenonderneming.Ermoetdusgeen

opsplitsinggemaaktwordenenkelomaandezerapporteringsverplichtingtevoldoen.

Voorelkvandevakkendieindevolgenderandnummerszullenbesprokenwordengeldtdatvoor

deidentificatievandebedrijfseenheiddeondernemingeencijferoflettercombinatienaarkeuze

maghanteren.Deenige vereistehierbij is datdeze consequentwordt toegepastdoorheende

verderevakken.

Bijdezetweederubriekvanhetlokaalisheteersteintevullenvan“deaardvandeactiviteiten

perbedrijfseenheid(B1)”.Eenonderdeelvanditvak isdecodevandehoofdactiviteitvandeze

bedrijfseenheid.Deze codes,deNACE-BEL101 codes, zijn terug te vindenopdewebsite vande

FOD Economie102. Indien geen van de voorbeelden van toepassing is, dan dient in deel “C1

Andere Documenten” bijkomende uitleg verstrekt te worden. De voorbeelden die in het

Staatsblad gegeven worden zijn: productie, distributie, onderzoek en ontwikkeling, financieel,

marketingenmanagement.Hetzelfdegeldtvoorvoorbeeldenvandetailprofielen,zijnde: 99Dezeelementenwordenverderbesproken100Artikel321/1,16°WIB92101NACE:StatistischeNomenclatuurvandeeconomischeactiviteitenindeEuropeseGemeenschappen.NACE-BEL,denomenclatuurinBelgië,isdirectafgeleidvanNACE.DitmaaktdeeluitvaneengeïntegreerdsysteemvanstatistischeclassificatiesopEuropeeseningrotemateopInternationaalniveau.(FODECONOMIE,NACE-BELEconomischeActiviteitennomenclatuur,Toelichting,2008,5.)102FODEconomie>Statistiekenenanalyse>Gegevensinzameling>Nomenclaturen>NACE-BEL2008

46

productie (fully-fledged103, contract manufacturer104, toll manufacturer105), distributie (fully-

fledged,limitedrisk,commissionaire,agent),onderzoekenontwikkeling(fully-fledged,contract),

financieel(bank,financing,insurance,leasing),marketing,management.

Ten tweede omvat vak B2 “de gegevenstransacties, zowel verbonden als niet-verbonden per

bedrijfseenheid”.Hierbij dienthetzelfde ingevuld tewordenals in vakA7methet verschil dat

hiereenuitsplitsingmoetgemaaktwordenperbedrijfseenheidinvanB2.Eentweedeverschilis

datdeboekhoudstandaard(IFRS,BelgiumGAAPofandereGAAP)dienttewordenvermeld.

“Verbonden grensoverschrijdende goederen-transacties per bedrijfseenheid tijdens het huidige

belastbaartijdperk(B3)”ishetderdevak.Degoederentransacties(fabricaten,handelsgoederen,

hulp-engrondstoffen,immateriële-enmateriëlevasteactiva)diehierzijnopgenomenstemmen

overeenmetdedefinitieszoalsdezegeldeninhetboekhoudrecht.Degehanteerdemethodeom

deverrekenprijstebepalenisconformdezebesprokenin2.4.2.

Voor vak B4 “verbonden grensoverschrijdende dienstverleningstransacties per bedrijfseenheid

tijdens het huidig belastbaar tijdperk”, B5 “ verbonden grensoverschrijdende financiële

transacties per bedrijfseenheid tijdens het huidig belastbaar tijdperk, B6 “verbonden

grensoverschrijdende andere transacties per bedrijfseenheid tijdens het huidig belastbaar

tijdperk”,geldtdezelfdeopmerkingenalsvoorvakB3.

Vak B7 “verbonden leningen per bedrijfseenheid”, vak B8 “verbonden cashpooling per

bedrijfseenheid” en vak B9 “verbonden handelsvorderingen- en schulden per bedrijfseenheid”

wordenverderniettoegelichtinhetBelgischStaatsblad.Eeneventueleverduidelijkingisechter

op zijn plaats in vak B8. Cash pooling kan twee extreme vormen aannemen: zero balancing

(sweeping) of notioneel (fictief). Bij het principe van zero balancing circuleert de cash

daadwerkelijkvanennaardecashpoolingentiteit,waarbijhetnotioneelprincipedeglobalisatie

103Vertaling:volwaardig104Deoutsourcingvanproductie,eenderdepartijgaatinopdrachtvaneenondernemingeenbepaaldproductvervaardigen.Dezederdepartijzorgzelfvoorallegrondstoffen(www.businessdictionary.com).105Eenondernemingverstrektaaneenderdegrondstoffendiedezederdeverwerktvooreenvergoeding(toll)inopdrachtvandeeerstgenoemdeonderneming(www.businessdictionary.com).

47

op fictieve wijze gebeurt. Vooral bij zero balancing zijn dus regels met betrekking tot, o.a.

bronheffingenthincapitalization-regelgevingvancruciaalbelang106.

Welkemultinationale ondernemingen nu juist aan de hierboven beschrijvingmoeten voldoen

wordtaandehandvandezelfdecriteria107bepaaldalsbijhetgroepsdossier.Indienvoldaanaan

dezevoorwaardenmoetmenbijgevolgzowelhetgroepsdossieralshetlokaaldossierindienen.

5.5.3. AANVULLENDEPRAKTISCHEINFORMATIE

Delandencodesdieingevuldmoetenwordenbijbepaaldevakken108kanmenterugvindenopde

website van de FOD Financiën109. Standaard wordt ISO 3166-1 alpha-2 gebruikt. De Fiscale

Identificatienummers110 (FIN) zijn dan weer terug te vinden op de website van de Europese

Commissie111.

5.6. HETLANDENRAPPORT

5.6.1. ALGEMEEN

Hetderdeenlaatstedeelvandedocumentatieverplichtingishetlandenrapportofhetcountry-

by-countryreport(opgave275CBC).Ditrapportbevatinformatieoverdeglobaleinkomstenvan

demultinationalegroepperrechtsgebied112enuitwelkeentiteitervandezeontstaan,ookwordt

aangegevenhoeveelbelastingenelkeentiteitmoetbetalen.Ditheeftopzichtnietrechtstreeks

ietsmet transferpricing113 temakenmaarhetkanwaardevolle informatiebiedenomgerichte

controlesteorganiserenindienditnodigzoublijken.Dewettelijkegrondslagkanteruggevonden

106K.,DEHAEN,“Rulingsintra-groepsfinancieringencashpoolinggevenduidingoverprijszettingenRV-statuut”,FiscaleActualiteit,2006,3.107Artikel321/5,§3WIB92108Bv.:‘belangrijkeconcurrenten(A6)’109http://statbel.fgov.be/nl/statistieken/gegevensinzameling/nomenclaturen/landen/110OokwelTaxIdentificationNumber(TIN)111https://ec.europa.eu/taxation_customs/tin/tinByCountry.html112EenStaatofrechtsgebieddatgeenStaatis,maarwelfiscaleautonomieheeft(Toelichtingformulierenverrekenprijzen,BS2december2016)113VANDORPE,K.,“Documentatieplichtvoortransferpricingingevoerd”,http://www.moorestephens.be/nl/diensten/tax-legal-services/298-documentatieplicht-voor-transfer-pricing-ingevoerd(consultatieop22maart2017).

48

wordeninartikel321/2WIB92.Ditformulierisvantoepassingopderapporteringsperiodesvan

MNO’sofdeboekjarendieaanvangenvanaf1januari2016.

Hieronder wordt eerst de inhoudelijke toelichting van het formulier zelf in het Belgisch

Staatsblad114besproken.Daarnawordtartikel321/2WIB92ineenapartesectiebesproken,met

namewiedeverplichtingdraagtomhetlandenrapportintedienen.

5.6.2. TOELICHTINGBELGISCHSTAATSBLAD

“Het landenrapportwordt ingediend doormiddel van een formulierwaarvan hetmodel en de

wijzevanindieningdoordeKoningwordtvastgesteld115.”Ditmodel116(opgave275CBC)wordt

eveneensbesprokenindetoelichtinginhetBelgischStaatsblad117.

Omtebeginnenwordenenkelealgemeneinstructiesgegeven.Teneerstebehorengegevensvan

eenvasteinrichtingtothetrechtsgebiedwaardezeinrichtinggevestigdis.Eenvasteinrichtingis

juridisch namelijk deel van het hoofdhuis maar de gegevens van deze eerste worden niet

opgenomenbijderesultatenvandelaatstgenoemde.

Ten tweede heeft het landenrapport betrekking op de rapporteringsperiode van de

multinationale groep. Het rapportmoet naar eigen goeddunken informatie omvatten over de

boekjarenvandeentiteitendieeindigenophetzelfdemomentalsderapporteringsperiodevan

demultinationalegroepofeindigenbinneneenperiodevan12maanddievoorafgaataandie

datum.Verdermoetinformatieverstrektwordenoverallerelevantegroepsentiteitenwaarover

gerapporteerdwordtvoorderapporteringsperiode.

Ten derde, de gegevensbronnen. Deze moeten consistent gebruikt worden om het

landenrapport te vervolledigen. De types bronnen die mogen gebruikt worden zijn:

geconsolideerde staten, wettelijk voorgeschreven jaarrekeningen van afzonderlijke entiteiten,

gereguleerde jaarrekeningen en uit rapporten voor intern beheer. In tabel 3 ‘aanvullende

114Toelichtingformulierenverrekenprijzen,BS2december2016.115Artikel321/2,§4WIB92116Cfr.bijlage3117Toelichtingformulierenverrekenprijzen,BS2december2016.

49

gegevens’vanhetrapport,dientverwezentewordennaardegebruiktebronnen,indienereen

andere bron gebruikt wordt t.o.v. vorige rapporteringsperiode,moet dit toegelicht worden in

dezelfde tabel. Echter isniet vereistom inkomsten,winstenbelastingen inhet landenrapport

overeentelatenkomendegeconsolideerdejaarrekening.Gebruiktebedragenmoetenomgezet

wordennaardevalutadieaangegevenwordtintabel1aandegemiddeldejaarlijksewisselkoers.

Dezewisselkoersmoetookopgenomenwordenintabel3.Erdienengeencorrectiesgemaaktte

wordentussenprincipesvanverschillendeboekhoudwetgeving.

Verderwordtdeinhoudvandetabellenbesproken.Deeerstetabeldieingevulddientteworden

is het “overzicht van verdeling van inkomsten, belastingen en bedrijfsactiviteiten naar

rechtsgebied”.Indieneengroepsentiteitingeenenkelrechtsgebiedfiscaalinwoneriswordt‘niet

toewijsbaar’(NT)genoteerd.Omgekeerd,indieneengroepsentiteitinmeerderlandenalsfiscaal

inwoner aangemerkt wordt dan moeten de tie breaker rules118 van het belastingverdrag dat

speelttussendezebetrokken lidstaten. Indienergeenbelastingverdrag is,wordtdeplaatsvan

werkelijkeleidingalsbeslissendcriteriumgebruikt.Dedefinitievanditcriteriumwordtgevormd

doorartikel4vanhetOESOModelverdragendebijhorendecommentaar.Alleelementenindeze

tabelmoetenafzonderlijkperrechtsgebiedwaardemultinationalegroepactief is,opgenomen

worden.

In het vak opbrengsten worden in de bijhorende kolommen de som van de transacties met

verbondenenonafhankelijkepartijenopgesomdpergroepsentiteit,perrechtsgebiedendesom

ervan. Opbrengsten zijn deze die gegenereerd worden uit verkoop van voorraad en

eigendommen,diensten,royalty’s,interestenpremiesenanderebedragen.Dezeomvattenniet

devananderegroepsentiteitenontvangenbetalingendieaanzienwordenalsdividendeninhet

rechtsgebiedvandeschuldenaar.

Hetvak“betaaldeinkomstenbelastingen(opcashbasis)”omvatzoweldevoorafbetalingenalsde

afrekeningendieeengroepsentiteitaandebetrokkenlidstaatbetaaldheeft.Ookvoorheffingen

118Regelsdieuitmakeninwelklanddeondernemingnujuistfiscaalinwoneris(cfr.bv.:artikel4OESOmodelverdragtervermijdingvandubbelebelasting)

50

betaald door andere entiteiten119 (zowel verbonden als onafhankelijke ondernemingen) in

verbandmeteenbetalingaandegroepsentiteitwordenopgenomen.

Hoeveel voltijdse personeelsleden een onderneming heeft wordt in het landenrapport

opgenomenonder“aantalpersoneelsleden”vantabel1.Ditmaggerapporteerdwordenophet

eindevanhetjaaro.b.v.degemiddeldetewerkstellingofopelkeanderegrondslagindiendeze

voor alle rechtsgebieden jaarlijks consistent wordt toegepast. Onafhankelijke contracten die

deelnemenaandegewonebedrijfsactiviteitmogengerapporteerdwordenalspersoneelsleden.

Benaderingenvanhetpersoneelsbestandofafrondingenzijntoegelatenopvoorwaardedatde

relatieve verdeling van personeelsleden over de verschillende groepsentiteiten niet aangetast

wordenendatdezeconsistentwordttoegepastjaartotjaar.

“Activa(anderedanliquiditeiten,geldbeleggingen,immateriëlevasteactivaenaandelenbinnen

financiële vaste activa)”. Dit vak komt dus neer op de som van de netto boekwaarden van

materiële activa. Activa van vaste inrichtingen worden vermeld onder het rechtsgebied waar

dezeinrichtingengevestigdzijn.

Verderzijnerkleineopmerkingentemakenbijderesterendevakkenzoals“winst(verlies)voor

inkomstenbelasting”. Deze omvatten ook alle uitzonderlijke inkomsten- en uitgavenposten.

“verschuldigde inkomstenbelastingen - lopend jaar” omvatten geen uitgestelde belastingen of

voorzieningen voor een onzekere belastingschulden. Het “gestort kapitaal” van een vaste

inrichtingishetzelfdealsdejuridischeentiteitwaartoezebehoren,tenzijerinhetlandwaarde

vasteinrichtingactiefisregelgevingbestaatdieeenvastgesteldevermogensvereisteoplegt.Voor

vasteinrichtingenmoetdegereserveerdewinstinhetgelijknamigvakopgenomenwordendoor

dejuridischeentiteitwaartoezebehoren.

Tabel 2 vanhet landenrapport“Lijst vanalle groepsentiteiten vandemultinationalegroepdie

vallenonder iederetotalisatieperrechtsgebied”geeftperfiscaalrechtsgebiedenvianaamvan

de rechtspersoon alle groepsentiteiten van de multinationale groep weer. Vaste inrichtingen

119Bv.:IndienvennootschapA(fiscaalinwonervanrechtsgebiedA)interestenontvangtinlandB,danmoetAdeinrechtsgebiedBingehoudenroerendevoorheffingrapporteren.

51

wordengeplaatstonderhetfiscaalrechtsgebiedwaarzegevestigdzijn.Verdermoetdeaardvan

debelangrijkstebedrijfsactiviteit(en)pergroepsentiteitenvermeldworden.

Gegevens die de belastingplichtige nodig acht om bij te voegen kan in “tabel 3 aanvullende

gegevens” gebeuren. Maar minstens moeten volgende zaken hierin zijn opgenomen: de

gegevensbronnen (bv: jaarrekeningen), indiendegegevensbronnenvanwaaruit gerapporteerd

inverschillendevalutaopgesteldzijn,degebruiktewisselkoersenentoelichtingbijdeaardvan

debedrijfsactiviteitenin‘tabel2andere’,indienditaangekruistwerd.

5.6.3. VERPLICHTINGTOTINDIENING

5.6.3.1. UITEINDELIJKEMOEDERENTITEIT

5.6.3.1.1. Begrip

Het begrip ‘uiteindelijke moederentiteit’ is een centraal begrip in artikel 321/2 WIB 92. De

definitie van dit begrip is terug te vinden in artikel 321/1, 8° WIB 92: “de uitdrukking

"uiteindelijke moederentiteit": een groepsentiteit van een multinationale groep die aan de

volgendevoorwaardenvoldoet:

a)zebezitmiddellijkofonmiddellijkeenbelang ineenofmeeranderegroepsentiteitenvandie

multinationale groep dat voldoende groot is om verplicht te zijn een geconsolideerde

jaarrekeningoptemakenopgrondvandeboekhoudkundigeregelsdieoverhetalgemeenvan

toepassingzijninhetrechtsgebiedwaardieentiteitfiscaalinwoneris,ofomverplichttezijndit

tedoenindienhaaraandelenbelangeninhetrechtsgebiedwaarzehaarfiscalewoonplaatsheeft,

zoudenverhandeldwordenopeengereglementeerdemarkt,en

b) geenanderegroepsentiteit vandiemultinationalegroepbezitmiddellijk of onmiddellijk een

belangindeeerstgenoemdegroepsentiteitzoalsomschreveninalineaa)hierboven”

5.6.3.1.2. Belgischegroepsentiteitalsuiteindelijkemoederentiteit

Belangrijk is dat deuiteindelijkemoederentiteit ookonrechtstreeks eenbelang kanhebben in

groepsentiteiten.Ditprincipeisuiterstbelangrijkvandaagwaargrotemultinationalegroepenop

52

complexewijzezijngeorganiseerdinmeerdereniveaus.Verdersluitpuntbiederegroepsentiteit

uit, waarvan een andere groepsentiteit belangen heeft in de eerstgenoemde, als uiteindelijke

moederentiteit. Op die manier bekomt men de entiteit die op het hoogste niveau in de

groepsstructuurstaat.

Erishiersprakevaneenalgemeenrapportvoordegehelemultinationaleondernemingengeen

landen specifieke, gedetailleerde benadering. De criteria om te bepalen wie de

verantwoordelijkheiddraagtomditintevullenbinnendegroep,zijndanookandersdanbijhet

groeps-en lokaaldossier. “ElkeBelgischegroepsentiteitdiedeuiteindelijkemoederentiteit van

een multinationale groep is, moet binnen 12 maanden na de laatste dag van de

rapporteringsperiode bij de Belgische administratie bevoegd voor de vestiging van de

inkomstenbelastingen een landenrapport indienen dat betrekking heeft op die

rapporteringsperiode120.”

Maarmenheeft indewettekstookeenuitgebreid ‘vangnet’ ingebouwdomtevoorkomendat

de uiteindelijke moederentiteit zich zou vestigen op dergelijke manier dat zij zou kunnen

ontsnappenaanhaarverplichting.Deverplichtingzoalsinartikel321/2,§1WIB92geldtookin

gevaleenBelgischegroepsentiteitnietdeuiteindelijkemoederentiteitiséntenminsteéénvan

volgendedrievoorwaardenvoldaanis:

- “de uiteindelijke moederentiteit van de multinationale groep is in het rechtsgebied

waarvanzijfiscaalinwonerisnietverplichtomeenlandenrapportintedienen;of

- uiterlijk 12 maanden na de laatste dag van de rapporteringsperiode heeft het

rechtsgebied waarvan de uiteindelijke moederentiteit fiscaal inwoner is geen in voege

getredenkwalificerendakkoordtussenbevoegdeautoriteitenwaarbijBelgiëpartijis;of

120Artikel321/2,§1WIB92

53

- deBelgischeadministratiebevoegdvoordevestigingvandeinkomstenbelastingenheeft

aandeBelgischegroepsentiteit latenwetendatersprakegeweest isvansystematische

nalatigheid vanwege het rechtsgebied waarvan de uiteindelijke moederentiteit fiscaal

inwoneris121.”

Verder is bepaald dat, indien het hierboven vermelde geval van toepassing is, de Belgische

groepsentiteit de ultieme moederentiteit zal verzoeken haar alle nodige informatie zal

verschaffen om het landenrapport te kunnen invullen. Indien de moederentiteit dit verzoek

weigert zal de Belgische groepsentiteit met de beschikbare gegevens zo goed mogelijk het

landenrapport invullen. Verder laat zij dan aan de Belgische administratie122, belast met het

vestigen van de inkomstenbelasting, weten dat demoederentiteit geweigerd heeft de nodige

inlichtingenteverstrekken.

5.6.3.1.3. MeerdereuiteindelijkemoederentiteitenbinnendeEuropeseUnie

Erkunnenscenario'sontstaanwaarbijeensituatiezichvoordoetm.b.t.verschillendelidstatenin

de Europese Unie. In dat geval mag de multinationale groep één van die groepsentiteiten

aanwijzen123 om de verplichting te voldoen. De aangewezen entiteit moet dan ook, zoals in

paragraaféén,artikel321/2WIB92omschreven,uiterlijk12maandennadelaatstedagvande

rapporteringsperiodehetlandenrapportindienendatbetrekkingheeftoverdelaatstafgesloten

rapporteringsperiode. Aanvullend moet aan de belastingadministratie waar de aangewezen

entiteit fiscaal inwoner is,meegedeeldworden dat het landenrapport dat zij, de aangewezen

entiteit, indient gevolg geeft aan de vereisten die gelden voor alle groepsentiteiten van de

multinationalegroepdiefiscaalinwonerzijnvandeEuropeseUnie.

Een in aanmerking komende, rapporterende entiteit die niet over de nodige gegevens kan

beschikken om deze verplichting correct in te vullen kan niet aangewezen worden om het

landenrapporttevoldoen.DezeentiteitmoetdanwelkennisgevenaandeEU-lidstaatwaarzij

121Artikel321/2,§2,lid1WIB92122DeadministratielaatdezeweigeringophaarbeurtwetenaandelidstatenvandeEuropeseUnieendeEuropeseCommissie.123Artikel321/2,§2,lid2WIB92

54

fiscaal inwoner is dat de uiteindelijke moedermaatschappij geweigerd heeft om de vereiste

informatieteverstrekken.

5.6.3.2. SURROGAATMOEDERENTITEIT

Dit begrip wordt vooreerst nader besproken: “de uitdrukking "surrogaatmoederentiteit": een

groepsentiteitvandemultinationalegroepdiedoordiemultinationalegroepwerdaangewezen

als enige plaatsvervanger voor de uiteindelijke moederentiteit om namens die multinationale

groephetlandenrapportintedienen,wanneereenofmeervandeinartikel321/2,§2,eerstelid

opgenoemdevoorwaardenvantoepassingzijn124.”Devoorwaardenvanwaarhiersprakeis,zijn

reeds hierboven besproken. Er is bijgevolg enkel sprake van een surrogaatmoederentiteit als

dezenietdeuiteindelijkemoederentiteitisalsdebepalingvolgensdewettekst125ervangevolgd

wordt.Bovendienmoetereenaanwijzingvaneengroepsentiteitzijnconforméénofmeervan

devoorwaardendieinartikel321/2,§2WIB92genoemdzijn.

Er zijn echter bijkomende voorwaarden, aanvullend op de definitie die hierboven gegeven

worden.Dezewordenopgelijstinartikel321/2,§3WIB92:

“1.hetrechtsgebiedwaarvandesurrogaatmoederentiteitfiscaalinwoneris, verplicht het

indienenvaneenlandenrapport;

2. uiterlijk 12 maanden na de laatste dag van de rapporteringsperiode waarvoor het

landenrapport moet ingediend worden, heeft het rechtsgebied waarvan de

surrogaatmoederentiteit fiscaal inwoner is een in werking zijnd kwalificerend akkoord tussen

bevoegdeautoriteitenwaarbijBelgiëpartijis;

3. het rechtsgebiedwaarvan de surrogaatmoederentiteit fiscaal inwoner is, heeft de Belgische

administratiebevoegdvoordevestigingvandeinkomstenbelastingengeenkennisgegevenvan

eensystematischenalatigheid;

124Artikel321/1,9°WIB92125Artikel321/1,8°WIB92

55

4.hetrechtsgebiedwaarvandesurrogaatmoederentiteit fiscaal inwoner is,werduiterlijkopde

laatstedagvanderapporteringsperiodevandiemultinationalegroepdoordegroepsentiteitdie

fiscaalinwonerisvandatrechtsgebiedopdehoogtegebrachtvanhetfeitdatdiegroepsentiteit

desurrogaatmoederentiteitis;en

5. er werd aan de Belgische administratie bevoegd voor de vestiging van de

inkomstenbelastingeneenkennisgevingbezorgdinovereenstemmingmetartikel321/3,§2.”

Belangrijk is te benadrukken dat deze voorwaarden cumulatief moeten vervuld zijn om als

Belgischegroepsentiteitontheventewordenvandeverplichting.Verdergeldtartikel321/2,§2

WIB 92 onverminderd. Het is dus bijvoorbeeld niet omdat een, andere dan Belgische

groepsentiteit aangeduid wordt als surrogaatmoederentiteit en het rechtsgebied waar deze

surrogaat gevestigd is, heeft aan deBelgische administratie blijk gegevendat er sprake is van

systematisch nalatig, dat de Belgische groepsentiteit ontslagen is van haar verplichting. In dit

voorbeeldgeldtbijgevolg321/1,§2WIB92.

Decriteriaomtebepalenwieaandezeverplichtingmoetvoldoenwijkenafvandezezoalsbijhet

groeps- en lokaal dossier. “De verplichtingen in voorgaande paragrafen gelden voor

multinationale groepen die, voor de rapporteringsperiode die onmiddellijk voorafgaat aan de

laatste afgesloten rapporteringsperiode, een totaal van 750 miljoen euro of meer

geconsolideerde bruto-groepsopbrengsten behalen zoals dat tot uiting komt in de

geconsolideerdejaarrekeningvandiegroepvoordievoorafgaanderapporteringsperiode126.”

5.6.3.3. ARTIKEL321/6WIB92

“Het landenrapport zal gebruiktworden voor het beoordelen van grote verrekenprijsrisico's en

van andere risico's die verband houdenmet de uitholling van de belastbare grondslag enmet

winstverschuiving, daaronder begrepen het risico dat leden van de multinationale groep

waarvoorregels inverbandmetverrekenprijzenvantoepassingzijn,die regelsnietnalevenen,

waar aangewezen, ook voor het maken van een economische en statistische analyse.

126Artikel321/2,§4WIB92

56

Aanpassingen van de verrekenprijzen,mogen niet louter gebaseerd zijn op het landenrapport.

Niettegenstaande het voorafgaande, is het niet verboden om het landenrapport als basis te

gebruiken om in het kader van een controle verder onderzoek te verrichten naar de

verrekenprijsafspraken vandemultinationalegroepof naaranderebelastingaangelegenheden,

vaneengroepsentiteitmetalsgevolgdatpassendecorrectiesmogengemaaktwordenaanhet

belastbaarinkomenvaneengroepsentiteit127.”

5.7. ANDEREDOCUMENTEN

Naastvoorgaandedocumentenbestaatereennotificatieformulier275CBCNOT128dataangeeft

welke entiteit van de groep het landenrapport invult. Dit formulier zou voor het boekjaar dat

startte op 1 januari 2016 nog vóór het jaareinde ingediendmoetenworden. De administratie

staatechteruitsteltoetot30september2017.

Artikel321/3WIBdientbijditlaatstedocumentalswettelijkegrondslagvoordenotificatieplicht.

“ElkeBelgischegroepsentiteitvaneenmultinationalegroep,dieovereenkomstigartikel321/2,§

4eenlandenrapportmoetindienen,zaldeBelgischeadministratiebevoegdvoordevestigingvan

de inkomstenbelastingen laten weten of zij de uiteindelijke moederentiteit dan wel de

surrogaatmoederentiteitofdegroepsentiteitovereenkomstigartikel321/2,§2is,endituiterlijk

opdelaatstedagvanderapporteringsperiodevandiemultinationalegroep129.”

Indien de Belgische groepsentiteit ingevolge artikel 321/2, §4 WIB 92 de

rapporteringsverplichting draagt zal zij deze zo goed mogelijk proberen uitvoeren. Minimaal

wordtvanuitdeadministratieverwachtdatdeBelgischegroepsentiteitcontactopneemtmetde

ultieme moederentiteit. Indien deze laatste weigert informatie te verstrekken geldt dezelfde

procedurealsbijdecountry-by-countryreporting.

“WanneereenBelgischegroepsentiteitvaneenmultinationalegroep,dieovereenkomstigartikel

321/2, § 4 een landenrapport moet indienen, noch de uiteindelijke moederentiteit noch de

127Artikel321/6WIB92128Notificatieplicht129Artikel321/3,§1WIB92

57

surrogaatmoederentiteit is noch de groepsentiteit overeenkomstig artikel 321/2, § 2 is, zal ze

uiterlijkopdelaatstedagvanderapporteringsperiodevandemultinationalegroepdeBelgische

administratiebevoegdvoordevestigingvandeinkomstenbelastingenopdehoogtebrengenvan

de identiteit en de woonplaats van de rapporterende entiteit130.” Het is dus niet omdat de

Belgischegroepsentiteitnietdeondernemingisdiemoetrapporterendatzeontslaanisvande

notificatieverplichting131.

130Artikel321/3,§2WIB92131Toelichtingformulierenverrekenprijzen,BS2december2016.

58

DEEL2:EMPIRISCHONDERZOEK

6. LANDENSTUDIE OmdeBelgischeimplementatietekaderen,nemenweeenvergelijkingopt.o.v.debuurlanden.

Ook Polen werd opgenomen in deze vergelijking. Deze keuze is echter weloverwogen en de

redenhiertoezalblijkenuitdebespreking.

6.1. NEDERLAND

De Nederlandse fiscale wetgeving bevat reeds sinds 1 januari 2002 het arm’s length principe

waarbijookeendocumentatieverplichtingopgenomenis132.Opbasisvandezewettenwaselke

verbonden onderneming, onderhevig aan de Nederlandse vennootschapsbelasting, reeds

verplicht transfer pricing documentatie bij haar administratie te voegen. Deze documentatie

diendedemanier teverklarenwaaropdeverrekenprijzengevestigdwerden.Dedocumentatie

diende ook aan te tonen op basis waarvan afgeleid kon worden dat de verrekenprijzen deze

warenzoalszetussenonafhankelijkepartijentotstandzoudenkomen133.

Voordeactueledocumentatiedienenhetlandenrapport,hetgroepsdossierenhetlokaaldossier

inhetEngelsofinhetNederlandsingediendteworden.

6.1.1. LANDENRAPPORT

Voor het landenrapport in Nederland geldt hetzelfde grensbedrag als in België, namelijk een

geconsolideerde opbrengst van minstens 750 miljoen euro in het voorafgaande financiële

tijdperk. Met betrekking tot dit landenrapport heeft elke Nederlandse entiteit van een

multinational, zoals in België, een notificatieplicht vóór het einde van het boekjaar. Het

landenrapport zelf dient ten laatste 12 maanden na het eind van het boekjaar ingediend te

worden134. Net zoals in België valt de verplichting om een landenrapport in te dienen bij de

132Artikel8b,Wetopdevennootschapsbelasting1969.133H.,VANDAM,T.,WIERTSEMA,“Netherlands-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2016,53.134Artikel29c,Wetopdevennootschapsbelasting1969.

59

Nederlandse entiteit wanneer er geen uitwisseling plaatsvindt met de Nederlandse

belastingautoriteiten.OokdeinhoudvanhetlandenrapportisdezelfdealsinBelgië.

6.1.2. GROEPSDOSSIERENLOKAALDOSSIER

Hetgroepsdossierenhet lokaaldossierzijnverplichtbij tevoegenbijdeadministratievanhet

bedrijf ten laatsteopdedatumvandebelastingaangifte indiendeonderstaandevoorwaarden

cumulatiefvoldaanzijn135:

- DeNederlandsebelastingbetalerisonderdeelvaneenMNO(inclusiefvasteinrichtingen)

die1)inverschillendejurisdictiesaandevennootschapsbelastingonderhevigisen2)een

entiteitbevatdiegeconsolideerdefinanciëlerapporteringdienttehebbenofzoumoeten

hebbenindiendeaandelenopdebeursgenoteerdzoudenstaan.

- De MNO heeft een geconsolideerde opbrengst van minimaal 50 miljoen euro in het

voorgaandefinanciëletijdperk.

VoorhetgroepsdossierenlokaaldossierinNederlandisdushetenigekwantitatievecriteriumde

geconsolideerdeopbrengstvan50miljoeneuro,daarerinBelgië3criteriaopgenomenzijn.Ook

belangrijk isop temerkendat i.t.t. inBelgië,hetgroepsdossieren lokaaldossier inNederland

nietafzonderlijkbijdeaangiftegevoegddienenteworden.Zekunnenenkelopgevraagdworden

indiendefiscusdebetreffendeonderneminghierspecifiekomverzoekt.

6.1.3. TIMING

Dedocumentatiedientopgemaakttewordenophetmomentwaaropdetransactieplaatsvindt.

Indien echter de belastingplichtige niet in staat is de benodigde documentatie voor te leggen

wanneermenhieromvraagtbijeencontrole,isdeadministratieverplichteen‘redelijke’periode

van4wekentot3maandenuitstelteverlenenomdedocumentatievoorteleggen.

135H.,VANDAM,T.,WIERTSEMA,“Netherlands-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2016,55.

60

6.1.4. BEWIJSLAST

Debewijslasti.v.m.verrekenprijzenwordtinNederlandoverhetalgemeenbepaaldopbasisvan

redelijkheideneerlijkheid.Ditbetekentdatdegenedieeenaanpassing inzake verrekenprijzen

wenst, moet aantonen dat de verrekenprijzen niet at arm’s length waren. Echter, indien de

belastingplichtige verzaakt aan de documentatieverplichting, valt de bewijslast volledig bij

hem136.

6.1.5. SANCTIES

Hetnietaanleverenvanhetgroepsdossierenhetlokaaldossierwanneerdefiscushieromvraagt,

kanbestraftwordenmeteengevangenisstraftot6maandenofeenboetetot8.200euro.Door

hetlandenrapportnietintedienen,kanmenbestraftwordenmeteengevangenisstraftot4jaar

of een boete tot 20.250 euro137. Wanneer de belastingplichtige intentioneel de Nederlandse

winst manipuleerde, zal de belastingplichtige een belastingverhoging van 50 procent moeten

betalen.Ingevalvanfraudebedraagtdezebelastingverhoging100procent138.

6.2. DUITSLAND

De Duitse wetgeving bevatte reeds voor de uitwerking van het BEPS-actieplan een

documentatieplichtinzakeverrekenprijzen139.Dezewetgevingwerdgeüpdatetenuitgebreidop

basisvanhetBEPS-actieplan140.

InDuitslandheeftdefiscushetrechtrelevanteinformatieinhetDuitsteverkrijgen.Echtermag

deDuitsefiscusenkeleenvertalingvandeverrekenprijsdocumentatievragenindienditredelijk

verantwoordis141.

136H.,VANDAM,T.,WIERTSEMA,“Netherlands-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2016,60.137Artikel23,lid4vanhetWetboekvanstrafrecht:derdeenvierdecategorie(Nederland).138Memorievantoelichtingbijartikel8b,Wetopdevennootschapsbelasting1969(Nederland).139Sectie90,paragraaf3,Abgabenordnung(AO)2002.140Sectie138a,Abgabenordnung(AO)2002.141H.-K.,KROPPEN,A.,EIGELSHOVEN,“Germany-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2017,77.

61

DeDuitsebelastingautoriteitenclaimensneldatdetransferpricingdocumentatieontoereikend

is. DeDuitse fiscus stelde een lijst opmet situatieswaarbij de documentatie als onvoldoende

wordt beschouwd. Er wordt dus duidelijk een uitgebreide documentatie verwacht van de

belastingplichtige. De reden waarom de Duitse fiscus snel naar ontoereikende documentatie

grijpt istweeledig.Langsdeenekant legtdefiscuszodebewijslastbijdebelastingplichtigeen

langsdeanderekantwensthijeengoedresultaatteverkrijgenbijdeonderhandelingendoorde

onderhandelingenvanuiteenextreemstandpunttebeginnen142.

6.2.1. LANDENRAPPORT

InDuitsland geldt inzake het landenrapport hetzelfde grensbedrag als in België enNederland.

Belastingplichtigen die onderdeel zijn van een multinationale groep met geconsolideerde

opbrengsten van minstens 750 miljoen euro, dienen aan deze verplichting te voldoen. Het

rapportzelfbevatdezelfdeinhoudalsvoorBelgiëenNederlandendientook12maandennahet

eindevanhetboekjaar ingediendtezijn143.Ook inDuitslandgeldtdenotificatieplichtvóórhet

eindvanhetboekjaar.Voorboekjaar2016werddezeverplichtingnoguitgesteld.

6.2.2. GROEPSDOSSIERENLOKAALDOSSIER

VoorhetgroepsdossierenhetlokaaldossierinDuitslandgeldtereenkwantitatiefcriteriumvan

100miljoeneuroaangeconsolideerdeopbrengst144.Dedrempelwaarde ligthierdusdubbelzo

hoogdan inBelgiëwaardoor relatiefgezienminderDuitseondernemingendezedocumentatie

zullenmoetenindienen.

6.2.3. TIMING

De belastingplichtige dient, inzake het groepsdossier en het lokaal dossier, de fiscus enkel

informatie te verstrekken van zodra deze hierom vraagt. Het is dus, zoals reeds gezegd, niet

142H.-K.,KROPPEN,A.,EIGELSHOVEN,“Germany-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2017,77-78.143H.-K.,KROPPEN,A.,EIGELSHOVEN,“Germany-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2017,81-82.144H.-K.,KROPPEN,A.,EIGELSHOVEN,“Germany-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2017,81-82.

62

verplichtdezedocumentenintedienenbijdeaangifte.Wanneerdefiscusdeinformatie i.v.m.

deverrekenprijzenopvraagt,moetdebelastingplichtigebinnende60dagenantwoorden.Voor

buitengewone transacties bedraagt deze termijn slechts 30 dagen145. Aangezien de

verrekenprijsdocumentatieinbijnaelkefiscalecontroleopgevraagdwordtendeperiodevan60

dagentekortisomeendegelijkedocumentatietecreëren,wordendebelastingplichtigendoor

hunadviseurstenstrengsteaangeradendedocumentatievoortebereiden146.

6.2.4. BEWIJSLAST

DeDuitsebelastingadministratieheeftdebewijslastwanneerhetdewinstwil latenaanpassen

opbasis vanhetarm’s lengthprincipe. Indiendebelastingplichtigeechternietvoldoetaande

wettelijke plicht omdocumentatie voor te leggen,mag de administratie ervan uitgaan dat de

winst hoger ligt dan aangegeven. De bewijslast verschuift vanaf dit moment naar de

belastingplichtige147.

6.2.5. SANCTIES

Een late of onvolledige indiening van het landenrapport wordt in Duitsland bestraft met een

maximale boete van 5.000 euro. Dit staat in schril contrast met de sancties voor de overige

verrekenprijsdocumentatie. Vooreerst zal bij ontbrekende of onbruikbare documentatie

verondersteldwordendatdeDuitse inkomstenhoger liggen.Dit zorgt er in se voordat, zoals

hierbovenreedsvermeld,debewijslastvanschoudersverandert.VerderzaldeDuitsefiscusde

belastingplichtigeeenboetevan5tot10procentvandeinkomstenaanpassingaanrekenenmet

eenminimumvan5.000euro.Belangrijkisteziendatdezeboeteberekendisopbasisvanhet

hogere inkomenennietopbasisvanbijkomendebelastingen. Ingevalvanverliesendusgeen

verschuldigde belasting, zal deze boete ook betaald moeten worden. Wanneer de

belastingplichtigeverzaaktaandeverplichtingdedocumentatievoorteleggen,wordteenboete

aangerekend die varieert van 5.000 tot 250.000 euro. Ook bij laattijdige voorlegging van de 145Sectie90,paragraaf3,Abgabenordnung(AO)2002.146H.-K.,KROPPEN,A.,EIGELSHOVEN,“Germany-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2017,80.147H.-K.,KROPPEN,A.,EIGELSHOVEN,“Germany-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2017,81.

63

documentatie,wordteenboeteaangerekend.Dezeboete varieert vanminimaal100europer

dagtotmaximaal1miljoeneuro148.

6.3. FRANKRIJK

Sinds 2010 golden er in Frankrijk reeds strenge en specifieke documentatieverplichtingen149.

Dezeregelswerdenin2016verderversterktdoordeinvoeringvanartikelen223quinquiesBen

CinhetFransebelastingwetboek.

6.3.1. LANDENRAPPORT

InFrankrijkgeldtnetzoalsindeanderebuurlandendeverplichtingtothetverstrekkenvaneen

landenrapport.Hetgrensbedragvan750miljoeneuroaangeconsolideerdegroepsopbrengstenis

ookhiervantoepassing150.

6.3.2. LIGHTDOCUMENTATIEENVOLLEDIGEDOCUMENTATIE

Het concept van een groepsdossier gecombineerd met een lokaal dossier is niet

geïmplementeerd in Frankrijk. Een gesimplificeerde versie van de verrekenprijsdocumentatie

dientechterterbeschikkinggesteldwordenaandeFransebelastingadministratie.

De documentatieverplichtingen gelden voor Franse ondernemingen met één van volgende

kenmerken151:

a) ondernemingmetomzetoftotaalactivavanmeerdan400miljoeneuro;

b) ondernemingdatmeerdan50procentvanhetkapitaalofdestemrechtenvaneenina)

vermeldeonderneming-directofindirect-inhandenheeft;

c) onderneming waarvan meer dan 50 procent van het kapitaal of de stemrechten in

handenisvaneenina)vermeldeonderneming;

148Sectie146,paragraaf2bensectie162,paragraaf4,Abgabenordnung(AO)2002.149ArtikelenL13AAenAB,LivredesProcéduresFiscales.150Artikel223quinquiesC,CodeGénéraldesImpôts.151ArtikelL13AA,LivredesProcéduresFiscales.

64

d) ondernemingdieeenrulingvoorwereldwijdebelastingconsolidatiegeniet;

e) onderneming die onderdeel is van een Franse groep die aan minstens één van

voorgaandevoorwaardenvoldoet.

De light documentatie is opgedeeld in twee onderdelen. Het eerste deel geeft algemene

informatie over de groep en het tweede deel specifieke informatie over de indienende

vennootschap.Heteersteonderdeelvandegroepsinformatieiseenalgemeneomschrijvingvan

de bedrijfsactiviteit. Daarnaast moet de indienende vennootschap ook de belangrijkste

immateriëleactivagelinktaandezevennootschapweergevenmetinbegripvandelandenvande

verbondenondernemingendiedezeimmateriëleactivainhunbezithebben.Tenslottemoetde

groepsinformatieeenruwebeschrijvinggevenvanhettransferpricingbeleid.Hetonderdeelmet

de specifieke informatie omvat om te beginnen een beschrijving van de activiteit van de

indienendevennootschap.Ookomvatheteenlijstmettransactiesgroterdan100.000euromet

verbondenondernemingenmetinbegripvandelandenwaarindezeverbondenondernemingen

fungeren.Totslotbevathetspecifiekegedeelteeenkortepresentatievandetoegepastetransfer

pricingmethode(n)152.

Devolledigedocumentatiedienti.t.t.delightdocumentatieeenheelstukmeeromvattendtezijn

maardientenkelingediendtewordenwanneerdebelastingautoriteitenhieromvragen.

6.3.3. TIMING

De lightdocumentatiedientbinnendezesmaandennadeaangifteingediendtewordenbijde

Franse fiscus. Zoals reeds gezegd moet een uitgebreide documentatie pas voorzien worden

wanneer de fiscus hierom vraagt bij een controle. Wanneer de onderneming de volledige

documentatienietkanvoorleggenbijdezeaanvraag,heeftze30dagenomdezedocumentatie

voor te leggen153. Het landenrapport dient ook in Frankrijk binnen de twaalfmaanden na het

152Artikel223quinquiesB,CodeGénéraldesImpôts.153P.,ESCAUT,“France-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2016,104.

65

eindvanhetboekjaar ingediendteworden.Denotificatie i.v.m.het landenrapportmoetbijde

aangiftezelfgedaanworden154.

6.3.4. BEWIJSLAST

Artikel57vandeFransebelastingwetgeving,waardoordebelastbarebasisverhoogdkanworden

met het abnormaal of goedgunstig voordeel, kan enkel worden toegepast indien voordelen

werdentoegekendaanbuitenlandseverbondenvennootschappen.Omditartikeltoetekunnen

passen endus het bestaan van een abnormaal of goedgunstig voordeel aan te tonen, rust de

bewijslast op de schouders van de Franse fiscus155. In de praktijk wordt de bewijslast echter

geachtbijdebelastingplichtigeteliggenaangezienhetvoordeFransefiscusvolstaatomartikel

57vandeFransebelastingwetgevingaantehalenombijkomendeverrekenprijsdocumentatieop

te vragen156. De belastingplichtigemoet in dit geval de authenticiteit van deze documentatie

aantonen.Bijhetingebrekeblijvenopvlakvanverrekenprijsdocumentatievaltdebewijslastdus

vanzelfsprekendtenlastevandebelastingplichtige.

6.3.5. SANCTIES

Voor een niet-tijdige light documentatie bestaan er verrassend genoeg geen specifieke

bestraffingen.HetisechterwelaannemelijkdatditdeFransebelastingadministratieinhetoog

zalspringenendekansopeencontroledusdrastischtoeneemt.Hierdoorvergrootdekansdat

deondernemingdeuitgebreidedocumentatieterbeschikkingzalmoetenstellenaandefiscus157.

Indiendeuitgebreidedocumentatienietwordtvoorgelegdbinnende30dagenofonvolledigis,

kaneenmaximaleboetevan5procentvandeaanpassingaandeverrekenprijzenaangerekend

worden.Indien0,5procentvandeintragroeptransactieshogeris,geldtditbedragalsmaximum.

154Artikel223quinquiesC,CodeGénéraldesImpôts.155ToelichtingBOI-BIC-BASE-80-20-20120912bijartikel57,CodeGénéraldesImpôts.156P.,ESCAUT,“France-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2016,106.157P.,ESCAUT,“France-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2016,104.

66

Deminimumboetebedraagt echter 10.000euro. Ingeval er sprake is van kwade trouw, zal de

aangerekendeboete40procentbedragen158.

Wanneerhetlandenrapportniettijdigterbeschikkinggesteldwordt,inconcretodusnietbinnen

de 12 maanden na eind van het boekjaar, zal er een boete tot 100.000 euro aangerekend

worden159.

6.4. LUXEMBURG

Luxemburg is het buurland met de meest beperkte documentatieverplichtingen. De enige

documentatieplicht die Luxemburgse belastingplichtigen hebben, is het landenrapport met

dezelfde drempelwaarde als in België en de bijhorende notificatieplicht. Deze notificatieplicht

werd echter uitgesteld tot 31 maart 2017. In Luxemburg is er dus geen sprake van een

groepsdossier en lokaal dossier. Echter begon de belastingadministratie sinds 2013 wel

verrekenprijsdocumentatieoptevragenbijcontroles.HetisdusaanteradenvoorLuxemburgse

belastingplichtigenomookdergelijkeverrekenprijsdocumentatievoortebereiden,echtergeldt

hieromtrent geen verplichting. Er bestaan dan ook geen specifieke sancties i.v.m.

verrekenprijsdocumentatie. De algemene sancties inzake vennootschapsbelasting kunnen wel

toegepastworden160.

6.5. POLEN

6.5.1. LANDENRAPPORT

OokinPolengeldendezelfderegelsi.v.m.hetlandenrapport.Hetdientopgemaakttewordenen

ingediend te worden vanaf het grensbedrag van 750 miljoen euro aan geconsolideerde

groepsopbrengsten.

158P.,ESCAUT,“France-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2016,104.159P.,ESCAUT,“France-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2016,104.160M.,RASCH,“Luxembourg-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2016,36-37.

67

6.5.2. GROEPSDOSSIERENLOKAALDOSSIER

Met betrekking tot transacties tussen verbonden ondernemingen wel verschillende

documentatieregels. Documentatie moet voorzien worden wanneer de waarde waarop de

transactie betrekking heeft (i) meer dan 100.000 euro en niet meer dan 20 procent van het

aandeelhouderskapitaal bedraagt (ii) meer dan 30.000 euro bedraagt in geval van

dienstverleningoftransactiesi.v.m.immateriëleactiva(iii)meerdan50.000eurobedraagtinde

overigegevallen161.

Deze verrekenprijsdocumentatie dient in het Pools voorbereid te worden en moet minimaal

volgendezakenbevatten162:

- identificatievandeactiviteit(en)vandeparticiperendeentiteiten;

- specificatievandekostendiebetrekkinghebbenopdetransacties;

- berekenwijzevandewinstenenspecificatievandeprijsvanhetobjectvandetransactie;

- omschrijving van de economische strategiewanneer deze strategie dewaarde van het

objectvandetransactieheeftbeïnvloed;

- anderefactorendiedewaardevanhetobjectvandetransactiehebbenbeïnvloed;

- verwachtewinstenvandeentiteitonderhevigaandedocumentatieplicht.

Een lokaal dossier dient opgemaakt teworden vanaf de vennootschap opbrengsten of kosten

heeft van meer dan 2 miljoen euro. Voor een groepsdossier daarentegen geldt een

161M.ALEKSANDROWICZetal.,“Poland-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2016,99.162M.ALEKSANDROWICZetal.,“Poland-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2016,98.

68

drempelwaardevan20miljoeneuroaanopbrengstenofkosten163.Polenhanteertdusvolledig

anderedrempelsvoordeverrekenprijsdocumentatie.

Formele vereisten of specifieke formulieren werden niet gepubliceerd. Het is dus enkel

noodzakelijkdatdedocumentatieallebovenstaandeinformatiebevat.

6.5.3. TIMING

Inprincipedientalleverrekenprijsdocumentatievoorbereidtewordendoordebelastingplichtige

bijhetplaatsvindenvandetransactie.Opvraagvandefiscusdientdebelastingplichtigebinnen

dezevenkalenderdagenzijnverrekenprijsdocumentatievoorteleggen164.Integenstellingtotde,

op dit vlak soepelere, belastingadministratie in België dient de volledige documentatie in het

Poolsgedaanteworden165.HethoeftnietgezegdtezijndateendegelijkePoolsedocumentatie

dusaangewezenis.

6.5.4. BEWIJSLAST

OokinPolenligtdebewijslastinhetalgemeenaandekantvandefiscus.Defiscusdientaante

tonen dat de toegepaste verrekenprijzen van de belastingplichtige nietmarktconform zijn. De

belastingadministratie dient zodoende informatie te verzamelen over gelijkaardige transacties,

eenfunctioneleanalyseuittevoerenetc.omdecorrecteverrekenprijstebepalen166.

Indepraktijkvaltdebewijslastechterooktendeleaandekantvandebelastingplichtige.Hetis

voldoendevoorde fiscusomeensimplistischeenoppervlakkige toepassingvaneenspecifieke

methodetemakenomdebelastingplichtigehettegendeeltelatenbewijzen.Omdittegendeel

163D.KUBIS,I.BURGSTALLER,“Poland:Newtransferpricingdocumentation”,http://www.tpa-group.com/en/publications-news/news/poland-new-transfer-pricing-documentation(consultatieop23mei2017).164M.ALEKSANDROWICZetal.,“Poland-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2016,100.165D.TEMMERMAN,SeniorManagerInternationalTaxServicesErnst&Young,persoonlijkecommunicatie,18april2017.166M.ALEKSANDROWICZetal.,“Poland-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2016,102.

69

tebewijzenmoetdebelastingplichtigeuiteraardoverdenodigeinformatiebeschikkendie,zoals

reedsgezegdbinnendezevenkalenderdagenaangeleverddientteworden167.

6.5.5. SANCTIES

Eentekortaanrelevanteverrekenprijsdocumentatiebijeenfiscalecontrole,houdtgeeninbreuk

tegen het Poolse wetboek op de inkomstenbelasting in. Indien echter de belastingplichtige

verzaaktaanhetvoorleggenvandedocumentatiebinnendetermijnvanzevenkalenderdagen,

zal het verschil tussen het inkomen volgens de belastingplichtige en het inkomen volgens de

fiscusaan50procentbelastworden168.

167M.ALEKSANDROWICZetal.,“Poland-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2016,102.168M.ALEKSANDROWICZetal.,“Poland-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2016,100.

70

6.6. SAMENVATTENDETABELTabel2:Overzichtlandenstudie

LandLandenrapport

ennotificatieplicht?

Uiterstedatumnotificatie

Groepsdossierenlokaaldossier?

Indienengroepsdossierenlokaaldossier?

België

Ja

Laatstedagvanhetboekjaar(voorboekjaar

2016:30september2017)

Ja Ja,bijdeaangifte

Duitsland

JaBijaangifte(nog

nietvoorboekjaar2016)

Ja

Opaanvraagvandefiscusbinnen60kalenderdagen(30

indienbuitengewonetransacties)

Frankrijk

Ja Bijdeaangifte Nee Nietvantoepassing

Luxemburg

Ja

Laatstedagvanhetboekjaar(voorboekjaar2016:31maart

2017)

Nee Nietvantoepassing

Nederland

Ja

Laatstedagvanhetboekjaar(voorboekjaar

2016:1september2017)

Ja

Opaanvraagvandefiscusbinnenvierwekentotmaximaaldriemaanden

Polen

Ja

Laatstedagvanhetboekjaar(voorboekjaar2016:tenlaatste10maandennadelaatstedag

vanhetboekjaar)

Ja

Opaanvraagvandefiscusbinnen

zevenkalenderdagen

71

6.7. CONCLUSIE

Het is duidelijk dat de implementatie van actiepunt 13met de nodige spoed gebeurde. Zoals

reedseerdervermeld,gebeurdeditonderdrukvandeG20.Alleonsomringendelandenvoerden

dedocumentatieplichtdoormetingangvan1januari2016.Hethoeftdusnietgezegdteworden

dataandeBEPS-implementatieeengrootbelanggehechtwordt.

EengrootverschilmetdebuurlandenisdeBelgischeinvullingvanhetlokaaldossier.Hetlokaal

dossierbevateengedetailleerdinlichtingenformulieraangaandedeverrekenprijsanalysevande

verrichtingen tussen de lokale entiteit en de buitenlandse entiteiten van de multinationale

groep.Zo’nformuliermetspecifiekevragenisuniekbinnendeEuropeseUnie169.

Ook apart aan de Belgische documentatieplicht is dat het lokaal dossier en het groepsdossier

verplicht bij te voegen zijn bij de aangifte. Als we ditmet de omringende landen vergelijken,

geldtbijdezelandenmeestalgeenverplichtingtot(volledige)indieningvandezedocumenten.In

hetmerendeel van de landenmoet de documentatie enkel aan de fiscus voorgelegdworden

wanneer deze hierom vraagt bij een controle. Gezien de vaak beperkte termijn om deze

documentenvoorteleggen,ishetdusuiteraardaangewezenomdezedocumentatietijdigvoor

tebereiden.

ZoalsduidelijkblijktuitdevergelijkingmetdeanderelandenzijndeboetesinBelgiëvrijbeperkt.

ZevormendusslechtseenbeperktrisicovoordeondernemingeninBelgië.Hetgrootsterisicois

echter dat de Belgische fiscus steedsmeer inzage krijgt in de transfer pricing politiek van de

onderneming.DeBelgischebelastingplichtigenmoetendus gaanbeslissenwat ze a.h.w. reeds

willenlossennaardefiscustoe.Hetnietvervullenvandedocumentatieplichtzorgtzoalsreeds

gezegdvoordeomkering vandebewijslast.Deboetesgewoonaccepteren lijkt voor sommige

bedrijfsleiders een vrij interessanteoptiemaardoordemogelijkeomkering vandebewijslast,

wordtditideealsnelvandekaartgeveegd.

169D.TEMMERMAN,SeniorManagerInternationalTaxServicesErnst&Young,persoonlijkecommunicatie,18april2017.

72

7. BEDRIJFSECONOMISCHEIMPACTOp18en19aprileenonderhoudgeweestmetSarneWillo (transferpricingmanagerBDO)en

Dieter Temmerman (transfer pricing manager Ernst & Young). Tijdens dit semigestructureerd

interviewwerdenvragengestelddienaarvoorkwamentijdenshetschrijvenvandethesis.Deze

inzichtenoverdeimplicatiesvandenieuweverplichtingwordenbesprokeninsectie7.2.

Daarnaast hebben op 22 februari de Belgische belastingautoriteiten tijdens een meeting

antwoord gegeven op vragen rond de documentatieverplichting vanuit de private sector.

Vertegenwoordigersvanallebigfourkantorenwarenaanwezig,verderwaso.a.ookBDO,RSM,

AmchamenIABvertegenwoordigd.Hieruitkwamenvelepraktischeeninteressantevragennaar

voordieinsectie7.3toegelichtzullenwordenaangevuldmetcommentaarvanuitdegesprekken

metdetweetaxmanagers.

Vooraleer de voornaamste punten te bespreken die uit de eerder vermelde vragenlijst en

interviewsnaarvoorkwamen,wordteerstdegehanteerdemethodologietijdensde interviews

toegelicht.

7.1. METHODOLOGIEINTERVIEW

7.1.1. SEMIGESTRUCTUREERDINTERVIEW

Erwerd gekozen voor een semigestructureerd interview.Dezemethode laat toe op voorhand

meerderevragenoptelijstenwaartijdenshetschrijvenonduidelijkhedenofbedenkingenwaren.

Tegelijkertijd kanook ingepiktwordenopantwoordenvande respondent aangezien verwacht

kan worden dat zij door hun uitgebreide kennis nieuwe aspecten zullen aanhalen die bij de

literatuurstudie niet naar boven zijn gekomen. Door dergelijk semigestructureerd interview

wordt de nodige flexibiliteit ingebouwd om bijkomende vragen te stellen en bijgevolg

bijkomendeinformatietevergaren170.

170VanThiel,S.,(2013).Bestuurskundigonderzoek.Bussum:Coutinho.

73

Omdatdepraktischeimplicatiesonderzochtworden,wordtookopzoekgegaannaarmeningen

enperceptiesomtrentdedocumentatieplichtenveeleerdantheoretischekennis171.

Dezemethodewordtdoorgaansookgebruiktbij interviewsoverrelatiefnieuweonderwerpen,

wathierhetgevalis.Doordezeinterviewvormtehanterenishetmogelijk,zoalseerdergezegd

werd, ook vragen te stellen die initieel niet voorzien waren. Men is zich ervan bewust dat

hierdoorhet interview langerkandurendanvoorzien.Erwordtgerekendopeenduurtijdvan

éénàtweeuur172.

Omdekwaliteitvanhetinterviewtegaranderenwordtgeletopvolgendezaken.

Teneersteeengoedeinhoudelijkevoorbereidingomdeantwoordenopdegesteldevragengoed

te kunnen interpreteren. Ten tweede worden onderstaande richtlijnen in rekening genomen

tijdenshetopstellenvandevragenentijdenshetinterviewzelf173:

- Duidelijke,tothepointvragen

- Geensturendeofsuggestievevragen

- Vraagomantwoordteillustrerenmeteenvoorbeeld

- Eerstneutralevragenstellen,danpasmoeilijkeofgevoeligevragen

- Ruimtebiedenaanderespondentvoorvragenenopmerkingenvanzijnkant

171K.,HANNES,“Kwalitatiefinterview”,https://associatie.kuleuven.be/altus/seminaries/1112/131011/interviews.pdf(consultatieop20mei2017).172K.,HANNES,“Kwalitatiefinterview”,https://associatie.kuleuven.be/altus/seminaries/1112/131011/interviews.pdf(consultatieop20mei2017).173VanThiel,S.,(2013).Bestuurskundigonderzoek.Bussum:Coutinho.

74

7.1.2. INTERVIEWHANDLEIDING

Omhetinterviewconcreetvormtegevenwordteeninterviewhandleidingopgesteld.Ditzalde

basisvanhet interviewvormenengeeftdenodigeomkaderingenachtergrondinformatievoor

derespondent174.

7.1.2.1. INTRODUCTIE

Het doel van het onderzoek is de werking en implicaties van de nieuwe documentatieplicht

inzake transfer pricing na te gaan. Het onderzoekwordt gevoerd door tweemasterstudenten

Handelswetenschappen,afstudeerrichtingfiscaliteitaandeUniversiteitGent.

Er wordt vertrokken vanuit een theoretisch kader om daarna de praktische kant van de

verplichting te benaderen. Gezien de verplichting geldt voor grote ondernemingen die aan

bepaalde voorwaarden werd ook gekozen om met mensen te spreken van de grotere

consultancykantoren.Dezebezitteneendoorgedrevenkennisenexpertiseoverhetonderwerp

waarkleinerekantorenzeldenofnietmetdezemateriegeconfronteerdzullenworden.Omdat

dus een specifieke knowhowvereist is,werdniet gekozenomnaar deondernemingen zelf te

stappendieaandeverplichtingmoetenvoldoenaangezienzijditbijnaaltijdzullenuitbesteden

aanbovenvermeldekantoren.

Ditwordt onderzocht door semigestructureerde interviews af te nemenmetmensen die zeer

vertrouwd zijnmet het onderwerp en de praktische uitvoering. Voor het interviewwerd een

vragenlijstvoorbereiddierichtingkunnengevenaanhetgesprekzonderruimtevoorbijkomende

oftotaalverschillendevragentestellen.Hetinterviewwordtverderopgenomen,indienhiertoe

toestemming gegeven wordt, om zo meer tijd te hebben om grondig te luisteren naar de

respondent. De concrete antwoorden op de vragen worden dan a.d.h.v. de opname na het

interviewverwerkt.

174VanThiel,S.,(2013).Bestuurskundigonderzoek.Bussum:Coutinho.

75

7.1.2.2. AFSLUITING

Derespondentenwordenbedanktomtijdvrijtemakenomhunvisieoverdematerietedelen.

Zijbiedeneenbelangrijkemeerwaardeaandeverhandelingdoorhunkennisenmeningtedelen.

Indiengewenstkanderespondentnahetgesprekeenexemplaarkrijgenvandezeuitwerkingof

deverhandelinginzijngeheel.Deonderzoekerszijnhierbijbereidombijkomendetoelichtingte

verstrekkenaanderespondenten.

7.1.3. HETINTERVIEWVERSLAG

Zoals inhetbegin vandit hoofdstukuiteengezetwordende relevante topicsuit de interviews

samenbesprokenmetvragenlijstvandeprivatesectoraandefiscus.Deinterviewszijneveneens

opgenomen. De opnames kunnen desgewenst opgevraagd worden bij de schrijvers van deze

verhandeling175.Ookdevragenlijstisterugtevindenalsbijlage176.

7.2. IMPLICATIESDOCUMENTATIEVERPLICHTING

Niettegenstaandedeconcretegevolgenzichnogmoetenstellen,kanaleeninschattinggemaakt

worden van de veranderingen of problemen die de documentatieplicht met zich mee zal

brengen.Deze veranderingenof problemen zullenuiteraard voornamelijkmerkbaar zijn bij de

ondernemingenendeoverheid.

7.2.1. STREKKINGVANDEVERPLICHTING

7.2.1.1. DREMPELWAARDEN

Relatief kleine ondernemingen moeten ook voldoen aan de documentatieplicht door de lage

tresholds. Erwordt aangenomen dat de fiscus zich op dit vlak vergaloppeerd heeft.Mogelijks

wordtditindetoekomstnogaangepast.

175Contactgegevens:EronDeMuer(erondemuer@gmail.com),JensBonckaert(jensbonckaert@hotmail.com)176Bijlage5

76

Beschouw volgend voorbeeld: een Belgische productieonderneming (hoofdhuis) met vaste

inrichtinginNederland.

Tabel3:GegevensNederlandsevasteinrichting

Bedrijfsopbrengsten 20.000.000EUR

Balanstotaal 8.000.000EUR

Personeelsleden 106

Een vaste inrichting valt onder de definitie177 van ‘multinationale groep’. De Belgische

ondernemingenmoeteenlandenrapportindienenindienereengeconsolideerdegroepsomzetis

van 750miljoen euro of meer, wat hier geacht wordt niet het geval te zijn. Echter moet de

Belgischeonderneming,door tewerkstellingvanmeerdan100werknemers indeNederlandse

vaste inrichting, ook een lokaal- en groepsdossier indienen. Hier wordt een pijnpunt duidelijk

aangezienhetomeenrelatiefkleinegroepgaataldusDhr.Willo178.

Vanaf men dus nog maar een voet in het buitenland zet met een vaste inrichting, loopt de

onderneminghetrisicodezeverplichtingentemoetenvoldoen.Ditiseenzeerzwarecompliance

burden.Ondernemingendiedusuitbreidennaarhetbuitenlandzullenindetoekomstrekening

houdenmetdezetresholdsindiendeverplichtingkanvermedenworden.

Stel eenzelfde situatie als hierboven beschreven, dan kan men opteren om een Nederlandse

dochtervennootschap,watdus juridischverschiltvaneenvaste inrichting,opterichten. Indat

gevalmoetendegegevens,omdeverplichtinginBelgiëtetoetsen,nietgeconsolideerdbekeken

wordenenishetaantalwerknemersinNederlandsdusirrelevantvoordeverplichtinginBelgië

althans.

Verder is het belangrijk te benadrukken dat ook indien men niet aan de tresholds van de

documentatieplichtvoldoen,mentochnogvaltonderdewettelijkebepalingen inzake transfer

pricing. 177Artikel321/1,3°WIB92178S.WILLO,TaxManagerBDO,persoonlijkecommunicatie,19april2017.

77

7.2.1.2. KWALIFICATIEALSMNO

TijdenshetgesprekmetDhr.TemmermandateenBelgischeonderneming, indienerookmaar

zeerminimalebandenbestaandemethetbuitenland(bv:eendeelnemingvan1000euroineen

buitenlandse onderneming), snel als MNO gezien wordt en dus er kans is dat deze aan de

documentatieverplichting zalmoeten voldoen.Watdewetgevernu juist zienonder eenMNO

staatbeschreveninhetWetboek179.

Dit valt zeker niet in goede aard bij dergelijke ondernemingenwant dit brengtmogelijks een

grotekostmetzichmee.HetiszowelvolgensDhr.TemmermanalsDhr.Willonietdebedoeling

geweestvandefiscusomdergelijkeondernemingenbijdezeverplichtingtebetrekken.Bijgevolg

ishetafwachtenalsdefiscusditaldannietzalaanpassenindewetgeving180.

7.2.2. TRANSFERPRICINGMODEL

DetweebelangrijkstegevolgenvoorondernemingenzijnvolgensDhr.Willohetherdenkenvan

hettransferpricingmodelofindieneencompleetnieuwtransferpricingmodelwordtingevoerd,

hetveelgedetailleerderbepalenvanhetmeestgeschiktetransferpricingmodel181.Eentweede

belangrijk gevolg is het aan banden leggen van intangibles. Dit wordt in de volgende sectie

besproken.

Ondernemingen zullen meer gaan nadenken over welk transfer pricing model ze zullen

toepassen(suprap.17).Verderzalhetbelangvanvaluechainanalysisalleenmaartoenemen.Er

zalnamelijkgekekenwordennaarwatdegroepdoetinzijngeheeleno.b.v.contributiezalaan

elkeentiteitdanhetdeelvandewinsttoegewezenworden.Heteconomischrealiteitneemthet

overvanhetjuridischaspectomtoteenbeterereflectievandewerkelijkeactiviteittekomen.

179Art.321/1,3°WIB92180D.TEMMERMAN,SeniorManagerInternationalTaxServicesErnst&Young,persoonlijkecommunicatie,18april2017.181S.WILLO,TaxManagerBDO,persoonlijkecommunicatie,19april2017.

78

Eenzelfdeprincipekanteruggevondenwordenindenieuweaftrekinnovatie-inkomsten182.Daar

wordtdeaftrek,berekendo.b.v.dewinstvanhetintellectueeleigendomsrechtdatdeinnovatie-

inkomsten voortbrengt, versleuteld o.b.v. de gemaakte kostendie eenbepaalde entiteit heeft

gemaaktm.b.t.dit recht relatief t.o.v.de totalekostendiealleentiteit gemaakthebben.Deze

aanpassingtegenoverdeuitdovenderegelingaftrekoctrooi-inkomstenwerdeveneensgemaakt

opaangevenvandeOESO.

Dezewijziginginhetlandschapzalhoogstwaarschijnlijkleidentoteentoegenomenbelangvoor

deprofit splitmethode (suprap.17).Dezemethode isechteronderhevigaansterksubjectieve

elementen:welkezakenwordenwelkgewichttoegekend.

Vandaagdedagzijnveelnichebedrijvenactief,zeleggenzichtoeopeenspecifiekeactiviteiten

makengebruikvanIE-rechten.DaaromishetmoeilijkombijvoorbeeldbijdeTNM-methodeeen

vergelijkbareondernemingtevindenommeetevergelijken.DePS-methodeisechterwelover

het algemeen geschikt wanneer beide partijen waardevolle, niet-routinematige immateriële

activa bezitten, die bijdragen aan die winst gerealiseerd op de transactie. Door de

documentatieplichtmoetveelbeternagedachtwordenoverhetgehanteerdemodelenkanniet

zomaargemakkelijkstetoetepassenmodelgekozenworden.Dit,mededoordeontwikkelingen

indeeconomischeomgevingzorgtvooreentoegenomenbelangvoordePS-methode.

7.2.3. IMMATERIËLEACTIVA

Immateriëleactiva,ookwelintangiblesgenoemd,zijndoordeOESOmetdedocumentatieplicht

stevig inhetviziergenomen.Wegenshet immaterieelkarakterkanhier relatiefmakkelijkmee

geschoven worden om een fiscaal optimaal resultaat te bereiken. Door de

documentatieverplichtingwordthierdeelseenantwoordopgeboden.Eenondernemingdie in

Luxemburgvijfmiljoeneuroomzetheeftmaarerisdaarslechtséénwerknemeraanwezig,mag

182Artikel205/1tot205/4WIB92

79

zich verwachten aan een controle. Hier wordt opnieuw de economische realiteit naar voor

geschovenbovendejuridische183.

Ten tweede stelt Dhr.Willo zal hetmoeilijker worden fiscale optimalisatie na te strevenmet

intangibles aangezien aangegeven moet worden welke entiteit eigenaar is. Dit gecombineerd

met het feit dat er ook andere gegevens over deze entiteit beschikbaar zullen zijn (bv: aantal

personeelsleden,omzetetc.)zorgenervoordathetnietmeermogelijkzalzijnombijvoorbeeld

een intellectueel eigendomsrecht aaneenentiteit toe te kennenwaar slechts éénwerknemer

actiefis,ineenlandmeteengunstigfiscaalregime184.

7.2.4. TRANSPARANTIE

Een belangrijk gevolg van de documentatieplicht is de sterk verhoogde transparantie volgens

Dhr.Willo. De overheid beschikt namelijk over veelmeer ondernemingsinformatie. Het is dus

raadzaam om als onderneming na te denken als de huidige transfer pricing policy voor

documentatievatbaaris.Wildeondernemingditwelrapporteren?Eventueelkandepolicyeerst

bijgeschaafdwordenalvorensdezetedocumenteren185.

Daarbij voegt Dhr. Temmerman dat de flexibiliteit is ook minder door de

documentatieverplichting. Vroegerwaren er geen gerichte vragen, deze kunnen nu nietmeer

ontwekenworden.Menkannietmeerkiezenwatwelenwatnietoptenemenindeverdediging

vanhettransferpricingbeleid186.

De vraag is danwatdeoverheidmetdeze schat en informatie gaat doen.Beperkt ze zich tot

transfer pricing of gaat ze deze informatie ook nog voor andere doeleinden gebruiken?

Ondernemingen stellen zich zeer transparant op door het invullen van de

183S.WILLO,TaxManagerBDO,persoonlijkecommunicatie,19april2017.184S.WILLO,TaxManagerBDO,persoonlijkecommunicatie,19april2017.185S.WILLO,TaxManagerBDO,persoonlijkecommunicatie,19april2017.186D.TEMMERMAN,SeniorManagerInternationalTaxServicesErnst&Young,persoonlijkecommunicatie,18april2017.

80

documentatieverplichtingmaar dit geldt omgekeerd niet voor de overheid aangezien over de

concreteaanwendingvandeinformatienietdeminsteaanwijzingbestaat187.

De fiscus heeft de voorbije jaren geïnvesteerd in een data monitoring systeem zegt Dhr.

Temmerman om al deze informatie te kunnen verwerken en veel gerichter controles kunnen

doen door bepaalde zaken die uit de analyse naar boven komen. De vraag is als dit systeem

genoeg op punt staat om al deze gegevens te kunnen verwerken. Ook is er nog geen online

templatebeschikbaaromdedocumentatieintevullen188.

7.2.5. FISCALEGUNSTREGIMES

Vanuit het perspectief van de overheid zijn er ook risico’s verbonden aan de

documentatieverplichting. Mede door de documentatieverplichting en bijgevolg de

transparantie,gecombineerdmeto.a.hetverbodopstaatssteun,zullenindetoekomstbepaalde

fiscalemaatregelen (bv. excess profit ruling) verder onder druk komen te staan. De Europese

Commissie is voor deze rulings vandaag veel gevoeliger dan vroeger. Dit kan vooral een

negatieve impacthebbenopBelgiëaangezienereenaantalmaatregelenzijn, specifiekgericht

omondernemingenaantetrekkendiebezigzijnmethunfiscaleplanning.Eenvoorbeeldhiervan

zijn dus deexcess profit rulings die ervoor gezorgd heeft dat verschillendemultinationals hun

hoofdkwartier(bv.Ontex)hiergevestigdhebben.

7.2.6. KOSTPRIJS

Aandezedocumentatieverplichtinghangtnatuurlijkeenprijskaartje.Afhankelijkvanvariabelen

die Dhr.Willo opnoemt zoals de omvang van de onderneming, de internationale transacties,

aantalvestigingenetc.kandezekostprijssterkverschillen.Vooraldematewaarininhetverleden

aldannietwerdgedocumenteerdspeelteengroterol189.

187S.WILLO,TaxManagerBDO,persoonlijkecommunicatie,19april2017.188D.TEMMERMAN,SeniorManagerInternationalTaxServicesErnst&Young,persoonlijkecommunicatie,18april2017.189 S.WILLO,TaxManagerBDO,persoonlijkecommunicatie,19april2017.

81

Stel voor een grote groepwaar nog geen documentatie beschikbaar is, zal de kostprijs om te

voldoenaandezedocumentatieverplichtingal sneloplopen tot60.000euro.Dit omvatechter

niet opstellen van het transfer pricing model zelf. Voor een kleine groep met relatief weinig

intercompany transacties zal de kostprijs rond de 12.000 euro liggen, eveneens in de

veronderstelling dat de documentatie opgesteld wordt zonder dat reeds enige voorafgaande

documentatievoorhandenis.

Bovenstaandeverbeeldengeveneenramingvandeminimalekostprijs.Enkelhethoogstnodige

wordtgedaanindezeveronderstellingen.Zokanbijvoorbeelddeaardvandebedrijfsactiviteiten

vandemultinationalegroep(vakIIMF)inhetgroepsdossierbeperktwordentotdekernofmen

kanditookzeeruitvoerigbeschrijvenwatwelkeentiteitpreciesbijdraagtaandewaardecreatie

binnendeonderneming.Ookkanuitvoeringdeargumentatievanbepaaldewaardetoekenning

aaneenentiteitbeschrevenworden terwijl enkele zinnenvolstaanaangeziendeonderneming

sterk gelijkt op andere ondernemingen. In de veronderstelling dat deze onderneming een

marktconformemargehanteert,bijvoorbeeldretailondernemingen190.

Ook Dhr. Temmerman bevestigt deze variabelen. Verdere variabelen zijn: de mate van

vastleggentransferpricingpolicyinhetverleden,omvangvandeonderneming,standaardisatie

vantransferpricingpolicyoververschillendelanden(bv.:kostomstudievoorteleggendiereeds

toegepastwerdvooreenidentiekeactiviteitintwintiganderelandenzallagerzijndanwanneer

men dit gebruiktmaar voor een (sterk) verschillende activiteit), etc. Een gemiddelde prijs kan

vastgelegd worden op 10.000 euro wanneer reeds nagedacht is geweest over het

verrekenprijsbeleid191.

7.2.7. OPTIMALISATIE

Zoals reedseerderaangehaaldzalmenaaneenbestaandegroepsstructuurgeenaanpassingen

maken,louteromnietaandedocumentatieverplichtingtemoetenvoldoen.Echterkanditeen

factorzijnwaarmeemenrekeninggaathoudenbijhetuitbreidenvanactiviteitenindetoekomst. 190S.WILLO,TaxManagerBDO,persoonlijkecommunicatie,19april2017.191D.TEMMERMAN,SeniorManagerInternationalTaxServicesErnst&Young,persoonlijkecommunicatie,18april2017.

82

Optimalisatiezalzichvooraluitdrukkenindeonderliggendetransferpricingpolicy,eerderdanin

hetontwijkenvandedocumentatieverplichtingaldusDhr.Willo192.

7.2.8. SANCTIES

Indienondernemingenaanhundocumentatieverplichtingverzakenofdezenietcorrectvoldoen

riskeren zij een boete. Dit kan bij de tweede overtreding van minimaal 1.250 euro gaan tot

maximaal25.000eurowateenrelatieflichtekostisalsmendeondernemingenbekijktwaarop

de documentatieverplichting van toepassing is aldus Dhr. Temmerman193. Benadrukt moet

worden dat deze boetes slechts vanaf de tweede overtreding gelden aangezien de fiscus een

tolerantieheeftvoorzienvoordeeerstemaaldatdedocumentatiemoetingediendworden.Wat

deomvangvandeboeteszalzijndekomende jaren isnognietduidelijk.Dewetgever isbezig

aaneenKoninklijkBesluithieromtrent.

Steleengroteondernemingdievoorhetindienenvanhetgroepsdossier5.000euroaankosten

heeftomditinruweversieoptestellen.Dekostprijsomeenvolledigeencorrectedocumentatie

op te stellen is 60.000 euro (met 3.000 euro ‘onderhoudskosten’ per jaar), dan zal de

ondernemingeerderhetrisiconemenmetderuweversieeneenboeteriskerenvan25.000euro

het tweede jaarwantdeeersteovertredingwordtnietbeboet.Verderwordt indit voorbeeld

verondersteld dat de volgende jaren het maximumbedrag van de boete gelijk zal blijven. De

documentatieverplichtingheeft,indateerstejaar,voordeonderneming5.000eurogekostt.o.v.

60.000euro.Bijeenvoorzettingvandezeaanpaklooptmeteenboeteopvan25.000euroinhet

tweede jaar. Als de kans echter groot is datmeneenboete zalmoetenbetalen, dan zalmen

eerderde60.000eurobetalenomeengoededocumentatietekunnenvoorleggenwantnaarde

toekomst toe kunnen nog boetes volgenwaardoor hetmogelijke ‘voordeel’ in het eerste jaar

verdwijnt.

192S.WILLO,TaxManagerBDO,persoonlijkecommunicatie,19april2017. 193D.TEMMERMAN,SeniorManagerInternationalTaxServicesErnst&Young,persoonlijkecommunicatie,18april2017.

83

Tabel4:Kostenvergelijkingaldannietvolledigencorrectdocumenteren

Jaar Scenario1:boete Scenario2:voldoen

1 5.000EUR 60.000EUR

2 25.000EUR 3.000euro

3 25.000EUR 3.000euro

TOTAAL 55.000EUR 66.000EUR

Dezwaarstesanctieligtechterindeomkeringvandebewijslast.Hetisnietlangerdefiscusdie

zal moeten bewijzen dat bijvoorbeeld bepaalde transacties niet marktconform zijn maar de

onderneming die moet bewijzen dat ze wél marktconform zijn. De bal ligt dan, bij wijze van

spreken,inhetkampvandeondernemingennietlangerinhetkampvandefiscus.Bovenstaand

voorbeeld houdt hiermee geen rekening maar de kost zal in dat geval natuurlijk enkel maar

oplopenwaardoor het aantrekkelijkerwordt om te voldoen aan de documentatieverplichting.

Eén ding is zeker, de consultancybureaus zullen niet rouwig zijn om de omvang van de

documentatieverplichting.

Dhr. Temmerman wijst er verder ook op dat de gebruikelijke boetes inzake

vennootschapsbelastingookspelen.Indienerbijvoorbeeldgeenlokaaldossierwordtingediend,

spreektmenvaneenongeldigeaangiftevennootschapsbelasting194.

7.2.9. VARIA

Het is volgensDhr. Temmermanook voor de consulting kantoren tasten in het duister bij het

invullenvandedocumentatievoorhunklanten.Detemplateszijnduidelijkmaarhoevermoet

mengaanombepaaldevragen tebeantwoorden?Wat is ‘voldoende’ informatie?Menkande

documentatie invullen door twee regels onder elke vraag te plaatsen maar ook door een

gedetailleerdeuiteenzettingvanmeerderpagina’s.

Dhr.TemmermanenDhr.Willobevestigendatzoalsuitdelandenstudiereedsgeblekenis(supra

p.58),datdeimplementatietussenverschillendelandenlooptsterkuiteen.InBelgiëheeftmen

194D.TEMMERMAN,SeniorManagerInternationalTaxServicesErnst&Young,persoonlijkecommunicatie,18april2017.

84

een afwijkend lokaal dossier. De inhoud is wel in lijn met de OESO-richtlijnen maar de

rapporteringsvormverschiltmetanderelanden195.

7.3. PRAKTISCHEVERDUIDELIJKINGENFISCUS

In dit onderdeel worden enkele praktisch interessante zaken uit de vragenlijst van de private

sectoraandefiscustoegelicht.

7.3.1. STARTDATUMINDIENINGSTERMIJNGROEPSDOSSIER

Artikel321/4,§1WIB92steltdateenBelgischegroepsentiteitbinnendetwaalfmaandennade

laatste dag van de rapporteringsperiode van demultinationale groep het groepsdossiermoet

indienenmetbetrekkingtotdelaatstafgeslotenrapporteringsperiode.

Eenprobleemsteltzichindienbijvoorbeelddemultinationalegroepopeenanderedatumafsluit

dandeBelgischegroepsentiteit.Welk referentietijdstipmoetdangenomenworden?De fiscus

verduidelijktdatdetermijnvantwaalfmaandtotindieningbegintdantelopenopafsluitdatum

multinationalegroep196.

7.3.2. VASTEINRICHTINGEN

Een vaste inrichting wordt algemeen gedefinieerd als “een duurzame inrichting van een

onderneming met behulp waarvan de werkzaamheden van die onderneming geheel of

gedeeltelijk worden uitgeoefend”.197 Als een buitenlandse multinational dus haar

werkzaamheden verrichtm.b.v. een duurzame inrichting in België, is er sprake van een vaste

inrichting.Zo’nduurzameinrichtinginBelgiëontstaatwanneerdeonderneminghiereenvaste,

fysieke werkplaats heeft. Dit is echter ook het geval wanneer de werknemers van deze

onderneming hier een vaste, fysieke werkplaats hebben. Zelfs indien personeelsleden in een

andere staat dan waarin de onderneming gevestigd is, gemachtigd zijn de onderneming te

195D.TEMMERMAN,SeniorManagerInternationalTaxServicesErnst&Young,persoonlijkecommunicatie,18april2017.196Vraag10,Vragenprivatesector–CbCReporting&TPDocumentation,22februari2017.197Artikel5,1,OESOmodelverdrag.

85

vertegenwoordigenenwettelijkteverbindent.o.v.derden,isersprakevaneenvasteinrichting.

Inditgevaliserdansprakevaneenpersonelevasteinrichting.198

Artikel 321/1, 6°WIB 92 stelt dat Belgische groepsentiteiten elke groepsentiteit is die fiscaal

inwonervanBelgiëis.Naeenstriktelezingvandewetkomtmentotdevaststellingdatditvaste

inrichten uitsluit terwijl dit niet de intentie is van de fiscus. Deze heeft duidelijk gemaakt dat

onder Belgische groepsentiteiten weldegelijk ook vaste inrichtingen behoren zoals onder de

definitie van “groepsentiteit” van artikel 321/1,5° WIB 92. Bijgevolg vallen vaste inrichtingen

onderdedocumentatieverplichtingindienaandedesbetreffendevoorwaardenvoldaanis.

Indien een Belgische onderneming een vaste inrichting in het buitenland heeft moet zij hier

rekeningmee houdenwanneer de voorwaarden van de documentatieplicht getoetst worden.

Hieroverisgeenonduidelijkheid199.

Dezeonduidelijkheid is er echterwel inde situatie vaneenBelgische vaste inrichting vaneen

buitenlandsevennootschap.Daarovergeeftdefiscusindevragenlijsttegenstrijdigeantwoorden.

Volgens het ene antwoordmoet de Belgische vaste inrichting los van het hoofdhuis bekeken

worden.Volgenshetandereantwoordmoetendezesamengetoetstworden200.

IndienbijvoorbeeldeenBelgischeondernemingeenvasteinrichtinginhetbuitenlandheeft,dan

moet men voor de beoordeling van het aantal werknemers de som maken van het

werknemersbestandindezeentiteiténdevasteinrichting.Omgekeerd,steleenBelgischevaste

inrichting van een buitenlands hoofdhuis, dan is hier in de vragenlijst van de fiscus dus een

discrepantie.

In de praktijk wordt hier, in afwachting van verduidelijking, pragmatisch mee omgesprongen

aldusDhr.Temmerman.Alshetbijvoorbeeldeenvaste inrichtingvaneenbuitenlandseentiteit

198“Uwonderneminggaatinternationaal...Informeeruvoorafoverhetfiscaleplaatje”,http://www.bakertillybelgium.be/enews_consulting_venb_v4_2015-10_nl.cms(consultatieop19april2017).199Vraag15,Vragenprivatesector–CbCReporting&TPDocumentation,22februari2017.200Vraag15en70,Vragenprivatesector–CbCReporting&TPDocumentation,22februari2017.

86

metdriemensenbetreft, gaatmenervanuit datdezeniet aande verplichtingmoet voldoen.

MenkaneventueeleenvraagrichtenaanhetkabinetvandeMinistervanFinanciën201.

7.3.3. FUSIESENSPLITSINGEN

Voor de formele documentatieverplichting ingevoerd werd sprong de administratie reeds

pragmatischommethetaantonenvanhetatarm’slengthzijnvandeverrekenprijzen.Ditwordt

nuterugweerspiegeld,concreettoegepastopeenfusieofsplitsing.

Omde grenzen af te toetsen indien al dan niet voldaan is aan de voorwaarden omonder de

documentatieplicht tevallenmoetmendegegevensvanhetvorige jaarbekijken. Ingevalvan

fusie (of splitsing) stelt de administratie dat de gegevens van beide (of meerdere) entiteiten

samengeteld,ofapartbekeken,mogenwordenbijbenadering202.

7.3.4. NOTIFICATIEVERPLICHTING

Hetisniettoegelatendatdeuiteindelijkemoederentiteitlaatwetenaandeadministratievoor

welkegroepsentiteitenzehetlandenrapportzalindienen203.Elkegroepsentiteitmoetditzelfaan

de administratie laten weten welke de uiteindelijkemoeder entiteit is die de verplichting zal

voldoen.DitiszoomhetBelgischefiscusmakkelijkertemakengeziendeinternationalecontext.

Stel een Belgische groepsentiteit, onderdeel van een grote internationale groep, de Belgische

fiscus wil weten wie de uiteindelijke moedervennootschap is en als er een

uitwisselingsovereenkomst inzake CbCr is, want dit is niet met elk land. Wel heeft België

dergelijkeovereenkomstmetdeUSmaarindepraktijkverlooptdezeuitwisseling,totopheden,

stroef.AlserdusgeenovereenkomstisoferisweleenovereenkomstmaardeBelgischefiscus

ontvangtdeinformatieniet,danwordtdeBelgischegroepsentiteitnietvanzijnverplichtingtot

201D.TEMMERMAN,SeniorManagerInternationalTaxServicesErnst&Young,persoonlijkecommunicatie,18april2017.202Vraag4,Vragenprivatesector–CbCReporting&TPDocumentation,22februari2017.203Vraag31,Vragenprivatesector–CbCReporting&TPDocumentation,22februari2017.

87

indiening van landenrapport ontslagen204. Hierdoor heeft de fiscus de touwtjes strakker in

handenaldusDhr.Willo205.

7.3.5. BUSINESSUNITS

Eenbelangrijkconceptomtrenthetinvullenvandedocumentatieverplichting,zijnbusinessunits.

Dit concept wordt echter niet gedefinieerd door de Belgische wetgever waardoor dit tot

verwarringleidt.Ookindienverschillendebusinessunitskunnenwordenonderscheiden,dannog

kunnen er zich praktisch problemen stellen inzake het rapporteren per business unit. Een

opsplitsingperdergelijkeunitisvaaknietmogelijkindepraktijksteltDhr.Temmerman.

Defiscussteltzichopditvlakooksoepelop.Erwordtgestelddatdevolledigeondernemingals

eenbusinessunitmagaanzienwordenindieneenopsplitsingvoordeafstemmingvoortransfer

pricingendefinanciëlerapporteringmoeilijkis206.

7.3.6. PRAGMATISCHEHOUDINGFISCUS

Zoals hierboven al gebleken is, stelt de fiscus zich soepel enpragmatischop.Dit blijkt ookuit

onderstaandetoezeggingen.

Omtebeginnenzaldeadministratieinheteerstejaar,indiendeaangifteingoedvertrouwenis

ingevuld, nog correcties toestaan. Verder zullen eventuele boetes opgelegd worden, bekeken

gevaltotgevalmaarerzalzekereentolerantieingebouwdworden207.

Ten tweede, als eenBelgische groepsentiteit deel is van een subgroep of specifieke industrie,

volstaathetominhetgroepsdossierdegegevensintevullenvoordedesbetreffendesubgroep

ofindustrie208.

204Inprincipemoetelkegroepsentiteiteenlandenrapportindienentenzijzijnietdeuiteindelijkemoederentiteitis.OpvoorwaardedatdieuiteindelijkemoederentiteitweldegelijkhetlandenrapportvoordeMNOindient.205S.WILLO,TaxManagerBDO,persoonlijkecommunicatie,19april2017.206Algemenenoot,Vragenprivatesector–CbCReporting&TPDocumentation,22februari2017.207Vraag10,Vragenprivatesector–CbCReporting&TPDocumentation,22februari2017.208Vraag34,Vragenprivatesector–CbCReporting&TPDocumentation,22februari2017.

88

Verder zal een lijst gepubliceerdwordenmet frequently askedquestions.De kans is grootdat

bovenstaandeverduidelijkingenhierinopgenomen zullenworden.Ookblijven veel vragennog

onbeantwoorddoordefiscusmedeomdatzijwachtenoprichtlijnenvandeOESO.

Er wordt niet verwacht dat de fiscus veel strenger zal zijn tijdens controles. Stel dat in het

verleden een degelijke transfer pricing verdediging kon voorgelegd worden, dan zal de fiscus

o.b.v.de,inveronderstelling,bijkomendegegevensnietverderdeverrekenprijzenaanscherpen.

Als er nu en in het verledeneendegelijke staving voorgelegd konworden, gaat de fiscus niet

bijkomendcontrolerenomaldannieteenkleinecorrectietekunnenuitvoeren.

Inzaketransferpricingspeeltookeenanderegrootordequabedragendanbijvoorbeeld inzake

personenbelasting (bv.:verwerpenvanrestaurantkostvan100eurowegensnietberoepsmatig

bijeenzelfstandige),aldusDhr.Temmerman209.

7.3.7. VARIA

Artikel 321/1, 1° geeft de definitie vanwat onder een groep verstaanwordt. Verderwordt in

artikel 321/1, 3° weergegeven wat een multinationale groep is. Dit is natuurlijk een centraal

begripindezecontext.Daaromishetbelangrijktevermeldendathetcontrolebegripgehanteerd

wordtconformhetwetboekvennootschappen,artikel15210.

Naast de voorwaarden die vermeldt zijn in artikel 321/2, §2 kan een surrogaat

moederonderneming aangewezenworden omde verplichting te voldoen. Zo kan bijvoorbeeld

nietdepassievetopholdingdeaangifteinvullenmaareenanderevennootschapdielagerstaatin

deorganisatiestructuur211.

209D.TEMMERMAN,SeniorManagerInternationalTaxServicesErnst&Young,persoonlijkecommunicatie,18april2017.210Vraag5,Vragenprivatesector–CbCReporting&TPDocumentation,22februari2017.211Vraag54,Vragenprivatesector–CbCReporting&TPDocumentation,22februari2017.

89

CONCLUSIEDedocumentatieplichtkangezienwordenalseenmesdatsnijdtaantweekanten.Aandeene

kantiservoordeoverheidhetvoordeeldatzijoveruitgebreideinformatiebeschikken.Opdeze

manier kunnen fiscale controles op een gerichtere manier plaatsvinden. Aan de andere kant

geeftdeondernemingveelmeerinformatieprijswaarditvroegerniethetgevalwas.Ookgaat

dezeverplichtingvoordezelaatstepartijgepaardmeteennietteverwaarlozencompliancekost.

Als men de compliance kosten en de baten van de verplichting gaat vergelijken komt men

uiteindelijk, naar onze mening, toch tot een positief resultaat. De actuele vraag naar

transparantie en fiscale rechtvaardigheid wordt in onze ogen mede door deze verplichting

beantwoord.

Tochkunnenerenkelekritischekanttekeningengemaaktworden.Watonshetmeestverbaasde

tijdens het onderzoek was het feit dat er een groot verschil qua implementatie is tussen

verschillende landen. Gezien een belangrijke troef van de documentatieverplichting het

internationaal uitwisselen van de gegevens is, werd verwacht dat de verplichting zo uniform

mogelijk zou ingevoerdwordenomzodeefficiëntievandeuitwisseling teverhogen.Ditblijkt

echterniethetgeval,watindepraktijkvoorgroteproblemenkanzorgen.

GezienditeenimplementatieisdieuitgaatvandeOESO,zijnderichtlijnenhieromtrentvaagen

algemeen.Dezerichtlijnenzijnonderhandeldmet35landen.Hetbetreftduseencompromisen

dit is bijgevolg niet op maat gemaakte wetgeving. Dit is de belangrijkste reden waarom de

implementatienietuniformis.

Verdersteltzichdevraagwatdeoverheidmetdezeschataaninformatiezaldoen.Devraagisof

de overheid dit enkel zal toepassen m.b.t. transfer pricing of ook zal gebruiken in andere

domeinen. Verder zijn er in internationale context vraagtekens. Wat als bijvoorbeeld de

NederlandsefiscusinformatieopvraagtaandeBelgischei.v.m.eentransferpricingdossier?Kan

deBelgischefiscusverzekerendatditnietvooranderedoeleinden(ook)aangewendzalworden?

90

KandeBelgische fiscusverzekerendatdeNederlandse fiscusmetdenodigeomzichtigheid zal

omspringenmetdezegegevens?

Aangezien2017heteersteaanslagjaariswaarindedocumentatiebijdeaangiftegevoegdmoet

worden,ishetdusnogkoffiedikkijkenwelkepraktischeimplicatiesditmetzichmeezalbrengen.

Op basis van de verzamelde informatie,werd getracht een zo compleetmogelijke inschatting

hiervan temaken. Dit laat uiteraard ruimte voor toekomstig onderzoek. Het kan bijvoorbeeld

interessant zijn om te gaan onderzoeken wat de reële impact zal zijn bij de fiscus en de

belastingplichtigen.Zulleneringrijpendewijzigingenplaatsvindeninhetverrekenprijsbeleidvan

multinationaleondernemingen?Zaldefiscusdezeinformatievoldoendekunnenaanwendenom

gerichtertecontroleren?Ditzijnzakendiedetoekomstzaluitwijzen.

BIBLIOGRAFIE

WETGEVINGGRONDWET

Artikel170GW

WETBOEKINKOMSTENBELASTING1992

Artikel321/1WIB92

Artikel321/2WIB92

Artikel321/3WIB92

Artikel321/4WIB92

Artikel321/5WIB92

Artikel321/6WIB92

Artikel321/7WIB92

Artikel344,§1WIB92

BELGISCHSTAATSBLAD

Toelichtingbijdeformulieren275CBC,275MFen275LFingevoerddoordekoninklijkebesluitenvan28oktober2016inuitvoeringvandeartikelen321/2,321/4en321/5vanhetwetboekvandeinkomstenbelastingen1992(WIB92)enhetformulier275CBCNOTinzakedeinartikel321/3WIB92bedoeldenotificatieverplichting,BS2december2016.

NEDERLANDSEWETGEVING

Artikel8b,Wetopdevennootschapsbelasting1969.

Artikel29c,Wetopdevennootschapsbelasting1969.

MemorievantoelichtingbijdeWetopdevennootschapsbelasting1969.

Artikel23,lid4vanhetWetboekvanstrafrecht.

DUITSEWETGEVING

Sectie90,paragraaf3,Abgabenordnung(AO)2002.

Sectie138a,Abgabenordnung(AO)2002.

FRANSEWETGEVING

Artikel223quinquiesB,CodeGénéraldesImpôts.

Artikel223quinquiesC,CodeGénéraldesImpôts.

ArtikelenL13AAenAB,LivredesProcéduresFiscales.

ToelichtingBOI-BIC-BASE-80-20-20120912bijartikel57,CodeGénéraldesImpôts.

RECHTSPRAAKHOFVANCASSATIE

Cass.6juni1961,Pas.,1961,I,1082.

RECHTSLEERBOEKENENPAPERS

BREAM,M.,DECUYPER,J.,GEEROMS,M.,VANBELLE,B.,VERKEST,E.,DeverenigbaarheidvanCFC-wetgevingmetdefundamentelevrijhedenvanhetEG-verdrag,masterproefRechtenUGent,2008-09,http://lib.ugent.be/fulltxt/RUG01/001/391/707/RUG01-001391707_2010_0001_AC.pdf,47p.

BUYL,P.,“HebbenBelgischekmo’seenhogerebelastingdrukinvergelijkingmetgroteBelgischeondernemingenenmultinationals”,workingpaper,2017.

CAVES, R., Multinational Enterprise and Economic Analysis, Cambridge, Cambridge UniversityPress,1996,323p.

FARNY, O., FRANZ, M., GERHARTINGER, P., LUNZER, G., NEUWIRTH, M., SARINGER, M., Taxavoidance,taxevasionandtaxhavens,Wenen,AKWien,2015,4-5.

PEETERS,B.,“Dedunne lijntussenbelastingontwijkingenbelastingontduiking?”,AFT,2010,nr.03,4-42.

MUCHLINKSI,P.,Multinationalenterprisesandthelaw,Oxford,Blackwell,2007,856p.

VanThiel,S.,(2013).Bestuurskundigonderzoek.Bussum:Coutinho.

VERDINGH,Y.,BestendigHandboekVennootschapsbelasting(aj.2017),Mechelen,Kluwer,2017,1.133p.-losbladig.

ONLINEBRONNEN

DEDOBBELEER, F. , SLAEDTS, T., “Transfer pricing documentatieformulieren zjin beschikbaar”,https://www.bdo.be/nl-be/nieuws/2016/transfer-pricing-documentatieformulieren-zijn-besc(consultatie27februari2017).

VAN DORPE, K., “Documentatieplicht voor transfer pricing ingevoerd”,http://www.moorestephens.be/nl/diensten/tax-legal-services/298-documentatieplicht-voor-transfer-pricing-ingevoerd(consultatieop22maart2017).

VANDENBRANDEN,L.,DEWITTE,V.,“Transferpricing:vanongekendenonbemindnaargekenden gevreesd”, http://www.taxworld.be/taxworld/transfer-pricing-van-ongekend-en-onbemind-naar-gekend-en-gevreesd.html?LangType=2067(consultatieop27maart2017).

KUBIS, D., BURGSTALLER, I., “Poland: New transfer pricing documentation”, http://www.tpa-group.com/en/publications-news/news/poland-new-transfer-pricing-documentation(consultatieop23mei2017).

BIJDRAGENINTIJDSCHRIFTEN

PEETERS,B.,“Dedunnelijntussenbelastingontwijkingenbelastingontduiking?”,AFT,2010,nr.3,4-42.

DEHAEN,K.,“Rulingsintra-groepsfinancieringencashpoolinggevenduidingoverprijszettingenRV-statuut”,FiscaleActualiteit,2006,37.

EGGER,P.,EGGERT,W.,WINNER,H.,“Savingtaxesthroughforeignplantownership”,JournalofInternationalEconomics,2010,99-108.

VANROMPAEY,P.,“BEPS:waarstaanwenu?”,Intern.Fisc.Act.,2016,nr.8.

MARNEFFE, P., PEETERS, R., VAN ACKER, C., “Nieuwe documentatievereisten inzakeverrekenprijzeninProgrammawet”,Fiscoloog,2016,ed.1483,6.

REYPENS,N.,“VerrekenprijzeninBelgië”,AFT,2013,4-38.

IBFDTAXRESEARCHPLATFORM

VANDAM,H.,WIERTSEMA,T.,“Netherlands-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2016,150.

KROPPEN,H.-K.,EIGELSHOVEN,A.,“Germany-TransferPricing-TopicalAnalyses”,hoofdstuk13:DocumentationRequirements,IBFD,2017,229.

P., ESCAUT, “France - Transfer Pricing - Topical Analyses”, hoofdstuk 13: DocumentationRequirements,IBFD,2016,151.

RASCH,M., “Luxembourg - Transfer Pricing - Topical Analyses”, hoofdstuk 13: DocumentationRequirements,IBFD,2016,63.

M. ALEKSANDROWICZ et al., “Poland - Transfer Pricing - Topical Analyses”, hoofdstuk 13:DocumentationRequirements,IBFD,2016,186.

VARIAEUROPESECOMMISSIE

Strategischplan2016-2020,TaxationandCustomsUnion(Comm.),2016,39p.

“Europese Commissie wil regels voor fiscale transparantie voor multinationals”,http://europa.eu/rapid/press-release_IP-16-1349_nl.htm(consultatieop25mei2017).

ORGANISATIEVOORECONOMISCHESAMENWERKINGENONTWIKKELING(OESO)

OESO,ActionPlanonBaseErosionandProfitShifting,2013,44p.

OESO,GuidelinesforMultinationalEnterprises,2007,63p.

OESO,AddressingBaseErosionandProfitShifting,2013,87p.

OESO, TransferPricingGuidelines forMultinational Enterprises andTaxAdministrations, 2010,371p.

OESO-Modelverdrag.

DUBBELBELASTINGVERDRAG

Artikel11,Belgium-IrelandIncomeTaxTreaty(1970).

FODECONOMIE

FODECONOMIE,NACE-BELEconomischeActiviteitennomenclatuur,Toelichting,2008,506.

VOORAFGAANDEBESLISSING

Voorafgaandebeslissing2014.427dd.03.02.2015

PARLEMENTAIREVOORBEREIDING

Vr.enAntw.Kamer2014-19,19 januari2016,nr.54/3,13 (Vr.nr.8579G.GILKINETenVr.nr.8600M.VANHEES).

ADMINISTRATIEVERICHTLIJNEN

CirculaireAFZ/98-0003van28juni1999Richtlijneninzakeverrekenprijzendd.28.06.1999

CirculaireAOIF40/2006,147november2006,Ci.RH.421/580.456

COMMISSIEVOORBOEKHOUDKUNDIGENORMEN(CBN)

COMMISSIE VOOR BOEKHOUDKUNDIGE NORMEN (CBN), Advies over het begrip verbondenonderneming,nr.114/5,http://www.cnc-cbn.be/files/advice/link/NL_114_05.pdf.

OVERIGEONLINEBRONNEN

“Verrekenprijzen-BEPS13”,https://financien.belgium.be/nl/ondernemingen/internationaal/verrekenprijzen-beps-13(consultatieop13april2017).

HANNES,K.,“Kwalitatiefinterview”,https://associatie.kuleuven.be/altus/seminaries/1112/131011/interviews.pdf(consultatieop20mei2017).

“Uwonderneminggaatinternationaal...Informeeruvoorafoverhetfiscaleplaatje”,http://www.bakertillybelgium.be/enews_consulting_venb_v4_2015-10_nl.cms(consultatieop19april2017).

BIJLAGEN

BIJLAGE1:LANDENRAPPORT

BIJLAGE2:FORMULIERNOTIFICATIEPLICHT

BIJLAGE3:GROEPSDOSSIER

BIJLAGE4:LOKAALDOSSIER

BIJLAGE5:VRAGENLIJSTINTERVIEWS