Possibility of Applying Time-Driven Activity-Based Costing ...

شاط الموجه بالوقت في بنك فلسطينإمكانية تطبيق نظام التكلفة على أساس الن

--------------------------------------------------------------------------------------------

935

"النشاط الموجه بالوقت في بنك فلسطين أساسإمكانية تطبيق نظام التكلفة على "

Possibility of Applying Time-Driven Activity-Based Costing in Bank of

Palestine

الداعور إبراهيمجبر . د

المشارك المحاسبة أستاذ

الإداريةكلية الاقتصاد والعلوم

غزة – الأزهرجامعة

3103يوليو – العدد الخامس –مجلة جامعة فلسطين للأبحاث والدراسات

--------------------------------------------------------------------------------------------

941

طبيعة المشكلة

،خلق منتج منخفض التكلفة إلىالوحدة الاقتصادية يكمن في تطبيق إجراءات ونظام يؤدي إن نجاح

انلقد اقترح العالم. ومتوفر في الوقت الذي يطلبه العميل ،وبجودة عالية ،ويلقى قبولا من العملاء

بهدف ،النشاط أساسكوبر و كابلن في منتصف الثمانينيات من القرن الماضي نظام التكلفة على

وذلك -التكاليف الإضافية–المساعدة في حل مشكلة تخصيص التكاليف الصناعية غير المباشرة

توزيع موارد الوحدة أساسومن ثم تخصيص التكاليف على ،ةأنشط إلىبتقسيم الوحدة الاقتصادية

النشاط العديد من النجاحات أساسولقد حقق نظام التكلفة على . المختلفة بها الأنشطةعلى جميع

حيث تميز هذا النظام بالتحديد الدقيق لتكلفة المنتج من خلال , خاصة في الوحدات الخدماتية

التي تضيف قيمة الأنشطةتخفيض التكاليف من خلال فصل إلىى كما أد, التخصيص الأمثل للموارد

كما أن نظام التكلفة على . اقل حد ممكن إلىوالعمل على تقليل الأخيرة ،عن تلك التي لا تضيف قيمة

،في ترشيد اتخاذ القرارات دارةالنشاط يعكس العلاقة بين التكلفة ومسبباتها مما يساعد الإ أساس

كما انه . التسعير والعلاقات مع العملاء, قبول ورفض الطلبيات ,العمليات وخاصة قرارات تحسين

. في تخطيط ورقابة التكاليف دارةيساعد الإ

بصفة لم يكن مقبولاا فإنهالنشاط أساسوبالرغم من المزايا التي حققها نظام التكلفة على

حيث يرى , مستوى التطبيق ىعل أووواجه العديد من الانتقادات سواء على مستوى المفهوم ،عامة

في اا جوهري اا تغيير أو اا النشاط قد قدم تطوير أساسنه لا يمكن القول بان نظام التكلفة على البعض أ

في ية في تحليل التكلفة والتي تعتمد ساسوإنما هو مجرد إحياء للمفاهيم الأ, أساليب تحليل التكلفة

(Shank, 2000)كما يرى وفه .والنتيجةتحليل وتخصيص الأعباء الإضافية على علاقة السبب

كما تمثلت .تعقيدا أكثرلمفهوم التتبعية في قياس التكلفة ولكن في بيئة اا تطبيق يخرج عن كونهلا

ليعكس التغير في طبيعة هوتعديلالنظام وصعوبة إعادة , الانتقادات في التكاليف المرتفعة للتطبيق

.يئية المختلفةنتيجة التأثر بالمتغيرات الب الأنشطة

النشبباط الموجببه أسبباسوللتغلببب علببى الانتقببادات السببابقة تببم اسببتحداث مببنهج التكلفببة علببى

ر فبي التغيفي الاعتبار ويأخذ (Time-Driven Activity-Based Costing TDABC)بالوقت

ويعمببل علببى تشببجيع الوحببدات الاقتصببادية علببى التطبيببق مببن خببلال الوقببت الببلازم لأداء كببل نشبباط،

.السهولة وسرعة التحديث في الواقع العملي

لموجبه النشاط ا أساسمنهج التكلفة على والأجنبيةالعربية دراساتمن ال العديد تناولتولقد

،التطبيق مبينة المزايا المتحققة من اسبتخدام هبذا المبنهج وإجراءات بالوقت من ناحية المفهوم وآليات

مشبكلة تمثلبتلهبذا المبنهج فقبد مبن المعرفبة ولمزيبد فبي فلسبطين في هبذا المجبال عدد الأبحاثقلة ول

ه فببي إمكانيببة الاسببتفادة منبب إلببىبالإضببافة ،المزيببد عببن هببذا المببنهجمعرفببة إلببىالحاجببة ي الدراسببة فبب

.في بنك فلسطين التطبيق على قسم الائتمان

:أهداف الدراسة

: تهدف هذه الدراسة إلي التعرف علي

.وخصائصه النشاط الموجه بالوقت أساسماهية منهج التكلفة على -0


--------------------------------------------------------------------------------------------

940

النشاط الموجه بالوقت والاختلافبات عبن مبنهج التكلفبة علبى أساسمزايا منهج التكلفة على -3

.النشاط أساس

.النشاط الموجه بالوقت أساسوصعوبات تطبيق منهج التكلفة على عيوب -3

النشباط الموجبه بالوقبت فبي قسبم الائتمبان فبي أسباستطبيق منهج التكلفة على إمكانيةمدى -4

.بنك فلسطيناحد فروع

:الدراسة أهمية

يعتببر مبنهج التكلفبة علبى حيبث , تتناولبهالموضوع التبي أهميةهذه الدراسة من أهميةتنبع

نجباح للوحبدات أدواتوأداة من ،الحديثة الإداريةالمحاسبة أساليبالنشاط الموجه بالوقت من أساس

وحببدات تقببدم خببدمات مجتمعيببة لا أو( إنتاجيببة أوخدماتيببة )سببواء كانببت وحببدات ربحيببة ،الاقتصبادية

كما تنببع . الوحدة والعملاء والموردين دارةوتحقيق مزايا لإ ،التكلفة إدارةمن خلال الربح إلىتهدف

إضبافةتعتببر فهبيهبذا المبنهج بالتحليبل والتطبيبق تناولبت التبيالدراسات راسة من قلة هذه الد أهمية

البنبك محبل قبد تسباعد صبناع القبرار فبي أنهباكمبا .لسبد العجبز فبي هبذا المجبال محاولة في أكاديمية

.الدراسة للاستفادة من المزايا التي يحققها هذا المنهج

النشباط أساسمنهج التكلفة على تناولتالتي ائل الدراسات أوتعد من أنهاالدراسة من أهميةكما تنبع

.وتطبيقياا أكاديمياا الموجه بالوقت في فلسطين

:منهجية الدراسة

الميبداني الأسبلوبنهج الوصفي التحليلي الذي يتضمن اسبتخدام لمتعتمد هذه الدراسة على ا

سبجلاته ومراقببة على والإطلاع ،محل الدراسةمن خلال الزيارات المتكررة للبنك في جمع البيانات

ذلك و ؛المسح المكتبي إلى بالإضافة ,محل الدراسة بصورة مباشرة الأقساموملاحظة سير العمل في

.للاستفادة من المراجع والمصادر الجاهزة لبناء الخلفية النظرية لموضوع الدراسة

:خطة الدراسة

.الدراسات السابقة -0

.مزايا وعيوب النشاط أساسالتكلفة على منهج -3

.النشاط الموجه بالوقت أساسمنهج التكلفة على -3

.الدراسة التطبيقية -4

.النتائج والتوصيات -9

الدراسات السابقة: لاأو

-Time Driven Activity"بعنبوان Kaplan & Anderson (2004) دراسبة

Based Costing " , الأنشبطةائبل الدراسبات التبي عنيبت بقيباس تكلفبة أووتعتبر هبذه الدراسبة مبن

وقببد استعرضببت . غيببر المباشببرة عببن طريببق وقببت التشببغيل كمعيببار لحسبباب زمببن تكلفببة كببل نشبباط

والمشاكل التي واجهت الوحدات الاقتصادية عنبد ،النشاط أساسالدراسة المنهج التقليدي للتكلفة على

الكبير المستهلك في تحديبد وتحليبل مسبببات التكلفبة، التطبيق، والتي تكمن في التكلفة والجهد والوقت

عبببدم الدقببة المناسبببة لمخرجبببات النظببام لاعتمبباده بشبببكل رئيسببي علببى الملاحظبببات إلببى بالإضببافة

التعبديل فبي أووالمقابلات الشخصية والاستفسارات لتحديبد مسبببات التكلفبة، وعبدم اسبتيعابه للتغييبر

أسباسكما استعرضبت الدراسبة آليبات عمبل مبنهج التكلفبة علبى . والموارد والتكلفة بسهولة الأنشطة


--------------------------------------------------------------------------------------------

943

من الأمثلة التطبيقية لبعض الوحدات الصناعية مبع المقارنبة ببين النشاط الموجه بالوقت، وبينت عدداا

النشبباط أسبباسمببنهج التكلفببة علببى أهميببة -: أهمهبباعببدة نتببائج إلببىوقببد توصببلت الدراسببة . المنهجببين

تغييبر فبي إجبراءالمرونة والسرعة التبي يتمتبع بهبا هبذا المبنهج عنبد :منها الموجه بالوقت لعدة مزايا

سهولة تعديل هذا المنهج في أي وقت إلىبالإضافة , وتغيير في حجم الإنتاج ,الخدمات أو ,المنتجات

يؤدي استخدام هبذا –. إعداد تقارير مرحلية سريعة إمكانيةوكذلك , مع تحديد مسببات وقت كل نشاط

مبنهج التكلفبة أن –. نتيجبة للمعلومبات التبي يمكبن اسبتخدامها الأربباحتطبوير وزيبادة فبي إلىالمنهج

.النشاط أساسالنشاط الموجه بالوقت يقضي على مشاكل تطبيق نظام التكلفة على أساسعلى

Leverage Process Documentation for"بعنبوان Max (2007) دراسبة

Time-Driven Activity-Based Costing" أوتوضبيح مشباكل إلبى، هبدفت هبذه الدراسبة

أسباسوشبرح كيفيبة معالجبة مبنهج التكلفبة علبى ,النشباط أسباسنقاط الضعف في منهج التكلفبة علبى

TDABCبيان كيفية عملية تطبيق منهج إلىالنشاط الموجه بالوقت لمعظم هذه المشاكل، كما هدفت

اا تطبيقيب اا وقدمت الدراسة نموذجب. ي فعالية التكلفة والوقتلدعم تطوير دقة وقدرة معلومات التكاليف ف

وقببد خلصببت . فببي قيبباس تكلفببة النشبباط TDABCحببد البنببوو لتوضببيح مسببار اسببتخدام مببنهج علببى أ

المخباطر، والرقاببة واسبتخدام إدارةنه يمكن للبنوو زيادة قدرتها فبي تنبوع اسبتثمارات أ إلىالدراسة

هبذا المبنهج يخلبق أنكمبا . TDABCلية من خبلال تطبيبق مبنهج معلومات التكلفة بسرعة وأكثر فعا

قبل تكلفبة فبي دقبة وشبفافية، وكبذلك أ أكثبروذلبك مبن خبلال تقبديم تكلفبة ؛ABCمبن نظبام أعلىقيمة

فبي تزويبد المنظمبة بالمعرفبة TDABCمبنهج أهميبة إلبىكما توصبلت الدراسبة . التطوير والصيانة

تحليبل مسببار إمكانيبةالخبدمات المقدمبة للعمببلاء مبع أوات والقبدرة عبل تطبوير سياسبة تسببعير المنتجب

,ABCالمنظمبات المطبقبة لمبنهج أنكمبا . التكلفة الحقيقية لكبل خدمبة بالمقارنبة مبع تكلفبة كبل نشباط

، بينمبا المنظمبات التبي الإسبتراتيجيةتقييم هذه إعادةتعديل هذا المنهج، عليها إستراتيجيةوتعمل على

.قل مما قبلأ TDABCفإن تكلفة تطبيق منهج هلا تطبق

Time Driven Activity"بعنبوان Kaplan & Anderson (2007 a)دراسبة

Based Costing A Simpler and More Powerful Path to Higher Profits" ،

الأنشبطةمبن خبلال التطبيبق علبى سببع حبالات عمليبة تغطبي مختلبف TDABCمنهج تناولتحيث

TDABCمبنهج أهميبةضبحت النتبائج أووالخدمية والإدارية في الولايات الأمريكية، وقد الصناعية

في حساب الطاقة العملية لمجموعة الموارد التي تؤدى النشاط، وتكلفة الوحدة والوقت المطلبوب لكبل

الوحببدة إدارةعمببل داخببل النشبباط بنبباء علببى مسببببات الوقببت المختلفببة، وذلببك بهببدف توجيببه نظببر

.التكلفة الهامة والمؤثرة على ربحية المنتج إلىدية الاقتصا

مقتررر -النشرراط الموجرره بالوقررت أسرراسالتكلفررة علررى "بعنببوان (8002)الغرررور دراسببة

المقتببرح فببي الفكببر العببام الإطببارشببرح إلببىهببدفت هببذه الدراسببة , "جديررد لزيررادة دقررة تكلفررة المنررت

النشاط الموجه بالوقت البذي يعبالج عيبوب نظبام التكلفبة أساسالمحاسبي التكاليفي لمنهج التكلفة على

إجراء مقابلات لتتبع تكاليف الموارد إلىوذلك من خلال استبعاد الحاجة , النشاط التقليدي أساسعلى

و قببد توصببلت (. العمببلاء, المنتجببات, امببروالأ)قبببل تخصيصببها علببى أهببداف التكلفببة الأنشببطةعلببى

النشبباط التقليببدي تجنببب أسبباسنظببام التكلفببة علببى أنعلببى الببرغم مببن : النتببائج التاليببة إلببىالدراسببة

التطبيبق واجبه العديبد أن إلا, ومن ثم تشبوهات تكلفبة المنبتج ,الإضافيةللتكاليف التحكمىالتحصيص


--------------------------------------------------------------------------------------------

943

وصببعوبة , ذاتيببة عمليببة تخصببيص الوقببت, لإجببراء المقببابلات المرتفعببةمببن المشبباكل مثببل التكبباليف

ن كثيبراا إ –. موذج عنبد حبدوث تغيبرات علبى العمليبات واسبتخدام المبواردالحفاظ على استمرارية الن

تحبديث نظمهبا التكاليفيبة بسببب قفبتأو أوالنشباط أسباسقد تخلت عن نظام التكلفة على المنشآتمن

النشباط الموجبه أسباسيبدأ منهج التكلفبة علبى – .الوقت المستنفد في حصر ومعالجة بيانات التكاليف

ومن ثم يتم قسمة كبل عامبل علبى , للإنتاجبالوقت بتحديد الطاقة العملية لكل عامل من العوامل الثابتة

وبعد ذلك يتم تحميبل تكباليف العوامبل الثابتبة . وذلك لحساب تكلفة كل وحدة من الطاقة ؛طاقته العملية

–. المسبتخدمةلمقبدار المسبتنفد مبن الطاقبة المستنفدة على النشاط باستخدام معدلات الوحبدة وا للإنتاج

لا يخلبو مبن فإنبهالنشباط الموجبه بالوقبت أساسعلى الرغم من المزايا التي يقدمها منهج التكلفة على

صت الدراسة بضرورة استمرار البحوث في هبذا المجبال قببل التسبليم بصبحة أولذلك , بعض العيوب

.المنشات عن تطبيقه بعد أن تكون قد شرعت في ذلك التي يقوم عليها النموذج حتى لا تتوقف الأسس

النشراط أسراساستخدام منه الوقت الموجه بالتكلفرة علرى "بعنوان (8002)سيد دراسة

(TDABC) هبدفت هبذه ,"التكلفة اللوجسرتية فري ءروس مسرتجدات الأزمرة الماليرة العالميرة دارةلإ

, المباشبرة اللوجسبتية غيبر الأنشبطة التكلفة اللوجستية بهدف قياس تكاليف إدارة محاولة إلىالدراسة

فبي ضبوء مسبتجدات الأزمبة الماليبة النشباط أسباسوذلك باستخدام منهج الوقت الموجه بالتكلفة على

وشببركات الببور , والمشببروبات الأغذيببةصببلى مببن شببركات يتكببون مجتمببع الدراسببة الأو. العالميببة

وقبد . فبي مصبر وشركات النقبل, وشركات التجارة والتوزيع, والصحة والأدوية ,والتعبئة والبلاستيك

وبلغت نسبة , قائمة استقصاء وزعت على عينة الدراسة إعدادوتم , مفردة (334)بلغت عينة الدراسة

وبالتببالي بلببد عببدد قببوائم الاستقصبباء التببي , قائمببة 09ولكببن بعببد المراجعببة تببم اسببتبعاد % 59الببردود

عبدة إلبىوقبد توصبلت الدراسبة %.15قائمة وهي تمثل نسبة 011 الإحصائيالتحليل استخدمت في

ماليببة ال بالأزمبةي مصبر تصبادية فبباللوجسبتية داخببل الوحبدات الاق الأنشبطة تببأثرت: نتبائج مبن أهمهبا

تكلفبة علبى بال الموجبهاستخدام منهج الوقبت إمكانيةوجود تأثير مباشر وغير مباشر حول –. العالمية

الأزمبةسبتجدات ستية بهدف السيطرة عليها في ضوء ماللوج الأنشطةيف قياس تكال يالنشاط ف أساس

نتائج اختبار تحليل المسار تفو التأثيرات المباشرة علبى التبأثيرات غيبر ضحتأو – .العالميةالمالية

قيباس تكباليف النشباط فبي أسباسحول إمكانيبة اسبتخدام مبنهج الوقبت الموجبه بالتكلفبة علبى المباشرة

صبت أووقبد .اللوجستية بهدف السيطرة عليهبا فبي ضبوء مسبتجدات الأزمبة الماليبة العالميبة الأنشطة

إدارةالنشباط فبي أسباسالدراسة باستخدام الوحدات الاقتصادية لمبدخل الوقبت الموجبه بالتكلفبة علبى

, غلة لاسببتغلالهاغيببر المسببت الأنشببطةوذلببك مببن خببلال التركيببز علببى ؛اللوجسببتية الأنشببطةتكبباليف

قيباس تكباليف إلبى بالإضبافة, وتكلفبة المنبتج الإنتباجالتي تستهلك وقتا كبيرا لتخفيض وقت الأنشطةو

ورببط ,حبدث أواللوجستية باستخدام معدلات الوقت فبي تقبدير الوقبت المطلبوب لكبل عمليبة الأنشطة

.ذلك بسبب الوقت لتحديد تكلفة المنتج

منه محاسبي مقتر في ءوس التكامر , التكلفة إدارة"بعنوان (8002)الرشيد دراسة

تقبديم مقترحبات محاولبة إلبىهبدفت هبذه الدراسبة ,"ABC and Time Drivenبرين نظرامي

وعبر المزايبا المتوقعبة النشباط أسباسلتطوير المشكلات التي يواجهها استخدام نظام التكلفبة علبى

وقبد اسبتخدمت . للتكلفبة الأمثبلط بعد التكامل مع نظام الزمن النشا أساسمن تكامل نظام التكلفة على

نظببام تناولببتدراسببة تحليليببة للكتابببات المحاسبببية التببي إجببراءالدراسببة المببنهج الاسببتقرائي حيببث تببم


--------------------------------------------------------------------------------------------

944

دراسببة أجريببتكمببا . النشبباط الموجببه بالوقببت أسبباسالنشبباط ونظببام التكلفببة علببى أسبباسالتكلفببة علببى

الدراسببة قببوائم أدواتوكانبت , ميدانيبة لبببعض شبركات صببناعة الغبذاء فببي القطبباعين العبام والخببا

والأكبباديميين لهببذه الإداريببينمببع محاسبببي التكبباليف والمحاسبببين الاستقصبباء والمقببابلات الشخصببية

شبركات فبي الإداريبينمن محاسبي التكاليف والمحاسببين 011وتكونت عينة الدراسة من , الشركات

وكانبت ,مبن الأكباديميين 91, مبن العباملين فبي شبركات القطباع الخبا 011, العام الأعمالقطاع

مبنهج تعبدد مزايبا اسبتخدام أهمهباالعديد مبن النتبائج إلىوقد توصلت الدراسة . %17نسبة الاستجابة

ة وتحليببل وتخصببيص التكلفبب النشبباط الموجببه بالوقببت مببن حيببث الدقببة والمرونببة أسبباسالتكلفببة علببى

تحقيبق التنميبة المسبتهدفة إلبى بالإضبافة التطبوير المسبتمر أهدافنه يعمل على تحقيق كما أ, الربحية

هناو علاقة بين التطبور الحبادث أنضحت الدراسة أوكما . للمشروعات في مراحل التطور المختلفة

اا هناو رغببة قويبة واسبتعدادن وأ, حدوثه في تحليل التكلفة ينبغي الذيوالتطور الإنتاجفي تكنولوجيا

مبا زال فإنهوعلى الرغم من المزايا العديدة لتطبيق هذا المنهج . لدى الشركات لتطوير نظام التكاليف

صبت الدراسبة بضبرورة أووقبد .عن تلك المزايا من قبل العاملين بالشركات وإدراوهناو عدم وعي

تبدخل تلبك الشبركات الكثيبر مبن أنورة الصبناعية الحديثبة وضبر الأعمبالفبي مواكببة بيئبة الإسراع

وذلببك مببن خببلال تطبيببق نظببام التكلفببة حسببب ,فببي مواجهببة المنافسببة العالميببة االتقنيببات التببي تسبباعده

.للتكلفة الأمثلالمتكاملة مع نظام الزمن الأنشطة

الوقرت أسراسعلرى الأنشرطةتقيريم مردخ تكرالي " "بعنبوان (8002) عبد الحليمدراسة

تحليبل إلبىهبدفت هبذه الدراسبة ،"المصرر قسم الائتمرا بحدرد فررول البنرك الأهلريبالتطبيق على

آليبباتودراسببة , الأنشببطة أسبباسمشبباكل ومعوقببات التطبيببق العملببي لببنظم محاسبببة التكبباليف علببى

ي التقيببيم العلمبب إلببىبالإضببافة ،الوقببت أسبباسعلببى الأنشببطةوخطببوات تصببميم نظببام لتحليببل تكبباليف

علبى النشاط الموجه بالوقت مبن خبلال التطبيبق العملبي أساسللمنافع المتوقعة من منهج التكلفة على

العديبد مبن النتبائج إلبىوقبد توصبلت الدراسبة .نبك الأهلبيحبد فبروع البقطاع البنوو وبالتحديد على أ

النشباط أسباسية لنظبام التكلفبة علبى ساسبالعناصبر الأ ه من الدراسة النظرية يمكن تحديبدنأ -: أهمها

وتحديبد الوقبت البلازم لتنفيبذ وتكلفتها،تحديد الطاقة العملية للموارد المتاحة من خلالالموجه بالوقت

مبن الطاقبة % 57القسم محل الدراسبة تمثبل نسببة أنشطةالوقت الفعلي لتنفيذ إجمالي أن –. كل نشاط

تتحمبل بهبا هبذه أن، لذا فالتكلفبة التبي يجبب (اا ي لا تضيف قيمالت الأنشطةعد استبعاد ب)النظرية للقسم

الطاقة النظرية فبي تطبيبق مبدخل التكلفبة علبى أساسمن التكلفة المحسوبة على % 57تمثل الأنشطة

اسبتبعاد الوقبت المسبتهلك فبي دورة د القسبم بعب أنشبطةالوقبت الفعلبي لتنفيبذ إجمبالي –. النشباط أساس

مبن الطاقبة النظريبة للقسبم، % 71أي الطاقبة العمليبة تمثبل نسببة (قيمبة وقت لا يضبيف) الاعتمادات

فقط مبن التكلفبة المحسبوبة علبى % 71تمثل الأنشطةتتحمل بها هذه أنبالتالي فان التكلفة التي يجب

مبنهج أن –. النشباط الموجبه بالوقبت أسباسالطاقة النظرية في ظل تطبيبق مبنهج التكلفبة علبى أساس

إلبى% 57مبن النشاط الموجه بالوقت قبد عبدل مبن الطاقبة العمليبة المسبتغلة فعليباا سأساالتكلفة على

التبي لا تضبيف قيمبة الأنشبطةه بعبد اسبتبعاد أساسبيجبب حسباب التكلفبة علبى الذيوهو القدر % 71

، وبالتبالي يجبب تجنبب الأخبرى الأنشبطةقبات التبي لا تضبيف قيمبة فبي تنفيبذ وثم استبعاد الأ ,بالكامل

صت الدراسة بالتوسع في دراسبة وتقيبيم تطبيبق مبنهج أووقد . المبالغات والتشوهات في تحديد التكلفة


--------------------------------------------------------------------------------------------

949

الاقتصبادية لتحديبد مبدى الأنشبطةالنشاط الموجه بالوقت في قطاعات مختلفبة مبن أساسالتكلفة على

.الإداريةستحدثة في المحاسبة فعالية هذا الاتجاه المستحدث في تطوير التطبيق للاتجاهات الم

Identifying"بعنببببوان Hoozee & Bruggeman (2010)دراسببببة

Operational Improvement During the Design Process of a Time Driven

Activity Based Costing system: The Role of Collective Worker

Participation and Leadership Style"خصببائص -: تحليببل إلببىالدراسببة ، وهببدفت هببذه

نببوع تحسببينات العمليببات التببي يمكببن تحديببدها مببن خببلال عمليببة -، TDABCعمليببة تصببميم مببنهج

. تحسببين العمليببات إلببى TDABCتصببميم مببنهج يببؤدى كيببف ولمبباذا ومتببى -، TDABCتصببميم

، وتبمTDABCوفحصت الدراسة دور مشاركة العباملين ومسبتوى القيبادة فبي عمليبة تصبميم مبنهج

دراسة حالة لشركات عالميبة وتبم الحصبول علبى البيانبات مبن خبلال ثلاثبة مصبادر الملاحظبة إعداد

مشباركة العباملين فببي أن إلبىوخلصبت الدراسبة . المباشبرة، المقبابلات، والوثبائق الداخليبة للشبركات

فبي الأخبذتحسبين العمليبات، لبذلك لا ببد مبن إلبىلوحده غيبر كباف ليبؤدي TDABCتصميم منهج

يقود العاملين الذين يشاركون في عملية تصميم منهج التكلفبة الذيالقيادي الإداريالاعتبار المستوى

.النشاط الموجه بالوقت لتحقيق التحسين في العمليات أساسعلى

Time-Driven Activity-Based Costing In" بعنبوان Szychta (2010)دراسبة

Service Industries"النشاط في مشروعات أساسدراسة دور منهج التكلفة على ، توضح هده ال

التعقيبد أووالتي صممت لتقليل الصبعوبة CBADTلمبادئ وهيكل منهج اا الخدمات، كما تقدم عرض

فبي TDABC في قياس وتوزيع التكلفة، كما توضح معادلات الوقت ونقاط القوة والضعف في منهج

مقارنبة CBADTة هو توضيح مفهبوم ومببادئ مبنهج والهدف الرئيس من الدراس. صناعة الخدمات

لتحديد الصفات ومجبالات أنظمبة التكباليف التبي تجعلهبم مفيبدين فبي وحبدات الخبدمات ADTبمنهج

علببى ثلاثببة الإجابببة تحبباوله الدراسببة كمببا أن هببذ. فببي المشببروعات الصببناعيةوأقسببام خدمببة الزبببائن

حبد وكيبف يمكبن أي إلبىوحبدات الخبدمات، في ADTاستخدام منهج وأهداف أسباب هي ؛ ماأسئلة

معادلبة الوقبت ومبا هبو دورهبا فبي حسباب التكباليف هبيتبسيط حساب التكلفة، مبا CBADTلمنهج

:النتائج التالية إلىوخلصت الدراسة . المختلفة نشطةللأ

الأنشبببطةفبببي وحبببدات الخبببدمات يبببوفر معلومبببات عبببن تكببباليف ADTأن تطبيبببق مبببنهج -

ه وهبببذ. والأسببوا والخببدمات التبببي تسببتخدم لتحديبببد ربحيببة الزببببائن، مجموعببات الزببببائن

ربحية الزبائن وتحسين العلاقة بالزبائن، ولكن تطبيبق مبنهج دارةلإ اا أساسالمعلومات تعتبر

ADT ا تكلفة عاليةمضيعة للوقت وذ الوحدات الخدماتية والصناعية الكبيرة يكونفي.

والخدمببة والزبببائن فببي الأنشببطةويسببرع مببن حسبباب تكلفببة يسببهل CBADTأن مببنهج -

.أخرىمشروعات وأيالوحدات الخدماتية

لبي، ويسبتخدم الوقبت لتوزيبع تكباليف أويستخدم الوقبت كمسببب تكلفبة CBADTأن منهج -

مما تمكنبه ( امر، عمليات، خدمات، وزبائنأومنتجات، )أغرا التكلفة إلىالمارد مباشرة

.ADTوجود في منهج التعقيد الم حذفمن


--------------------------------------------------------------------------------------------

947

الأنشبطةيستخدم الوقت كمقياس رئيسي للطاقة العملية للعمليبات ومبدة CBADTأن منهج -

.للتطبيق في الوحدات الخدماتية ا المنهج مناسباا في المشروعات، مما يجعل هذ

تسمح لاخبتلاف إمكانيةهي معادلة الوقت والتي تقدم CBADTمن الملامح المهمة لمنهج -

.اقة الموارد لكل اختلاف لوقت النشاط المعطىالطلب على ط

يعكس أكثبر دقبة وسبهولة مبن /ومعادلة الوقت الخا به يعطى CBADTأن تطبيق منهج -

.ADTتطبيق منهج

The Use of Time Driven"بعنببوان Ayvaz & Pehlivanli (2011)دراسبة

Activity Based Costing and Analytic Hierarchy Process Method in the

Balanced Scorecard Implementation" خلبق نمبوذج يبدمج ببين إلبى، وهبدفت الدراسبة

نجباز وذلبك لإ, مبع تحليبل هيكلبة العمليبات TDABCالمتوازن مع الأداءمداخل بطاقة /ثلاثة مناهج

فقط فبي ليس مهماا TDABCمنهج أنورأت الدراسة . يدعم عملية القرار الاستراتيجي الذيالنشاط

التكلفبة والزببائن، أهبدافهبدف لخدمبة ي البذيوفبي الوقبت المناسبب ,الكاملبةلية توفير المعلومات عم

احبد وسببائل BSCمبنهج أنكمبا . معبايير نجباح مهمبة AHBفبإن لمبنهج الآخبرولكبن فبي الجانبب

في الاعتبار فبي عمليبة صبناعة القبرار، واليبوم أخذهاالتي يجب على الشركات الإستراتيجية دارةالإ

. تكبون لبديها هبذه الوسبيلة أننه مبن المهبم للشبركات سة والمناخ التجاري غير العادل فإفي ظل المناف

مبع ,الأجبلبعدة مقاييس مختلفة ومختارة وغير محددة بالأهبداف قصبيرة دارةالإيمد BSC أنحيث

TDABCاسبتخدام مبنهج أن إلىكما خلصت الدراسة . عضفي الاعتبار دمجها مع بعضها الب الأخذ

TDABCيقدم مزايا مهمة لقياس الانجازات وعوامل النجاح المطلوبة لكل العمليات، لذلك بعد دمج

بطريقببة صببحيحة مببع الهببدف ,وجهببات نظببر مختلفببة أربببعمببن خببلال ,قببيمن الشببركات ت فببإ BSCمببع

دارةفعاليبببة نظبببام الإ أنكمبببا . والإسبببتراتيجيةفبببي الاعتببببار الر يبببة الأخبببذوالمقببباييس الماليبببة مبببع

وهبذا ممكبن فقبط عنبد ,الإسبتراتيجيةيقيم عندما يخلبق هبذا النظبام التوحبد عنبد ممارسبة الإستراتيجية

دارةالإليكببون وسببيلة BSCلببذلك فببان نجبباح . فببي عمليببة صببناعة القببرار TDABCدمببج مببنهج

يق التخطيط الاستراتيجي ونجاح هذه الشركات فان ذلبك يتطلبب دمبج في الشركات لتحق الإستراتيجية

BSC معTDABC معAHB.

Method Time Driven Activity Based" بعنببوان Dejnega( 8022)دراسببة

Costing – Literature Review " مببنهج تناولببت التببيوقببدمت الدراسببة عببر للدراسببات

، ومقارنتهبا الأنشبطةالنشاط الموجه بالوقت كأداة للتخصيص الجيد للتكباليف علبى أساسالتكلفة على

الدراسة تطبيق هذا المنهج فبي المؤسسبات الصبناعية، أظهرتكما . النشاط أساسبمنهج التكلفة على

إظهبارالدراسبة حاولبتوقبد . قطاع الخدمات وخاصة في المستشبفيات إلىمراكز التوزيع، بالإضافة

عببن بعببض الإفصبباحالشببركات ببدون اخببتلاف، وكببذلك أنببواعلكببل CBADTبيببق مببنهج منبافع تط

الملاحظات التي تتردد في عملية التطبيق العملي لهذا المنهج مع مساعدة من الحبالات الدراسبية التبي

ية لمبنهج ساسبالمببادئ الأ إظهبارلذلك فإن الهبدف البرئيس لهبذه الدراسبة هبو . نشرت حتى هذا الوقت

CBADT النتائج التالية إلىوقد توصلت الدراسة . في التطبيق الصحيح له :


--------------------------------------------------------------------------------------------

941

لحبل كبل مشباكل تخصبيص الأغبرا متعبددة أداةهبو CBADTخطأ الاعتقاد بان منهج -

.التكلفة على العمليات، الزبائن، المنتجات

.باستخدام مسببات الوقت الأنشطةالمنهج يخصص التكاليف على -

قة غير المستغلة للعاملين، ويمكبن اسبتخدام ذلبك لتصبميم نظبام قدرة المنهج على تحديد الطا -

.المختلفة الأقسامنقل الموظفين بين أوجديد

.يقوم المنهج على الافتراضات المسبقة لتقدير الوقت وهي نقطة ضعف هذا المنهج -

وهببذا يببؤثر علببى طريقببة ,قببدرة المببنهج علببى تحديببد الزبببائن المببربحين وغيببر المببربحين -

.الزبائن وتغيير شروط التعاقد مع التفاو

تحقببق علاقببة عادلببة ومتوازنببة مببع أنيعكببس المببنهج المعاملببة مببع المببوردين والتببي يمكببن -

.الموردين

عديمببة الاسببتخدام، ودمببج الأنشببطةمناسبببة لتحقيببق تحسببين العمليببات، تقليببل أداةالمببنهج -

.المتشابهة في نشاط واحد الأنشطة

ولكنبه ,مسبتهدفة إعبدادفهو يعتببر عمليبة CBADTلمنهج الرغم من التطبيق العملي على -

.القيادة أويتأثر بالعديد من العوامل مثل مجموعة المناقشة، الحوافز، المشاركة

سبط وجنبوب شبر وفي بلدان الشبر الأ CBADTاقترحت الدراسة تطبيق منهج وأخيراا -

.في تلك البلدان الأعمالروبا من خلال استخدام طر المسح الشامل لبيئة أو

Activity-Based Costing (ABC)" بعنبوان Kont & Jantson (8022)دراسبة

and Time-Driven Activity-Based Costing (TDABC) Applicable Method

for University Libraries " تقببديم نظببرة عامببة عببن كيفيببة بحببث إلببى، وقببد هببدفت الدراسببة

أسباسالتكلفبة علبى أوالنشباط أسباسالمكتبات الجامعية وتطبيق نظام تكاليف جديد مثل التكلفبة علبى

النشاط الموجه بالوقت مع التركيز على نقاط القوة والضبعف فبي كبلا النظبامين لتحديبد أيهمبا مناسبب

:التالي النتائج أظهرتللتطبيق في المكتبات الجامعية، وقد

سببنة 31فببي ال الإداريببةالنشبباط أفضببل ابتكببار للمحاسبببة أسبباسأن مببنهج التكلفببة علببى -

أنببه مسببتخدم بدرجببة كبيببرة فببي المكتبببات الجامعيببة حببول العببالم، وكثيببر مببن ا، كمببالأخيببرة

هبو أفضبل طريقبة موجبودة لتحليبل التكلفبة مطبقبة ADTمبنهج أن أكبدوامديري المكتببات

التحببديث إلببى يحتبباجهببذا النظببام مكلببف جببدا، كمببا انببه إعببدادولكببن . لتقيببيم منتجببات المكتبببة

.أيضاا زيادة التكاليف إلىبانتظام مما يؤدى

بسبهولة يمكن تطبيقه بسرعة وبالتالي أقل تكلفة، كما أنه يمكبن تحديثبه CBADTأن منهج -

.للمكتبات الجامعيةأكثر مما يجعله مناسباا ADTج أكبر من منه

يمكن تطبيقه فقبط بالتنسبيق مبع ADTكلا النظامين مناسب للمكتبات الجامعية ولكن منهج -

يمكن اختباره وتطبيقه في كبل قسبم مبن CBADT لمحاسبة في المؤسسة، بينما منهجقسم ا

فعاليبة للخبدمات وأكثبر أفضبلتوفير يساهم في أنالمختلفة بالمكتبة، وبالتالي يمكن الأقسام

.المكتبية بتكاليف منخفضة


--------------------------------------------------------------------------------------------

945

يأخذ في الاعتبار عدة مجبالات تبؤثر فبي العباملين، الكفباءة والانجباز CBADTأن منهج -

.مثل فترة الراحة، الوقت المخصص لكل شخص للراحة، الوصول والانصراف

.أن وجود الخبراء في التكاليف والاقتصاد مطلوب للنجاح -

Implementation of Time-Driven: "بعنبوان( Hon & Chu, 2012)دراسبة

Activity-Based Costing – A Case Study of Aerospace Precision Casting

Factory" ، المقارنة بين نظامي إلىهدفت هذه الدراسة(ABC )و(TDABC) من خلال دراسبة ،

للتأكد من الفروقات بين النظامين في تقليل ،(Aerospace Precision Casting)حالة على مصنع

وقبد أظهبرت . الهدر فبي الطاقبة الإنتاجيبة، والقبدرة علبى تحديبد منباطق القصبور المنتجبة لهبذا الهبدر

، الأمبر البذي (ABC)الدراسة أن الطاقة المستغلة تكون منخفضة في بعض الأقسام المستخدمة لنظام

يعكببس فبي الواقببع الطاقبة الفعليببة ( TDABC)سبطة نظبام يببرهن أن اسبتخدام نمببط تكلفبة الوحببدة بوا

با أن نظبام (. ABC)المستغلة والتي تعتببر أفضبل مبن النظبام التقليبدي وأظهبرت نتبائج الدراسبة أيضا

(TDABC )وبينببت الدراسببة أن نظببام . أكثببر قببدرة فببي التحديببد الببدقيق لمنبباطق الهببدر(TDABC )

من خلال استخدام معامل الوحدة عندما يكون هنباو تغييبر يحسب التكاليف العامة والمصاريف الفعلية

أكثببر دقببة، ويببزود المنشببأة اا نظامبب( TDABC)تعقيببدات فببي العمليببات، لهببذا يعتبببر أوفببي النشبباطات

بسبهولة أكثبر مبن ( TDABC)بمعلومات تكلفة أكثر دقة، كما بينت الدراسة أنه يمكبن اسبتخدام نظبام

(.ABC)استخدام نظام

النشباط الموجبه بالوقبت، أساسمنهج التكلفة على تناولتالعديد من الدراسات التي كما أن هناو

أهميببةوبينببت مزايببا و ABCلمببنهج حيببث قببدمت هببذه الدراسببة نقببداا Barrett, 2005دراسببة ومنهببا

باسببتخدام الأنشببطة، وقببدمت الدراسببة أمثلببة عمليببة لمقببدار التخفببيض فببي تكلفببة TDABCمببنهج

النشباط مبن خبلال لأداءالمسبتهلك أووالوقبت المطلبوب ,معادلات الوقت لتقدير تكلفة كل وحدة وقت

Everaet & Bruggeman, 2007ودراسبة Lambino, 2007دراسبة بينمبا . المبوارد المتبوفرة

ري، فبي تقبدير معبدل التكلفبة المعيبا الأنشبطةلقياس تكلفة TDABCمنهج أهميةوكلاهما ركز على

Lambinoكما بينت دراسبة . غير المباشرة نشطةكل نشاط بالنسبة للأ لأداءوكذلك الوقت المطلوب

المقابلات، وصبعوبة اسبتخدام النمبوذج إجراءتمثلت في ارتفاع تكاليف ABCأن أهم مشاكل تطبيق

وضببحت مراحببل Everaet & Bruggemanبينمببا دراسببة . الإنتاجيببةامببر وعنببد زيببادة وتنببوع الأ

، مبع تحديبد مسبببات الأنشبطةداء أفي وضح تكلفة الوحدة والوقت المستنفدبشكل ي TDABCتطبيق

. الوقت

لقيباس التكباليف TDABCاسبتخدمت مبنهج Bruggeman et al, 2005دراسبة أنكما

ABCعبدم ملائمبة مبنهج إلبىشبركات التوزيبع، وقبد توصبلت إحدىاللوجستية وذلك بالتطبيق على

قببد سبباهم فببي تخصببيص TDABCفببي وقببت واحببد، وأن مببنهج الأنشببطةمببن % 71ي مواجهببة فبب

الأنشببطةوبالتبالي تخفببيض وقبت وتكلفبة ,التكباليف بشبكل أفضبل فببي ظبل العديبد مببن مسبببات الوقبت

TDABCاستخدمت منهج Everaet et al, 2008بينما دراسة . اللوجستية الخاصة بنشاط التوزيع

فبي TDABCوقد بينت الدراسة دقبة مبنهج . ية الخاصة بنشاط تجارة الجملةاللوجست الأنشطةلقياس

الأنشبطةمبن % 99لم يستطع قياس ABC، وأن منهج ABCتقديم معلومات بشكل أفضل من منهج


--------------------------------------------------------------------------------------------

945

TDABCصت الدراسة بضرورة استخدام مبنهج أولنشاط تجارة الجملة، واللوجستية غير المباشرة

.لما يوفره من تقارير عن ربحية كل نشاط

دارةلإ قويبباا اا أساسببيببوفر TDABCمببنهج أن إلببى Takeo, 2006وقببد خلصببت دراسببة

واسبتغلالوتحليبل قنبوات المسباهمة ,العمبلاء إلىترجع يالتحليلات المحاسبية مثل تحليل العوائد الت

دقبة ممبا أكثبرعمليبا يسبمح بتحديبد التكلفبة بصبورة إطباراالتكلفة، كما انه يبدعم اتخباذ القبرار ويبوفر

لمبا TDABCمبنهج أهميبةضبحت أو Bake, 2006بينمبا دراسبة . يسمح بتحليل المسباهمة والقيمبة

آليبةهذا المنهج يمثبل أنبفاعلية وبصورة أد ، وتحديد مواطن الإسراف، كما الأداءيوفره من قياس

وهبذا مبا . الأداءالتكلفبة وإعبداد الموازنبات والرقاببة وتقيبيم إدارةويسباهم فبي ,ـللرقابة على التكاليف

يعببود بببالنفع علببى TDABCمببنهج أن أكببدتحيببث Michael & Jarnes 2007دراسببة أكدتببه

Tayles 2008دراسبة أكبدتكمبا . التكاليف وبخاصة في قطاع الخدمات الصبحية إدارةتطوير نظم

والتببي الإداريببةلببى سببهولة اتخبباذ القببرارات يخلببق ميببزة تنافسببية ويعمببل ع TDABCمببنهج أنعلببى

.تتطلب معلومات دقيقة عن التكاليف الداخلية والخارجية

النشباط الموجبه أساستعرضت لمنهج التكلفة على أخرىلك هناو دراسات ذ إلى بالإضافة

هببل مببنهج تسبباءلتوالتببي Gervais 2009ودراسببة Dlubak, 2005بالوقببت، ومنهببا دراسببة

CBADT طريقبة جديبدة لمحاسببة التكبباليف أم هبو المبنهج القبديم(ABC )بينمبا هنبباو . بحلببة جديبدة

ا المببنهج وعيوبببه مثببل ذبيببان مميببزات هبب إلببى بالإضببافة CBADTمببنهج دراسببات حللببت خصببائص

Crdinaels & Labor, 2008دراسبة أمبا، Szychta, 2008ودراسة Przytula, 2005دراسة

ا المبنهج، ذفقد ناقشت دور معادلة الوقت والعوامل الناتجة عبن أخطباء فبي تحديبد التكلفبة باسبتخدام هب

فبي المشبروعات CBADTالتطبيبق الحقيقبي لمبنهج تناولبتهناو القليل من الدراسبات التبي أنكما

.Gervais, 2009ودراسبة Mcdonach & Mattimore, 2008الخاصبة والفبروع مثبل دراسبة

مبن ذلبكو CBADTتقييمبا لمبنهج Gervais et al., 2010فقبد قبدمت دراسبة الأخرىجهة ومن ال

ا المببنهج وبينببت فشببله فببي العديببد مببن ذخببلال دراسببة حالببة طوليببة وقببدمت العديببد مببن الانتقببادات لهبب

النشباط الموجبه بالوقبت، توضبح أسباسعن منهج التكلفة على المحدودةن المعرفة إلك فذل .المجالات

تحباول أنهباما يميز هذه الدراسة عن الدراسات السابقة ا فان ذ، لا المنهجذمناقشة عامة له إلىالحاجة

النشباط الموجبه بالوقبت واختببار ذلبك عمليبا فبي البيئبة أسباسكلفة علبى تعر مزايا تطبيق منهج ال

.الفلسطينية بالتطبيق على بنك فلسطين

مزايا وعيوب( ABC)النشاط أساسمنه التكلفة على : ثانيا

حيبث ( الإضافية الأعباء)بداية تتمثل مشكلة التكاليف في تخصيص التكاليف الصناعية غير المباشرة

حيبث اسبتخدمت عبدة . المباشبرة والأجبورتكلفبة المبواد مثبللا يمكن تتبعهبا مباشبرة علبى المنتجبات،

ولكببن مببع . الآلات المباشببرة، وسبباعات دوران الأجببورالمباشببر، العمببلمقبباييس لببذلك منهببا سبباعات

إسبتراتيجية إلبى( Mass Production)الكبيبر الإنتباج إسبتراتيجيةتحول الوحبدات الاقتصبادية مبن

التركيببببز علببببى المسببببتهلك إسببببتراتيجية أو (Mass Customization)تعظببببيم دالببببة المسببببتهلك

(Customer Focus ) تقببديم خببدمات جديببدة ذات قببيم للعميببل وتزيببد مببن ولاء العميببل إلببى أدىممببا

أحجباممنتجبات ذات دورة حيباة قصبيرة وذات إنتباجللوحدة الاقتصادية مثبل تنبوع وتعبدد المنتجبات،

للعمبببلاء وبأقبببل وقبببت ممبببا تطلبببب مبببن الوحبببدات المنتجببباتسبببرعة تسبببليم إلبببى صبببغيرة، بالإضبببافة


--------------------------------------------------------------------------------------------

991

، الجدولبة، اللبف والحبزم، التسبويق والبيبع، المناولبةسبتلام ، مثبل الا إضبافيةالاقتصادية تقديم موارد

الإنتباجفبي خطبوط أكثبر اا تزيد كلما قدمت الوحبدات الاقتصبادية تنوعب الإضافية الأعباءوبالتالي فان

.(Kaplan & Anderson 2007 b)وقدمت مزايا وخدمات متخصصة والمناطق، والعملاء

لمعالجبة عيبوب ( ABC)النشباط أسباسوفي منتصف الثمانينبات ظهبر مبنهج التكلفبة علبى

التي تسبب تشويه التكلفة، حيث يقوم الإضافية الأعباءللتكاليف الناتجة عن تخصيص التقليديالنظام

أنوثانيهمببا ،الأنشببطةالمنتجببات تسببتهلك أنلاهمببا أو يين،أساسببعلببى مبببدأين ( ABC)هببذا المببنهج

المؤداة عن طريق هبذه الأنشطةيتم تخصيص تكاليف الموارد على هأنتستهلك الموارد، أي طةالأنش

العمبلاء البذين يخلقبون الطلبب -الخبدمات-على المنتجبات الأنشطةالموارد، ومن ثم تخصيص تكاليف

ا هبذ أنكمبا . كببر فبي تحديبد التكلفبةأالمبؤداة، ممبا ينبتج عبن ذلبك دقبة الأنشطةيستفيدون من أوعلى

وأخببرى لا ,تضببيف قيمببة أنشببطة إلببى الأنشببطةالمببنهج يعمببل علببى تخفببيض التكلفببة مببن خببلال تقسببيم

التبي لا تضبيف قيمبة الأنشطةومن ثم العمل على تقليل ,تضيف قيمة للمنتج من وجهة نظر المستهلك

ولكن تطبيبق هبذا المبنهج يتطلبب تجميبع معلومبات عبن تكباليف . الاستغناء عنها أواقل حد ممكن إلى

إدارةكبببل أفبببرادالتبببي يؤديهبببا الأنشبببطةلتحديبببد الإداراتوإجبببراء مقبببابلات مبببع مبببديري إدارةكبببل

(Atkinson et al., 1995.) النشباط يسباعد أسباسمنهج التكلفة على أن( 3114)بينما يرى الضو

طبر لعمليبة أرببعضبح أووقبد ، الأنشبطةمبن خبلال تركيبزه المسبتمر علبى على تخفبيض التكباليف

النشباط ، لأداءأي تخفبيض الوقبت البلازم والمجهبود البلازم الأنشبطةتخفبيض :فبي التخفيض تتمثبل

تكلفببة مببن الأقببلأي اختيببار البببديل الأنشببطةأي اسببتبعاد النشبباط بالكامببل ، اختيببار الأنشببطةاسببتبعاد

الأنشبطةبعبض التغيبرات التبي تسبمح بمشباركة إجبراءأي الأنشطةوالمشاركة في ، البدائل المختلفة

.مع منتجات متعددة لتحقيق وفورات في اقتصاديات الحجم والتكلفة

مبن خبلال التحديبد أفضل إداريةنه يساعد على اتخاذ قرارات أ أيضاومن مزايا هذا المنهج

التوسبع فبي أوج معبين تمنب إنتباجالدقيق لتكاليف المنتجات وبالتالي اتخاذ قرارات تتعلق بالتوقف عبن

Witherite & Kim) أكبده، وهبذا مبا ( Needy et al., 2003)مبن الخبارج شبرائه أو إنتاجبه

الداخليببة الإداريببةت مببة لترشببيد القببراراملاء الأنظمببة أكثببرمببن المببنهج هببذا أنا حيببث اعتبببر( 2009

رأي بينمبا. عبن تكلفبة المنتجبات وربحيتهبا أوفبيالحصول على معلومات إلىمما يؤدي ،والخارجية

(Ellis-Newman, 2003 )مبن خبلال مبا يقدمبه الإداريةالقرارات لاتخاذمفيدة أداةهذا المنهج أن

نشبوء التكلفبة ممبا يبزودهم بر يبة بأسبباب، كما يزود المبدراء الأنشطةمن معلومات دقيقة عن تكلفة

وكذلك يرى . للموارد النادرة الأفضلواضحة بتحليلات التكلفة والمنفعة، ويمكن كذلك من الاستغلال

مببن خببلال ةدهببذا المببنهج يسبباعد المببديرين فببي خفببض وترشببيد المببوارد المسببتنف أن( 3111, سببامي)

الوحببدات أداءرفبع كفباءة إلبىبالإضبافة عنبد تنفيبذ عمليبات البيببع والتسبويق ، الأداءتحسبين مسبتوى

هبذا المبنهج يسباهم أنكمبا . الجبودة الشباملة إدارةالاقتصادية من خلال استخدام المناهج الحديثة مثبل

زيبادة الربحيبة إلبىفي تبوفير المعلومبات الماليبة وغيبر الماليبة عبن الوحبدات الاقتصبادية ممبا يبؤدى

وقد ذكر (.Grasso, 2005)الوحدات الاقتصادية أنشطةوانسياب العمل في عمليات و أداءوتحسين

(Kuchat & Troska, 2007 ) أن منهجABC ربحية الزبائن، وتسباهم لإظهارهو طريقة ملائمة

المعلومبات التبي يوفرهبا مبنهج أنالتبي تضبيف قيمبة والتبي لا تضبيف قيمبة، كمبا الأنشطةفي تحديد

ABC أنكما . والقرارات التشغيلية الإستراتيجيةتساعد في تطوير (Bogdaniu, 2009 ) أنادعى


--------------------------------------------------------------------------------------------

990

، كمبا انبه يتتببع إنتاجهبافبي المسبتخدمةجد علاقبة السبببية ببين المنتجبات والمبوارد أوقد ABCمنهج

,Macurva)بينمبا .من خلال اسبتخدام مسبببات التكلفبة المناسببة الأنشطةتكلفة المنتجات بناء على

مكبن المبديرين مكن من فهم مستويات هيكل التكلفة بصورة جيدة مما ي ي ABCمنهج أن رأى( 2009

.تصميم لسلسة العرو وأفضلأفضل القرارات واتخاذالتكلفة، أسبابمن تحديد

:ظهرت العديد من المشاك ومنها( ABC)ولكن من خلال التطبيق والممارسة العملية لمنه

.النشاط أساسالتكاليف المرتفعة لإجراء المقابلات الخاصة بنموذج التكلفة على -0

إلبى يحتباج حيبث جبداا مرتفعبة( ABC) الأنشبطة أسباس علبى التكباليف نظبام تكلفبة تطبيبق -3

يواجه تطبيبق كما الآلي، الحاسب استخدام إلى تطبيقه يحتاج كما كثيرة، وتفصيلات بيانات

البشبري للتغييبر العنصبر مقاومبة مشبكلة( ABC) الأنشبطة أسباس علبى التكباليف نظبام

(.Udpa, 1996)والتدريب الخبرة ونقص

.(Kaplan & Anderson, 2007)ذاتية عملية تخصيص الوقت -3

صببعوبة الحفبباظ علببى اسببتمرارية النمببوذج عنببد حببدوث تغيببرات علببى العمليببات واسببتخدام -4

.(Lambino, 2007) الأنشطة، ، العملاء الموارد مثل تنوع الأداء

ممببا جعببل ( ABC)مببنهج فببيفببي حصببر ومعالجببة بيانببات التكبباليف دالوقببت المسببتنف طببول -9

فعلى سبيل المثبال شبركة . تتخلى عنه أو توقف تحديثه أن إماالشركات المطبقة لهذا المنهج

(Charles Schwab ) تطلب تطبيق منهج(ABC ) مبن أكثرموظف في 111حصر فيها

وإعبدادموظفا لتجميع ومعالجة البيانبات 04، وقد استخدمت الشركة تسهيل كل شهر 011

وكبببذلك شبببركة . يومببباا 31مبببن أكثبببرالتقبببارير الشبببهرية إعبببداد، وقبببد اسبببتغر التقبببارير

(Hendee ) للشببركة، اا نشبباط 091لحسبباب تكبباليف أيببام 3فقببد اسببتغر برنببامج الكمبيببوتر

:Kaplan & Anderson, 2007 b)عنصبر خبط 49,111و إنتباجي أمبر 01,111

Anderson et al., 2007).

صببعوبة تحديببد محركببات التكلفببة ووحببدات التكلفببة، والببنقص فببي المببوارد الخاصببة بعمليببة -7

(.Obrien, 1995)العليا لعملية التطبيق دارةالإعدم دعم وإدراو إلىالتطبيق، بالإضافة

مشبكلة التخصبيص ىعلب( ABC) الأنشبطة أسباس علبى التكاليف نظام استعمال لا يقضي -1

غير التكاليف توزيع بعض في صعوبة هناو يكون فمثلاا المباشرة، غير للتكاليف العشوائي

ممبا ,الأنشطة لبعض مسببات التكلفة تحديد لصعوبة نظراا المختلفة الأنشطة على المباشرة

أو المصبنع مبباني اهبتلاو تلبك التكباليف علبى ومثبال المنتجات تكاليف دقة عدم إلى يؤدي

(.2002ظاهر، )الضريبة أو المباني على التأمين

أنشبطةنسببة كبيبرة مبن تكاليفهبا تعتببر أنتتمثل مشاكل التطبيق في الوحدات الخدماتية فبي -5

من الخدمات التي تقدمه هذه الوحدة أي إلىوالتي لا يمكن تتبعها ,على مستوى الوحدة ككل

أن إلبىتميل الأنشطةن الكثير من وذلك لأ ,صعوبة الحصول على البيانات إلى، بالإضافة

& Garrison)آلبي تشمل على مهام بشرية غيبر متكبررة والتبي لا يمكبن تسبجيلها بشبكل

Norreen, 2003.)


--------------------------------------------------------------------------------------------

993

وإعببادة تحديببد كميببة الوقببت الأنشببطةتحليببل إعببادةيتطلببب ( ABC)عمليببة تحببديث مببنهج -5

والنتائج في الوقت غير ,التي تسبب التكلفة غير المناسبة وغير الصحيحة نشطةللأ المستنفد

(.Bruggeman & Moreels, 2003)المناسب

قد يتعار مع بعض المبادئ المحاسبية المتعبارف عليهبا مثبل مببدأ ( ABC)تطبيق منهج -01

ا المبنهج الحيطة والحذر ومبدأ القابلية للتحقق ، وبالتالي يجب على الوحدات التي تطببق هبذ

( تقبارير ماليبة)للاستخدام الداخلي والثاني للاسبتخدام الخبارجي ل والأتحتفظ بنظامين ، أن

.(Garrison & Norreen, 2008) وهذا مكلف جداا

:عدة مشاكل منها( (Al-Omiri & Drury, 2007 ضحأو -00

عدم القدرة على جمع البيانات والمعلومات اللازمبة للتطبيبق، لعبدم وجبود خطبة لجمبع -

.ولعملية التطبيق اختيار الشخص المناسب لها أووقياس المعلومات

تطبيق المنهج الجديد سيضبر بمصبالحهم أنللتطبيق، للاعتقاد الأطرافبعض مقاومة -

.التي تحققها منتجاتهمكانت الحوافز ترتبط بالربحية إذاالشخصية وخاصة

.تطورات على النظم المطبقة إحداثالعليا على دارةعدم قدرة الإ -

ومحركبات التكلفبة ممبا يبؤدي تشببويه المبؤداة الأنشببطةعبدم وجبود علاقبة السبببية ببين -

.تكلفة المنتج

النشاط الموجه بالوقت أساسمنه التكلفة على : ثالثا

النشاط الموجبه بالوقبت للحبد أساسمنهج التكلفة على ( Kaplan & Anderson)لقد أنشأ

أن السبببب ( Atkinson, 2004) أكببدحيببث . النشبباط أسبباسمببن مشبباكل تطبيببق مببنهج التكلفببة علببى

عبن مبنهج التكلفبة علبى الوحبدات الاقتصباديةعبزوف كثيبر مبن إلبىالرئيس لنشبأة هبذا المبنهج يعبود

ن كبان ل تكلفبة وإكان لا ببد مبن مبنهج ببديل أسبهل وأقب بالتاليالنشاط لكثرة مشاكل التطبيق ، و أساس

ي علببى أساسبأن هبذا المببنهج يرتكبز بشببكل ( 3115، لبيمعبببد الح)وتبرى . أقبل دقبة فببي قيباس التكلفببة

للمبالغبات فبي التكلفبة نتيجبة تحميبل الطاقبة لحساب التكلفة تجنباا أساسكتحديد الطاقة العملية للموارد

نبه لبيس مبن الضبروري ، وأ تحديبد الوقبت البلازم لتنفيبذ كبل نشباط علبىيرتكبز غير المسبتغلة ، كمبا

في جبوهر عمليبة تحديبد مسبببات النشباط العملية الموجودة ضمنياا الأنشطةتحديد الوقت اللازم لتنفيذ

تتجباوز، والأخطاء التبي % 01عن أخطاء في التقدير والحساب حتى التجاوزبدقة كبيرة ، لذا يمكن

نقبص غيببر متوقبع وغيببر أو إضبافةالتشببغيل مبن خبلال اكتشبباف أي أثنباءاكتشبافها هبذه النسببة سببيتم

الأخبذ (TDABC)ويجب على أي وحدة قبل تطبيق المنهج الجديد .مبرر في كميات الموارد المتاحة

ما هو مقبدار تكلفبة تبوفير طاقبة المبوارد لكبل عمليبة فبي الوحبدة : في الاعتبار سؤالين رئيسيين هما

(.Kapaln & Anderson, 2007 b)نشاط أوار الوقت المطلوب لتنفيذ معاملة وما هو مقد

مقببابلات وحصببر إلببىيبسببط نظببام التكلفببة مببن خببلال اسببتبعاد الحاجببة TDABCأن مببنهج

-امروالأ -المنتجات)التكلفة أهدافقبل تحميلها على الأنشطةالموظفين لتحميل تكاليف الموارد على

( أ)هببداف التكلفببة باسببتخدام أنببه يحصببص تكبباليف المببوارد مباشببرة علببى أ، كمببا ( العمليببات-العمببلاء

ن المنهج يحسب تكلفبة كبل إامر العملاء ، فأو إدارةومثال على ذلك حساب تكلفة توفير طاقة الموارد

ويتم قسمة هذه التكاليف (. والإمداداتالتكنولوجيا، الإشراف، فراد،الأ) دارةالإالموارد المتوفرة لهذه


--------------------------------------------------------------------------------------------

993

للحصبول علبى معبدل ( الوقت المتاح للموظفين الذين ينجزون العمل بالفعبل) دارةالكلية على طاقة الإ

التكلفبة أهبدافعلبى دارةيستخدم معدل تكلفة الطاقة فبي تحميبل تكباليف مبوارد الإ( ب. )تكلفة الطاقة

امببرأو إدارة ،بيق علببى نفببس المثببال، وبببالتط(الوقببت)عببن طريببق تقببدير الطلببب علببى طاقببة المببوارد

أنولا يتطلب . معين للعميل أمريتطلب تقدير الوقت المطلوب لمعالجة TDABCن منهج إالعملاء ف

امر وطلبات خاصة لأ أساسنه يسمح بتغيير تقدير الوقت على حيث إالعملاء متماثلة امرأوتكون كل

(.Kaplan & Anderson, 2007c)دولية أومستعجلة امرأوآلية أويدوية امرأومعينة مثل

TDABC مبنهج أن( Gramco & Gremco, 2007; Adkins, 2008)بينمبا يبرى

تكبباليف يقببوم علببى اسببتخدام مببوارد الشببركة مببن خببلال نظببام نببهحيببث إ ( ABC)هببو نفببس مببنهج

والتبي تسباعد (ABC)هو نسخة مطورة من مبنهج أوتستخدم من خلال التكلفة، الأنشطةو ،الأنشطة

الاعتببارخبذ فبي مبع الأ والزببونالشركات في تقدير موارد الطلب لكل من العملية، المنبتج، الخدمبة،

ن أنبه علبى البرغم مبن إلذلك يمكن القبول . وتكلفة طاقة وحدة الوقت الأنشطة لإنجازالوقت المطلوب

.ائفهمايوجد بعض الاختلافات الهامة في وظ فإنهالمنطق العام للمنهجين واحد

(TDABC)النشاط الموجه بالوقت أساسخطوات تطبيق منه التكلفة على

النشبباط الموجببه بالوقببت فببي سببت خطببوات أسبباستتمثببل خطببوات تطبيببق مببنهج التكلفببة علببى

(Bruggeman et al., 2005: )

.تحديد المجموعات المختلفة من الموارد التي تنفذ التكلفة -0

.المواردتقدير تكلفة كل مجموعة من -3

(.ساعات العمل المتاحة)تحديد وقت الطاقة العملية لكل مجموعة من مجموعة الموارد -3

تكاليف المبوارد علبى حجبم الطاقبة إجماليوذلك بقسمة ؛حساب تكلفة الوحدة لكل مجموعة -4

.العملية

علببى مسببببات الوقببت المختلفببة تحديبد الوقببت المطلببوب لكببل حبدث مببن أحببداث النشبباط بنباءا -9

.م معادلات الوقتباستخدا

، وذلبك بضببرب تكلفببة الوحبدة فببي الوقببت (الهببدف)حسباب التكلفببة الكليببة لموضبوع القيبباس -7

.المطلوب

أمثلة ( Kaplan & Aderson, 2007 c : Everaet & Bruggeman, 2007)وقد ذكر كل من

.في دراستيهما( 3115)وسيد ( 3115)، وقد بينها كل من الغروري توضيحية لذلك

الوددات الاقتصادية إددىالمبيعات في إدارةتؤديه الذ امر البيع أونشاط معالجة : مثال

البيانات المتوفرة

(.. إنارةأجور، إهلاو، )$ 91,711في هذه الوحدة دارةللإ الأسبوعيةالتكلفة -

.ساعة أسبوعياا 41موظفين يعملون لمدة 3 دارةبالإيوجد -

في المقابلات، التدريب، والراحةالموظفين الثلاثة مستنفد من وقت هؤلاء % 31 -

.دقائق 3ب يقدر الوقت المطلوب لمعالجة أمر معياري -

.ضافيةإدقيقة 09مر للعملاء الجدد مهمة فرعية للتسجيل يتطلب معالجة الأ -


--------------------------------------------------------------------------------------------

994

.دقائق 3والعميل الموجود يحتاج ( 9+3)دقيقة 05لذا فان العميل الجديد يحتاج -

مبر أي مسبببات ومن خلال استخدام الوقت المطلوب لأداء نشباط معالجبة الأ TDABCمنهج ل وطبقاا

مببن اسببتخدام بببدلاا ( مببرالمببواد، زمببن معببالج الأ مناولببة، زمببن الآلاتعببداد إسبباعات )الفتببرة الزمنيببة

نبه يمكبن تحديبد فإ( امبرو، عدد مرات نقل المواد، عدد الأالآلاتعداد إعدد مرات )مسببات الصفقات

.عادة بناء النموذج بالكاملإعلى الحالة الكلية دون مر اعتماداألفة كل تك

:كالتالي TDABCوبتطبيق بيانات المثال على خطوات تطبيق منهج

.امر البيعأومعالجة إدارةهي ( تنفذ التكلفة)مجموعة الموارد التي تؤدي النشاط -0

.أسبوعكل $ 91,711تكلفة مجموعة الموارد التي تؤدي النشاط -3

، أسبوعساعة كل 031= 41× 3 = الطاقة العملية لمجموعة الموارد -3

،والإجازاتفي المقابلات ينقضيمن الوقت % 31هناو و

.دقيقة 9,171= 71× 57 أوساعة، 57%= 51× 031لذا فإن الطاقة العملية

لمجموعبة الطاقبة العمليبة / تكلفبة مجموعبة المبوارد = تكلفة الوحبدة فبي مجموعبة المبوارد -4

.لكل دقيقة$ 01= 9,171/ 91,711الموارد،

الوقت المطلوب لكل حدث في النشاط بناء على مسببات الوقت المختلفة باسبتخدام معبادلات -9

.دقيقة للعميل الجدي 05دقائق للعميل الموجود ، و 3الوقت

$31= دقائق 3× $ 01مر لعميل موجود تكلفة معالجة الأ -7

$051= دقيقة 05× $ 01مر لعميل جديد لأبينما تكلفة معالجة ا

معادلات الوقت

Kaplan)الحدث باستخدام مسببات الوقت أونجاز النشاط إتستخدم معدلات الوقت للتعبير عن وقت

& Anderson, 2004 ) وهببي تعتبببر إحببدى خطببوات مببنهجTDABC وتكببون الصببيغة العامببة ،

:تاليللمعادلة الوقت كا

tj,k = β0 + β1.X1 + β2 X2 + β3 X3 + ….. + Βp. Xp

:ديث أ

tj,k =نجاز الحدث الوقت المطلوب لإK في النشاطj

= β0 المقدار الثابت من وقت النشاطj المستقبل لخصائص الحدثk

= β1 لوالمستنفذ لوحدة من مسبب الوقت الأ أو الوقت المستهلك

X1 =ل ، ومسبب الوقت للنشاط الأX2 = ،مسبب الوقت للنشاط الثاني Xp = مسبب الوقتp

P = عدد مسببات الوقت التي تحدد الوقت المطلوب لانجاز النشاطj

: كالآتيويتم دساب تكلفة النشاط

تكلفة كل وحدة وقت xالوقت المطلوب للنشاط =

النشاط أحداثمن kالوقت المطلوب لكل حدث = لوقت المطلوب للنشاط ا

j = tj,k * ciللنشاط kتكلفة الحدث


--------------------------------------------------------------------------------------------

999

: إديث

tj,k = الوقت الذي يستهلكه الحدثk في النشاطj

ci = في مجموعة الموارد ( الدقيقة)تكلفة كل وحدة وقتi

(العمي ، الخدمة، المنت )التكلفة الكلية لهدف التكلفة إلىللوصول الأنشطةويتم تجميع ك تكالي

i = التكلفة الكلية لهدف التكلفة

n

i

m

j

I

k

kj Ct 1 1 1

*

:ديث أ

tjk = الوقت المستنفذ للعمليةk في النشاطj

ci = وحدة تكلفة الوقت الخاصة بمجموعة المواردi

n =عدد مجموعات الموارد

m = الأنشطةعدد

I = عدد مرات النشاطj عدد أحداث نشاط معين أوالمؤداةj

Time Drivers مسببات الوقت

، وتمتباز بكثبرة المتغيبرات خصائص تحدد الوقت المطلوب لأداء النشباط أووهى متغيرات

عبدة، فمنهبا مبا هبو أشبكالامسبببات الوقبت وتأخبذ. للوقت في النموذج الواحبد لمعادلبة الوقبت ةالمسبب

discrete مثل البوزن والمسبافة، ومنهبا مبا هبو منفصبل Continuous Variable متصل/مستمر

variable مسبببات الوقبت تأخبذعدد شبيكات الائتمبان، كمبا قبد ، عدد فواتير الدفع، امروالأمثل عدد

الأمبرنبوع أو( قبديم ، جديبد)مثبل نبوع العميبل Indicator مؤشبر أو Dummyشكل متغير وهمبي

(.، فاكس الكترونيبريد ) الأمرخصائص استلام أو( عادي ، عاجل)

TDABCومنه ABCمقارنة بين منه

أسبباسبأنبه يوجببد العديببد مببن الاختلافببات ببين مببنهج التكلفببة علببى Macurova, 2003 ضببحأووقبد

:لكذ، والجدول التالي يوضح النشاط الموجه بالوقت أساسالنشاط ومنهج التكلفة على

TDABC ومنه ABCمقارنة بين منه (2)جدول رقم

TDABCمنه ABCمنه وجه المقارنة

صبببببببفة العوامبببببببل -0

لتخصيص التكلفة

مسببات التكلفة-

تعمببل مببع عببدد مببن العوامببل -

عبداد إثة مثل عدد مبرات دالحا

الآلات

مسببات الوقت-

هبى تعمل مع وقبت فتبرة التشبغيل، والتبي-

مثبببل التبببي لهبببا تبببأثير ناتجبببة مبببن العوامبببل

الوقت اللازم لإعداد الالات

لكل نشاط عدد غير محدد من العوامل، مع لكل نشاط يمكبن اسبتخدام فقبط عبببببببببدد عوامبببببببببل -3


--------------------------------------------------------------------------------------------

997

، روحيببة بببين العوامببل/وجببود علاقببة متينببة عامل واحد تخصيص التكلفة

وهده العوامل يتم أخدها في الحسبان

المنهج لا يبتمكن مبن السبيطرة المنهج/الطريقةدقة -3

تحديد على النشاط الذي يبؤثر /

على التكلفة

المببببنهج يببببتمكن مبببببن تحديببببد تخصبببببيص

بطريقببة مناسبببة، الأنشببطةالتكبباليف علببى

ABCوبالتالي أكثر دقة من

شمولية المبنهج فبي -4

تخصيص التكلفة

كل اختلاف فبي انجباز النشباط

تطبيبق نشباط جديبد إلبىيحتاج

منفصل

لكل نشاط تحتاج فقط معادلو الوقبت والتبي

تسبببببيطر علبببببى كبببببل تحديبببببدات /تحتبببببوي

واختلافات النشاط

الوقببببببت المسببببببتنفد -9

لتحديث النظام

فبي ببدرج كبيبرة النظام يتوسع

تحقيق معدلات التكلفة

لان معببببدلات ABCبالمقارنببببة أقببببل مببببن

وحدة الوقت أساسالتكاليف تحدد على

القببدرة علببى تحديببد -7

الطاقة غير المستغلة

نعم لا

Macurova, 2003: المصدر

Kaplan andسبببيتم اسبببتعرا المثبببال التبببالي المسبببتمد مبببن ولتوضببيح الفبببر ببببين المنهجبببين

Anderson, 2007b ( 3115سيد، و 3115 غروري،ال) استعرضهما، و.

:وكانت كمياتها كالتالي أنشطةخدمة العملاء ثلاثة إدارةتؤدى -

معالجة 45111امر العملاء أونشاط معالجة -

معالجة 04111العملاء شكاوينشاط الرد على -

معالجة 3911نشاط فحص الائتمان -

كل ربع سنة جنيه 971111 دارةالإتكلفة /جمالي مصرفات إ-

موظف 35ملاء خدمة الع إدارةعدد الموظفين في -

يوم 31يام العمل في الشهر أعدد -

ساعة 7.39عدد ساعات العمل في اليوم -

ABCمنه

الأنشبطةعلبى دارةتكلفة الإ إجماليالنشاط يخصص أساسن منهج التكلفة على أبافترا

كبل معالجبة أن ، وعلبى افتبرا %31 ،%01، %11: ى التبواليالثلاثة باستخدام النسبب التاليبة علب

ABCبالتالي فإن متوسط معدلات مسببات التكلفة تبعبا لمبنهج . تستهلك نفس مقدار الوقت لكل نشاط

.(2)كما في الجدول رقم

(8)جدول رقم

نسبببببة الوقببببت النشاط

(0) المنقضي

التكببببببببببببببباليف

المخصصببببببببة

(3)

كمية مسببب

(3) الوقت

معدل مسبب الوقبت

(4=)3 /3

مرألكل 5.0 45111 357511 %11امبببببببببر أومعالجببببببببة


--------------------------------------------------------------------------------------------

991

العملاء

شبببببببكاويمعالجبببببببة

العملاء

لكل شكوى 41.9 0411 97111 01%

معالجببببببببة فحببببببببص

الائتمان

لكل فحص 49.37 3911 003411 31%

971111 %011 الإجمالي

فبي تخصبيص تكباليف ( 4العمبود رقبم ) يسبتخدم معبدلات مسبببات التكلفبة ABCوبالتالي فبان مبنهج

ي ، عبدد الفحوصبات، التبالشبكاوى، عدد امروالأعدد أساسخدمة العملاء على كل عميل على إدارة

.م معالجتهات

TDABCمنه

النشاط الموجه بالوقت يبتم تقبدير الطاقبة العمليبة لممارسبة أساسفي ظل منهج التكلفة على

:متاحةالعمل من خلال استغلال الموارد ال

xس/عبدد البدقائق x عبدد سباعات العمبل فبي اليبوم x الأيبامعبدد xعدد الموظفين = الطاقة العملية-

(ربع سنة)د الشهور عد

=35 x 31 x 7.39 x 71 x 3

=35 x 33911 =731111 دقيقة

الطاقة العملية المتاحة إجمالي/ التكاليف التشغيلية إجمالي= معدل تكلفة الطاقة -

=971111 /731111

(TDABCل لمنهج والتقدير الأ)جنيه لكل دقيقة 1.51=

عبن طريبق أولجات مبن خبلال الملاحظبة المباشبرة المعا أنشطةالوقت المطلوب لأداء كل يتم تقدير-

نشبطةللأ قبات الوحبدةأون تقديرات متوسبط أ وبافترا ( TDABCالتقدير الثاني لمنهج )المقابلات

:الثلاثة المرتبطة بالعملاء كما يلي

دقائق 5مر العميل معالجة أ-

دقيقة 44 العميل شكاوىمعالجة -

دقيقة 91 الائتمانمعالجة فحص -

وقت الوحدة المقدر xمعدل تكلفة الطاقة = وبالتالي فان معدل مسبب التكلفة

:يوضح ذلك( 3)والجدول رقم

(3)جدول رقم

وقررررررررررت الودرررررررررردة النشاط

(بالدقائق)

( 0.20)المعرررررررررررررررررررررررررردل

دقيقة/جنيه

1.31 5 امر العملاءأومعالجة

35.71 44 العملاء شكاوىمعالجة

49.11 91 معالجة فحص الائتمان


--------------------------------------------------------------------------------------------

995

TDABCفي ظل منهج الأنشطةداء يوضح تكلفة أ( 4)كما أن الجدول رقم

(4)جدول رقم

النشاط

وقررررررررررت

الودررررردة

(2)

الكميرررررررات

(8)

الرردقائق إجمررالي

(3 =)2x 8

معرررردل تكلفررررة

مسرربا الوقررت

(4)

إجمرررررررررررررالي

التكررررررررررالي

(5=)3x 4

393511 1.51 353111 45111 5 امر العملاءأومعالجة

شببببببببببكاوىمعالجببببببببببة

العملاء

44 0411 70711 1.51 99441

003911 1.51 039111 3911 91 معالجة فحص الائتمان

الطاقبببببببببة المسبببببببببتغلة

(50.5)

502800 580040

الطاقببة غيببر المسبببتغلة

(5.3)%

90411 47371

580000 830000 الإجمالي

بالدقائق نشطةللأجمالي الوقت الإ/الطاقة المستغلة إلى للوصول ويمكن استخدام معادلات الوقت

عببدد مببرات x 91+ الشببكاويعببدد x 44+ امببر وعببدد الأ x 5= معببادلات وقببت خدمببة العمببلاء

الفحص

= مبن الطاقبة العمليبة للمبوارد المتاحبة تقريببا % 53ن الطاقبة المسبتغلة بلغبت ومن الجدول يتضبح أ

915711 /731111

دقيقببة بتكلفبة مقببدارها 90411مبن الوقببت مقبداره %(5.3) ن هنباو طاقببة عاطلبة غيببر مسبتغلةأكمبا

أخبرى ممبا يحقبق فائبدة أنشبطةنجباز استغلال هذه الطاقة العاطلبة فبي إ كنوبالتالي يم. جنيه 47371

التببي لا الأنشببطة اسببتبعادوبالتببالي ,كثببرأ التببي تسببتهلك وقتبباا الأنشببطةنببه يمكببن تمييببز للمنظمببة، كمببا أ

.نتاج وتكلفة المنتجللمنتج، مما يعني تخفيض وقت إ اا قيمتضيف

ج النسبببي المببزي أن مببن خببلال TDABCومببنهج ABCكمببا يمكببن ملاحظببة الفببر بببين مببنهج

علبى % 31، %01، %11كانبت ABCالثلاثبة باسبتخدام مبنهج الأنشبطةلتخصيص التكاليف على

، %71.17كانببت TDABCالتببوالي، بينمببا المببزيج الفعلببي لتخصببيص التكبباليف باسببتخدام مببنهج

.الثلاثة الأنشطةلتوالي من العمل الإنتاجي عبر على ا% 30.7، 01.74%

؛النشاط الموجه بالوقت أساسمزايا منه التكلفة على

,النشباط الموجبه بالوقبت أسباسضح العديد من الباحثين المزايا التي يحققها منهج التكلفة علبى أو

؛ 3115؛ سبيد، 3115الرشبيدي، )النشباط أسباسمبنهج التقليبدي للتكلفبة علبى الوالتي يتميبز بهبا عبن

Kaplan & Anderson, 2004, 2007: Lambino, 2007, Thomson & Gurawka,

:ومنها( ,Bruggeman, et. Al., 2005 ؛2005


--------------------------------------------------------------------------------------------

995

يمكبن تحبديث المبنهج كمبا سرعة فبي التطبيبق العملبي، السهولة والالصلاحية والاستمرار و -0

.، وتكاليف الموارد بيسر وسهولةامروالألكي يعكس التغيرات في العمليات، وتنوع

حيبث ( ABC)، كما يقدم تقديراا أكثر دقة للتكلفة من نظام المستخدمة الأنشطةتخفيض عدد -3

يعتمد الفحص العملي للزمن المطلوب للتشغيل وبيانات العمليات بصرف النظر عن البزمن

يستنفذه العاملون للقيام بأعمالهم أوالذي يستغرقه

قبة مبع العمبلاء، كمبا العلا إدارةد ونظبم يمكن تغذية المنهج بالبيانات من نظم تخطيط الموار -3

.قات الوحدةوصحة المنهج من خلال الرصد المباشر لتقديرات المنهج لأ إثباتيمكن

سببهولة تطبيببق المببنهج بصببورة تدريجيببة علببى المنظمببات كبيببرة الحجببم لمعالجببة ملايببين -4

.العمليات من خلال تكنولوجيا تطبيقات البرامج وقواعد البيانات

وكببذلك يبببين طاقببة المببورد غيببر المسببتغلة لكببي تببتمكن ,حببةيبببين المببنهج طاقببة المببورد المتا -9

الجببزء غيببر المسببتغل مببن طاقببة المببورد، لاسببتغلالالقببرارات اللازمببة اتخبباذمببن دارةالإ

.وبالتالي يوضح المنهج كفاءة العمليات التشغيلية واستغلال الطاقة

امبر وسبلوو العمبلاء دون والأيستخدم المنهج معبادلات الوقبت والتبي تجسبد الاخبتلاف فبي -7

.امرويربط التكاليف بالصفقات والأتعقيد، كما

، خاصببة فببي المنشببآت ABCإزالببة الصببعوبات التببي ينطببوي عليهببا تنفيببذ وصببيانة نمببوذج -1

قبات أوالكبيرة، فعلى سبيل المثال، لم يعد من الضروري إجراء مسح منبتظم لتحديبد توزيبع

(.العملية)القسم العديدة في الأنشطةالعمل للعاملين بين

يمكبببن اسبببتخدام المبببنهج فبببي الشبببركات الصبببناعية التبببي لبببديها تعقيبببدات تتعلبببق ببببالعملاء، -5

.والمصروفات الرأسمالية الأفرادالمنتجات، العمليات التشغيلية وحجم كبير من

.الرئيسية للمشاكل الأسبابيوفر المنهج معلومات ملائمة تساعد المستخدمين على تحديد -5

امبببر والعمليبببات والعمبببلاء والمبببوارد التبببي تتمتبببع ببببنفس وبسبببهولة خاصبببة مبببع الأيسبببتخدم -01

الخصببائص، كمببا يسبباعد علببى تحديببد التوقعببات المسببتقبلية الخاصببة بطلبببات المببوارد علببى

.امر المتوقعةوعدد الأ أساس

المقببابلات وحصببر المببوظفين عنببد تحميببل تكبباليف المببوارد علببى إجببراءالاسببتغناء عببن -00

وبالتبالي زيبادة الدقبة فبي تحديبد تكباليف الأنشبطةهل عملية تحديبد تكباليف ، مما يسالأنشطة

.المنتج

للاهتمام بحساب الأرباح وقيمة الأسهم أكثر من كونه نظاماا دارةيعمل على تحويل انتباه الإ -03

الإجراءات المحاسبية المتعددة والمتنوعة التي تستهلك الكثيبر مبن أويهتم بتقنيات المحاسبة

(.3115الرشيدي، )الوقت والجهد

العمليبة، والمنبتج، والخدمبة، والزببون مبع : يساعد المنشآت في تقدير موارد الطلب لكل من -03

Gramco)وتكلفة طاقة وحبدة البزمن الأنشطةالأخذ في الحسبان الوقت المطلوب لإنجاز

& Gremco, 2007؛ Adkins, 2008 .)


--------------------------------------------------------------------------------------------

971

النشاط الموجه بالوقت أساسعيوب منه التكلفة على

هنباو فبإن النشباط الموجبه بالوقبت أسباسعلى الرغم من المزايا التي يحققها مبنهج التكلفبة علبى

:ا المنهج منهاذالعديد من العيوب لازمت ه

ليست اكتشافاا حديثاا، حيث TDABCمشكلة تكلفة الطاقة العاطلة والمؤكد عليها في مفهوم -0

إن هذه القضية نوقشت في الأدبيات والدراسات منبذ بدايبة القبرن العشبرين، واليبوم تكباليف

الطاقة العاطلة تستبعد من تكباليف الإنتباج، حيبث تعبد لأغبرا التقبارير الماليبة توافقباا مبع

International Financial Reporting Standards "IFRS" وقببوانين المحاسبببة

(.Gervais et. al., 2010)المالية في العديد من الدول

دقة أكبر، حيث لا يوجد دليبل تجريببي لإثببات هبذا إلىيؤدى TDABC ن منهجالإدعاء بأ -3

ن هذا المنهج يجبب أن يسبتخدم فيق بين هذا الادعاء والاقتراح بأالادعاء، ومن الصعب التو

(.Barret, 2007)قات الدورة وتقديرات لأ

ن ذلبك يتطلبب تبوفير بيانبات فبإ TDABCيمكن الحصول على نتائج دقيقة باستخدام مبنهج -3

ويتم تحديثها بصورة منتظمة، أما إذا كانت البيانبات المغبذاة للنمبوذج مج معالجة آلياا امن بر

ن معلومببات التكلفببة الناتجببة قببد تتضببمن أخطبباء جوهريببة إفبب ،مبنيببة علببى تقببديرات أوقديمببة

.(3115الغروري، )العمليات مع زيادة عددخاصة

مبن الطاقبة النظريبة، قبد يببدى % 59-%51ن الطاقة العملية تمثل من الافترا بسهولة بأ -4

,Kaplan and Anderson) هببذا الافتببرا الارتيبباب فببي دقببة نتببائج نظببام التكبباليف

2004).

التكاليف عبادة مبا أن إلابيانات وقت الدورة بصورة لا تقبل الجدل، TDABC يحدد منهج -9

عدة نشاطات مما تؤدي الإدارات أن، وخاصة الإداراتتتضمن مدخلات شخصية لمديري

.قد يشوه بيانات المنهج

الخدميبة، بسببب أن مبرات الأنشبطةخصوصباا فبي ( الوقبت)يوجد مشاكل في قياس الزمن -7

نبدما يؤخبذ نشاط الخدمة غيبر منتظمبة وغيبر ثابتبة، وقبد تتضبخم مشبكلة القيباس ع( قاتأو)

TDABCالوقت المعلن في الحسبان، فربما يحدث هذا تشوهاا في حساب التكلفبة بموجبب

(Gervais et. al., 2010.)

علبى تكباليف الإنتباج، ويفشبل فبي إنشباء ملخبص تفصبيلي لتكباليف TDABCيركز منهج -1

(.Atkinson, 2007)التطبيقات المختلفة للتسهيلات الثابتة

بنجبباح واسببتخدام المعلومببات الناتجببة منببه بفعاليببة، فمببن الضببرورة TDABCلتنفيببذ مببنهج -5

تكاملبببه مببببع نظبببم تزويببببد البيانببببات التشبببغيلية الأخببببرى كنظببببام تخطبببيط مببببوارد المنشببببأة

(Enterprise Resources Planning "ERP") علاقبببات الزببببائن إدارة، ونظبببام

(Customers Relation Management " CRM ") حيببث إن تطبيببق مببنهج ،

(TDABC ) فببي المنشببآت التببي لا تمتلببك نظببم معلومببات متكاملببة ومخببزن بيانببات، ربمببا

Coners & von der)تواجه مشاكل في النظام، حيبث لا يكبون هبذا المبنهج كفئابا وفعبالاا

Hardt, 2004.)


--------------------------------------------------------------------------------------------

970

الدراسة التطبيقية: رابعا

تم اختيار بنك فلسطين لإجراء الدراسة التطبيقية على قسم الائتمان بأحد فروعه، وذلك لأن هذا البنك

يعتبر من أكبر البنوو الوطنية العاملة في فلسطين وفروعه منتشرة في كافة المدن والقرى

ير من أساليب كما بينت العديد من الدراسات التطبيقية السابقة أن هذا البنك يطبق الكث. الفلسطينية

، (TQM)الجودة الشاملة إدارة، (ABC)النشاط أساسالمحاسبة الإدارية الحديثة مثل التكلفة على

، مما شجع الباحث على إجراء الدراسة التطبيقية على هذا البنك، (BSC)وبطاقة الأداء المتوازن

نك للفوائد المتحصلة من الب إدارةم فه البنك وخاصة ت أقساممما يسهل عملية التطبيق على كافة و

المادية الإمكانياتهذا البنك لديه من أن إلى إضافةالحديثة، الإداريةالمحاسبة أساليبتطبيق

.الأساليبلتطبيق هذه والبشرية التي تجعله مؤهلاا

ولقد تم الحصول على البيانات المطلوبة من الموظفين المختصين بقسم الائتمان والأقسام الأخرى

وكذلك من خلال الملاحظة المباشرة من قبل ،(الداخلية دارةقسم العملاء، الخزينة، الإ)ة المساعد

:ولقد تم الحصول على البيانات التالية من الموظفين المختصين. الباحث

ساعة 1.9= عدد ساعات العمل اليومي

يوم 33= عدد أيام العمل في الشهر

وهى قرو الموظفين، قرو الشركات، قرو يقدم الفرع أربعة أنواع رئيسية من القرو

، 339، 0037: التوالي السيارات، وقرو الرهن العقاري، وقد بلغت كميات هذه القرو على

03 ،71.

، (الأنشطة)يبين كافة الإجراءات المطلوبة لتنفيذ الأنواع الأربعة من القرو ( 9)والجدول رقم

.به الموظفين المختصين والوقت اللازم لتنفيذ كل منها حسب ما أفاد

(5)رقم جدول

رقم

الخطوة

(الأنشطة)خطوات العمل

العمالة

المطلوبة

(القر )الوقت اللازم لوحدة النشاط

حسب ما حدده العاملين بالقسم

قرو

الموظفين

قرو

الشركات

قرو بيع

السيارات

قرو الرهن

العقاري

استقبال العملاء 0

3

15 15 15 15

09 09 09 09 3 تعبئة طلب مبدئي بالمعلومات عن العميل 3

استلام المستندات اللازمة والضمانات من 3

الكفلاء وتجهيز الطلب

3 20 25 20 20

من خلال )الاستعلام عن العميل والكفلاء 4

وإبداء الرأي( الحاسوب

0 01 01 01 01

لجنة الفرع لدراسة الطلب إلىرفع الطلب 9

وإبداء الرأي واقتراح اللازم

3 60 711 071 311

/ الائتمان للدراسة والتقييم إدارة إلىيرفع 7

اعتماد

3 90 311 311 311


--------------------------------------------------------------------------------------------

973

ساعة، بينما 00.9هو ( قرو الموظفين)ل وومن الجدول يتضح أن الوقت اللازم لتنفيذ النشاط الأ

ساعة، 34ساعة، أما نشاط قرو السيارات فيتطلب 97.39الوقت اللازم لتنفيذ النشاط الثاني

.ساعة 35.39 إلىبينما نشاط قرو الرهن العقاري فتحتاج

بينما , مهامهلأداء اا موظف 09لديه قسم الائتمانالبيانات التي تم الحصول عليها أن أظهرتكما

وقسم , موظفين 4قسم العملاء بطاقة و ,موظفين 7بطاقة فهو الأقسام الأخرى مثل قسم الخزينة

يوضح تكاليف تلك الأقسام كما وردت من ( 7)والجدول رقم , موظفين 9الداخلية بطاقة دارةالإ

.المحاسبين المختصين بهذه الأقسام

(البيانات من الأقسام المختصة) م الأخرى المساعدةتكالي قسم الائتما والأقسا (8)جدول رقم

قسم بيا التكالي

الائتما

قسم

الخزينة

قسم

العملاس

دارةالإ

الداخلية

5 4 7 15 عدد الموظفين

19,711 45,111 14,741 160,300 رواتب الموظفين

0,093 0937 3314 3,140مياه وكهرباء وهواتف وتراخيص

سع لطلب العميل من قبل أودراسة معمقة و 1

متخصص ائتمان وتحليل مالي

لاغي لاغي 311 لاغي 3

دارةالإ)الرفض أوإبداء الرأي بالاعتماد 5

(العليا

3 110 535 190 240

يرفع للجنة من المدير العام حسب 5

الصلاحيات

لاغي لاغي 450 80 0

استلام الموظف من الفرع بعد إبداء الرأي 01

لتحقق من استيفاء الشروط

0 71 411 051 311

دائرة الرقابة على الائتمان للتأكد من تنفيذ 00

شروط الموافقة

3 071 600 545 545

إتمام عملية الصرف للعميل من خلال 03

الفرع

3 100 031 001 001

أثناء سريان متابعة العميل من قبل الرقابة 03

مدة القر ويتم ذلك من خلال الحاسوب

لكل 09 0

مرة تتم

بها

المتابعة

لكل 39

مرة تتم

بها

المتابعة

لكل 31

مرة تتم بها

المتابعة

مرة لكل 31

تتم بها المتابعة

820 إجمالي الوقت المطلوب لك نشاط

دقيقة

اى

22.5

ساعة

3305

دقيقة أ

58.85

ساعة

2440

دقيقة اى

84

ساعة

دقيقة 2055

82.85أ

ساعة


--------------------------------------------------------------------------------------------

973

ورسوم

757 503 0013 3720 الانترنت والشبكاترسوم خطوط

044 053 355 2700 إهلاو أثاث

941 111 0151 2875 إهلاو الحاسب الآلي

713 574 157 3460 نصيب القسم من الإيجار

نصيب القسم من القرطاسية

والمطبوعات والأحبار

2800 541 571 131

0,007 0455 0333 4,020 نصيب القسم من السيارات التابعة له

307 355 433 1500 نصيب القسم من مواد الضيافة

3,993 4114 4197 10200 مصاريف صيانة وخدمات والترميمات

24,402 52,844 28,240 195,615 إجمالي التكالي

xعدد العاملين )الطاقة النظرية للقسم

(عدد ساعات العمل السنوية

31,050 03,431 5,351 01,391

$2.255 $ 0.8 $ 0 $ 6.3 العم لك قسمتكلفة ساعة

الطاقة النظرية للأقسام

عدد أشهر السنة xعدد أيام العمل في الشهر xساعات العمل اليومي xعدد الموظفين =

ساعة x 1.9 x 33 x 03 = 30,191 15= قسم الائتمان -

ساعة x 1.9 x 33 x 03 =03,431 7= قسم الخزينة -

ساعة x 1.9 x 33 x 03 =5,351 4= قسم العملاء -

ساعة 9x 1.9 x 33 x 03 =01,391= الداخلية دارةقسم الإ -

الطاقة النظرية للقسم \تكاليف القسم = تكلفة الساعة لكل قسم

الأنشطةتحديد تكالي

ذلك ويوضح, لما قرره العاملون في الأقسام وفقاا ( القر ) النشاط ةيتم تحديد وقت تنفيذ ودد -0

(1)الجدول رقم

(0)جدول رقم

وحدة النشاط

(نوع القر )

إجمالي بالساعة( القر )الوقت اللازم لتنفيذ الوحدة

الوقت

المطلوب

خدمة الخزينة الائتمان

العملاء

دارةالإ

الداخلية

قرو

موظفين

00.9 1.9 1.19 1.19 03.9

قرو

شركات

97.39 0 1.5 1.19 95.9


--------------------------------------------------------------------------------------------

974

قرو

سيارات

34 1.9 0 0 37.9

قرو الرهن

العقاري

35.39 1.9 0.19 0.19 33.39

033.19 الإجمالي

ساعة

تحديد تكالي النشاط -8

تكلفة تنفيذ النشاط في كل قسم لكل نوع من أنواع القرو

تكلفة الساعة xوقت تنفيذ النشاط بالساعة لكل نوع من أنواع القرو xكمية القر =

الخاصة بالقسم

على سبيل المثال فان

= $ x 13.5 x 7.3 0037= في قسم الائتمان ( قرو الموظفين)تكلفة تنفيذ النشاط

57,031.55 $

x 1.9 x 1 $ =3,540$ 0037= قسم الخزينة

x 1.19 x 1.3 $ =7,151.4$ 0037= قسم العملاء

x 1.19 x 5.09 $ =7,553.71$ 0037= الداخلية دارةقسم الإ

:الأنشطةيوضح ذلك لجميع ( 5)والجدول رقم

(2)جدول رقم

وحدة

النشاط

الكميات

عدد )

(القرو

وقت

تنفيذ

الوحدة

بالساعة

الوقت

الإجمالي

بالساعة

تكلفة تنفيذ النشاط

قسم الائتمان الإجمالي

ساعة\7.3$

قسم الخزينة

ساعة\1$

قسم العملاء

ساعة\1.3$

دارةقسم الإ

الداخلية

ساعة\5.09$

قرو

موظفين0037 03.9 09,310 50,915.1 3540 7,151.4 7,553.71 55,453.11

قرو

شركات339 95.9 03,351.9 15,134.31 0,919 3431 0,319.30 59,004.75

قرو

سيارات03 37.9 305 0,504.4 43 57.4 51.5 3,141.7

قرو

الرهن

العقاري

71 33.39 0559 00,197.9 301 197 599.19 03,515.39

الإجمالي

30,220.2

014,053.51 9,175 5,393.5 5,300.93 222,528.3

30,220.2على إفادة الموظفين بلغت أن الطاقة العملية للقسم بناءا ( 5)يتضح من الجدول رقم

، وهذا غير %55.99ساعة أي بنسبة مقدارها 32,050بينما الطاقة النظرية للقسم بلغت ،ساعة


--------------------------------------------------------------------------------------------

979

ن بالقسم بكامل طاقتهم النظرية لوجود وقت مسموح به ضائع ومقبول وغير منطقي أن يعمل الموظف

وكذلك الانصراف قبل الموعد ,قات الحضورأولا يمكن تجاهله مثل الوقت المسموح به للتأخير في

قات ووالأ قات انقطاع الكهرباء،أو، قات التدخينوأقات شرب الشاي، أوقات الاستراحة، أوالمحدد،

وكذلك الوقت المستهلك في الاتصالات الشخصية ، ائعة في صيانة الآلات والإصلاحاتالض

وهذه تمثل طاقة غير مستغلة، وقد تم احتساب التكاليف . للموظف أثناء ساعات الدوام الرسمي

تكلفة للطاقة غير المستغلة وقد بلغت شاملة ال( أنواع القرو )الأربعة المختلفة نشطةللأ

كبر من التكلفة التي تسببت أالأربعة قد تحملت بتكلفة الأنشطةدولار، مما يعني أن هذه 222,528.3

.في حدوثها

لما قرره العاملون وفقاا الأنشطةكما يتضح من الجدول أن المزيج النسبي لتخصيص التكاليف على

لنشاط السيارات، % 0لنشاط الشركات، 43.3لنشاط قرو الموظفين، % 45.3: كان كالتالي

تكلفة كل نشاط على إجمالي وقت أووذلك من خلال قسمة وقت .لنشاط الرهن العقاري% 7.9و

.الأربعة الأنشطةتكلفة

الأنشطةالأربعة وحساب تكاليف تلك الأنشطة لذلك لابد من احتساب الطاقة العملية الفعلية لتنفيذ هذه

التي يتم تنفيذها بالتكلفة التي تسببت الأنشطةهذه الطاقة العملية الفعلية، حتى تتحمل هذه أساسعلى

ولتحديد ذلك قام الباحث بمراقبة كافة الإجراءات المتبعة من قبل البنك لتنفيذ هذه . في حدوثها

أنواع القرو ) الأنشطةحديد الوقت الفعلي اللازم لتنفيذ هذه الأربعة كل على حدة لت الأنشطة

(.الأربعة

,الخا بمتابعة العميل أثناء مدة سريان القر دساب الوقت المستنفتحانه لم يتم أمع ملاحظة

مدة سريان القر ، الدقة في تحديد عدد مرات المتابعة التي تقوم بها دائرة الرقابة أثناء موذلك لعد

لأقساط الشهرية لنه مسدد أو ,هذه المتابعة تتم من خلال الحاسوب للتأكد من حساب العميل بأن علماا

الإجراءات المطلوبة اتبعوملاحظة أي تأخير في سداد هذه الأقساط، وعما إذا كان العميل قد بانتظام

تعرف على وضعه المالي للدراسة وتقييم إلىفي حالة التأخر عن سداد القسط الشهري، بالإضافة

.في سداد الأقساط الشهريةمقدرته للاستمرار

(TDABC)النشاط الموجه بالوقت أساسخطوات تطبيق منه التكلفة على

تحديد الطاقة العملية للقسم وتكاليفها: لاأو

بنك فلسطين بصفة شخصية لمدة أسبوع حد فروعأ قام الباحث بمراقبة سير العمل بقسم الائتمان في

الأنشطةلتحديد الوقت الفعلي اللازم لتنفيذ الإجراءات التي يتبعها القسم لتنفيذ كل نشاط من هذه

.(5)الأربعة التي يمارسها قسم الائتمان، وكانت على النحو الموضح في الجدول رقم




--------------------------------------------------------------------------------------------

977

في الجدول حيوض حداالأربعة كل على الأنشطةلذلك فان الوقت الفعلي اللازم لتنفيذ كل وحدة من

(01)رقم


إجمالي الوقت بالساعة( القر )الوقت اللازم لتنفيذ الوحدة وحدة النشاط

رقم

الخطوة

حسب ما حدده العاملين بالقسم (الأنشطة)خطوات العمل

قرو

الموظفين

قرو

الشركات

قرو

بيع

السيارات

قرو

الرهن

العقاري

01 01 01 01 استقبال العملاء 0

01 01 01 01 تعبئة طلب مبدئي بالمعلومات عن العميل 3

استلام المستندات اللازمة والضمانات من 3

الكفلاء وتجهيز الطلب

15 20 15 15

من خلال )الاستعلام عن العميل والكفلاء 4

وإبداء الرأي( الحاسوب

10 10 10 10

لجنة الفرع لدراسة الطلب إلىرفع الطلب 9

وإبداء الرأي واقتراح اللازم

71 911 011 091

/ الائتمان للدراسة والتقييم إدارة إلىيرفع 7

اعتماد

65 331 160 245

سع لطلب العميل من قبل أودراسة معمقة و 1

متخصص ائتمان وتحليل مالي

لاغي لاغي 280 لاغي

دارةالإ)الرفض أوإبداء الرأي بالاعتماد 5

(العليا

89 391 175 311

يرفع للجنة من المدير العام حسب 5

الصلاحيات

لاغي لاغي 411 79

الرأي استلام الموظف من الفرع بعد إبداء 01

لتحقق من استيفاء الشروط

71 391 091 391

دائرة الرقابة على الائتمان للتأكد من تنفيذ 00

شروط الموافقة

041 911 411 451

51 51 51 51 إتمام عملية الصرف للعميل من خلال الفرع 03

أثناء سريان متابعة العميل من قبل الرقابة 03

مدة القر ويتم ذلك من خلال الحاسوب

لكل 01


المتابعة

لكل 09

مرة تتم

بها

المتابعة

لكل 01

مرة تتم

بها

المتابعة

لكل 01


المتابعة

دقيقة525 إجمالي الوقت المطلوب لك نشاط

2.28اى

ساعة

دقي8830

قة أ

43.23

ساعة

دق2220

اى يقة

22.5

ساعة

دقي2480

قة أ

84.3

ساعة


--------------------------------------------------------------------------------------------

971

المطلوب الداخلية دارةالإ خدمة العملاء الخزينة الائتمان (نوع القر )

00.71 1.7 1.19 1.4 5.53 قرو موظفين

47.33 1.9 0.3 1.5 43.53 قرو شركات

31.9 1.19 1.19 1.9 05.9 قرو سيارات

قرو الرهن

العقاري

34.3 1.9 0.39 0.9 31.99

ساعة017.19 الإجمالي

الأربعة وتكاليف تنفيذها الأنشطةيوضح الوقت الإجمالي المطلوب لتنفيذ ( 00)والجدول رقم


وحدة

النشاط

الكميات

عدد )

(القرو

وقت

تنفيذ

الوحدة

بالساعة

الوقت

الإجمالي

بالساعة


الإجمالي قسم الائتمان

ساعة\7.3$


ساعة\1$


ساعة\1.3$


الداخلية

ساعة\5.09$

قرو

موظفين0037 00.71 03,041.43 11,311.9 3,093.5 7,151.4 9,917.04 59,015.54

قرو

شركات339 47.33 01,434.39 73,035.13 0,371 0,544 507.51 77,345.55

قرو

سيارات03 31.9 347 0,355.7 43 74.5 13.39 0,915.19

قرو

الرهن

العقاري

71 31.99 0,793 5,059.4 301 941 133.9 01,775.5

283,800.32 1,335.57 5,735.3 4,774.5 043,153.93 85,483.80 (28.32%)الطاقة المستغلة

الطاقة غير المستغلة

(%20.88) 5,440.83 34,202.28

222,528.3 30,220.2 الإجمالي

القرو )الأربعة الأنشطةلتنفيذ ( الطاقة العملية)أن الوقت الفعلي ( 00)يتضح من الجدول رقم

من ( 39,473.71/31,501.5% )53.35ساعة وهى تمثل ما نسبته 39,154.53بلد ( الأربعة

الأنشطةن هذه لذلك فإ. التي لا تضيف قيمة الأنشطةبعد استبعاد للموارد المتاحة الطاقة النظرية

الطاقة النظرية، وهذا أساسمن التكلفة المحسوبة على % 53.35ة التي تمثل يجب أن تتحمل بالتكلف

كما .دولار 073,711.35الأربعة الأنشطة، حيث بلغت تكلفة (00)ما وضحه أيضا الجدول رقم

محملة بتكلفة الأنشطة، كما أن %01.73يتضح من الجدول أن الطاقة غير المستغلة بلغت ما نسبته

.دولار 34,515.53تغلة والتي بلغت الطاقة غير المس

( 00)من الجدول رقم الأنشطةكما يتضح من الجدول أن المزيج النسبي لتخصيص التكاليف على

لنشاط % 1.5لنشاط الشركات، %33.13لنشاط قرو الموظفين، % 43.90: كان كالتالي


--------------------------------------------------------------------------------------------

975

للموارد المتاحة، ومع وجود وذلك من الطاقة العملية . لنشاط الرهن العقاري% 9.39السيارات، و

(.طاقة عاطلة)من الطاقة العملية للموارد المتاحة غير مستغلة % 01.73

الأربعة والتي تستنفذ الأنشطةوبعد دراسة معمقة للإجراءات المتبعة من قبل البنك لتنفيذ

تتمثل ساعة من الوقت، تبين أن هناو إجراءات يتم تكرارها بدون مبرر حقيقي والتي 39,473.71

أو الأنشطةالعامة، وهذه دارةالإ أوالفرع إدارة أوفي الموافقات المطلوبة سواء من المدير

وبالتالي يمكن العمل على تقليصها، وبالتالي تخفيض الوقت المستهلك ،الإجراءات لا تضيف قيمة

مرة إلىلإجراءات لذا يمكن اختصار هذه ا. تخفيض التكاليف المتحملة للتنفيذ إلىلتنفيذها مما يؤدى

.واحدة فقط لكل قر بعد التأكد من استيفاء الشروط المطلوبة من كل زبون

المدير العام يستغر وقتاا إلىالعامة و دارةالإ إلى( القرو ) الأنشطةتحويل كل مستندات كما أن

وذلك من ,عدة ساعات إلىنه يمكن اختصار هذا الوقت أفي حين ،عدة أيام إلىقد يصل طويلاا

كل فروع البنك في فلسطين أنالايميل، كما أوخلال استغلال الوسائل التكنولوجية الحديثة كالفاكس

يتبع الذيكان الفرع أياا مما يسهل عملية دراسة وتقييم وضع العميل ؛مربوطة بشبكة حاسوب واحدة

تغر من قبل دائرة الرقابة على الحديثة يقلل من الوقت المس التكنولوجيةاستخدام الوسائل أنكما . له

.وبالتالي تخفيض التكاليف ,الائتمان مما يخفض الطاقة العملية اللازمة

التي لا الأنشطةفي در الوقت المستنفدبق الأنشطةفي تنفيذ بالتالي يمكن تخفيض الوقت المستنفدو

وذلك على النحو الموضح ، وكذلك التكاليف المحسوبة سابقاا ,تضيف قيمة، مما يخفض الطاقة الفعلية

.التالية الجداولفي

لتنفيذ ذلك النشاط في المستنفد الفعليالمطلوبة لكل نشاط والوقت الإجراءاتيبين ( 03)الجدول رقم

. قسم الائتمان

(28)جدول رقم

رقم

الخطوة

(الأنشطة)خطوات العمل


بالقسمحسب ما حدده العاملين

ملاحظاتقرو

الموظفين

قرو

الشركات

قرو

بيع

السيارات

قرو

الرهن

العقاري

01 01 01 01 استقبال العملاء 0

3 تعبئة طلب مبدئي بالمعلومات

عن العميل01 01 01 01

3

استلام المستندات اللازمة

والضمانات من الكفلاء وتجهيز

الطلب

15 20 15 15

4

عن العميل والكفلاء الاستعلام

وإبداء ( من خلال الحاسوب)

الرأي

10 10 10 10

9 لجنة الفرع إلىرفع الطلب

لدراسة الطلب وإبداء الرأي 71 911 011 091

لكل 31

تعديل


--------------------------------------------------------------------------------------------

975

الأقساممن كل ( القر )اللازم لتنفيذ وحدة النشاط الفعلييبين الوقت ( 03)الجدول رقم

(23)جدول رقم

وحدة النشاط

(نوع القر )

إجمالي بالساعة( القر )الوقت اللازم لتنفيذ الوحدة

الوقت

المطلوب الداخلية دارةالإ خدمة العملاء الخزينة الائتمان

5.19 1.7 1.19 1.4 5 قرو موظفين

35.33 1.9 0.3 1.5 37.53 قرو شركات

01.59 1.19 1.19 1.9 09.95 قرو سيارات

قرو الرهن

العقاري31.39 1.9 0.39 0.9 33.9

51.43 الإجمالي

الأربعة وتكاليف تنفيذها الأنشطةيوضح الوقت الإجمالي المطلوب لتنفيذ ( 04)والجدول رقم

واقتراح اللازم

6

سع لطلب أودراسة معمقة و

العميل من قبل متخصص ائتمان

وتحليل مالي

لاغي لاغي 280 لاغي

391 301 711 031 من الجهات المختصة الاعتماد 7لكل 31

تعديل

5

استلام الموظف من الفرع بعد

لتحقق من استيفاء الرأي إبداء

الشروط

71 391 091 391

5 دائرة الرقابة على الائتمان للتأكد

من تنفيذ شروط الموافقة019 491 391 441

01 إتمام عملية الصرف للعميل من

خلال الفرع51 51 51 51

00

متابعة العميل من قبل الرقابة

أثناء سريان مدة القر ويتم

ذلك من خلال الحاسوب

لكل 01

مرة تتم

بها

المتابعة

لكل 09

مرة تتم

بها

المتابعة

لكل 01

مرة تتم

بها

المتابعة

لكل 01


المتابعة

إجمالي الوقت المطلوب لك

نشاط

420

دقيقة

2اى

ساعة

8820

دقيقة أ

38.23

ساعة

235

دقيقة اى

25.52

ساعة

2825

دقيقة أ

80.85

ساعة


--------------------------------------------------------------------------------------------

911


وحدة

النشاط

الكميات

عدد )

(القرو

وقت

تنفيذ

الوحدة

بالساعة

الوقت

الإجمالي

بالساعة


الإجمالي قسم الائتمان

ساعة\6.3$


ساعة\1$


ساعة\1.3$


الداخلية

ساعة\5.09$

قرو

موظفين0037 5.19 01,515.9 56,750.4 3,152.8 4,053.6 5,506.14 69,462.94

قرو

شركات339 35.33 5,545.39 52,206.53 1,260 1,944 916.88 56,327.4

قرو

سيارات03 01.59 304.3 1,177.85 42 64.8 73.35 1,358

قرو

الرهن

العقاري

71 33.9 0401 7,654.5 210 540 733.5 9,138

136,286.34 7,229.87 6,602.4 4,664.8 117,789.38 82,452.25 %(82.4)الطاقة المستغلة

88,882.28 2,452.25 %(30.8)الطاقة غير المستغلة

222,528.3 30,220.2 الإجمالي

القرو )الأربعة الأنشطةلتنفيذ ( الطاقة العملية)أن الوقت الفعلي ( 04)يتضح من الجدول رقم

من ( 30,490.59/31,501.5% )75.4ساعة وهى تمثل ما نسبته 33,019.13بلد ( الأربعة

الأنشطةلذلك فان هذه . التي لا تضيف قيمة الأنشطةبعد استبعاد للموارد المتاحة الطاقة النظرية

الطاقة النظرية، وهذا ما أساسمن التكلفة المحسوبة على % 75.4يجب أن تتحمل بالتكلفة التي تمثل

كما .دولار 136,286.34 الأربعة الأنشطة، حيث بلغت تكلفة (04)وضحه أيضا الجدول رقم

للموارد من الطاقة النظرية % 31.7تقدر ( غير مستغلة)يدلل الجدول على وجود طاقة عاطلة

في الأمثلالبنك العمل على استغلالها الاستغلال إدارةغير قليلة يجب على ةوهي نسب ,المتاحة

.على البنك اا التي تدر أرباح الأنشطةمن ممارسة مزيد

أن المزيج النسبي الفعلي لتخصيص التكاليف على الأنشطة ( 04)كما يتضح من الجدول رقم

لنشاط قرو % 39.93: النشاط الموجه بالوقت كان كالتاليباستخدام منهج التكلفة على أساس

. لنشاط الرهن العقاري% 4.97لنشاط السيارات، و% 1.75لنشاط الشركات، % 35.73الموظفين،

من الطاقة العملية للموارد المتاحة % 31.7وذلك من الطاقة العملية للموارد المتاحة، ومع وجود

(.طاقة عاطلة)غير مستغلة

يمكن من خلال المزيد من التدقيق والمراقبة واستخدام الوسائل التكنولوجية الحديثة يمكننه أكما

الفعلي لرقابة الائتمانية مما يخفض الوقتفي الاعتمادات وا اختصار المزيد من الوقت المستنفد

كاليف مزيدا من الدقة في تحديد التيحقق وبالتالي تخفيض التكاليف، والاستغلال الأمثل للموارد، و

.وزيادة في الأرباح

(القروض)الأربعة نشطةمعادلات الوقت للأ: ثانيا

:يمكن تحديد معادلات الوقت كالتالي( 03)ومن الجدول رقم


--------------------------------------------------------------------------------------------

910

عن كل تعديل في الخطوة رقم 1.9+ ساعات 5.19= الوقت اللازم لتنفيذ نشاط قرو الموظفين

عن 1.9+ 9

عدد مرات x 1.07+ ) 1 كل تعديل للخطوة رقم

(.المتابعة

عن كل تعديل في الخطوة رقم 1.9+ ساعات 35.33= الوقت اللازم لتنفيذ نشاط قرو الشركات

1.07+ ) 1عن كل تعديل للخطوة رقم 1.9+ 9

x عدد مرات المتابعة.)

عن كل تعديل في الخطوة 1.9+ ساعات 01.59= الوقت اللازم لتنفيذ نشاط قرو بيع السيارات

+ 1عن كل تعديل للخطوة رقم .19+ 9رقم

(1.07 x عدد مرات المتابعة.)

عن كل تعديل في الخطوة 1.9+ ساعات 33.9= الوقت اللازم لتنفيذ نشاط قرو الرهن العقاري

+ 1عن كل تعديل للخطوة رقم 1.9+ 9رقم

(1.07 x عدد مرات المتابعة.)

النتائ والتوصيات: خامسا

النتائ : لاأو

النشاط أساسالنظري والدراسات السابقة المرتبطة بمنهج التكلفة على الإطارمن خلال استعرا

:نه يمكن استنتاج التاليبنك فلسطين، فإأحد فروع لة قسم الائتمان في االموجه بالوقت، ودراسة ح

، ABCالنشاط الموجه بالوقت بعدة مزايا تفو مزايا نظام أساسيتمتع منهج التكلفة على -0

.ABCمعظم مشاكل تطبيق نظام نه قد تغلب علىأكما

لتحديد الوقت والتكلفة اللازمة ( ABC)النشاط أساسفي ظل استخدام نظام التكلفة على -3

بنك فلسطين تبين أن الطاقة الفعلية بأحد فروعالأربعة في قسم الائتمان الأنشطةلتنفيذ

ضيف قيمة، وهذا التي لا ت الأنشطةمن الطاقة النظرية للقسم، بعد استبعاد % 53.35تمثل

أساسمن التكلفة المحسوبة على % 53.35الأربعة ستتحمل بتكلفة تمثل الأنشطةيعني أن

.للموارد المتاحة الطاقة النظرية

تبين أن ( TDABC)النشاط الموجه بالوقت أساسفي ظل استخدام نظام التكلفة على -3

مرات الاعتمادات عدد من الطاقة النظرية للقسم بعد اختصار % 75.4الطاقة الفعلية تمثل

التي لا تضيف الأنشطةوبالتالي اختصار الوقت الفعلي اللازم، وكذلك ,مرة واحدة إلى

من التكلفة المحسوبة على % 75.4الأربعة ستتحمل بتكلفة تمثل الأنشطةقيمة، لذلك فان

.للموارد المتاحة لطاقة النظريةا أساس

من الطاقة النظرية للموارد المتاحة، يجب على % 31.7أن هناو طاقة غير مستغلة بنسبة -4

.البنك استغلالها لتحقيق المزيد من الفوائد

وكذلك استبعاد ,التي لا تضيف قيمة الأنشطةعمل على استبعاد ( TDABC)نظام -9

تخفيض التكاليف وتحديدها بدقة أكثر من نظام إلىقات التي لا تضيف قيمة مما يؤدى والأ

(ABC.)


--------------------------------------------------------------------------------------------

913

النشاط الموجه بالوقت من قبل أساسأهم المنافع المرجوة من تطبيق نظام التكلفة على -7

.وتحسين الجودة وزيادة الربحية ,تخفيض التكاليف ,الوحدات الفلسطينية

التوصيات: ثانيا

:ما توصلت إليه الدراسة من نتائج يقترح الباحث بعض التوصياتبناء على

النشباط الموجبه أسباساستفادة البنك من هذه الدراسة والعمل على تطبيق نظام التكلفة علبى

.بالوقت في جميع أقسام ودوائر وفروع البنك

طبيبق ت أهميبةالعليبا للوحبدات الفلسبطينية ب دارةالإوخاصبة الإداريضرورة توعية الجهاز

وذلك للاستجابة للمتغيرات البيئية السبريعة النشاط الموجه بالوقت، أساسنظام التكلفة على

.والتي تزداد تعقيدا يوما بعد يوم

ومبدى إمكانيبة تشمل جميع الوحدات الاقتصادية العاملة في فلسطين أخرىدراسات إجراء

لعبل ذلبك يسباهم فبي تقليبل الفجبوة ببين النظريبة تطبيق هذا النظام وتشجيعها على التطبيبق،

.في فلسطينبأساليب المحاسبة الإدارية الحديثة ةالخاصوالتطبيق

المراجع

:المراجع العربية : لا أو

منهج محاسبي مقترح في ضوء التكامل بين : التكلفة إدارة"، (3115)الرشيدي ، طار -

، كلية التجارة، جامعة عين شمس، العدد مجلة الفكر المحاسبي(". ABC &TD)نظامي

(0) ، 313-395.

كنظام لمعلومات ABC الأنشطةمدى فعالية نظام تكاليف "، (3111)سامي، مجدي -

.433-313 ،(3) 33، مجلة البحوث التجارية، "التكاليف

للتوزيع دار المناهج لى،والأ الطبعة ،"الأموال شركات محاسبة" ،(2002)يوسف سعادة، -

.عمان الأردن، والنشر،

النشاط أساساستخدام منهج الوقت الموجه بالتكلفة على "، (3115)سيد، أيمن -

(TDABC )مجلة ، "التكلفة اللوجستية في ضوء مستجدات الأزمة المالية العالمية دارةلإ

.14-3 ،(3) 0، كلية التجارة، جامعة عين شمس، الفكر المحاسبي

تدعيم مدخلات المحاسبة عن التكلفة على أساس النشاط "، (3114)الضو، سعيد يحيى، -

مجلة المحاسبة ، "دراسة تطبيقية-بالقيمة المضافة الاقتصادية لترشيد قرارات الاستثمار

.77، 74، كلية التجارة، جامعة القاهرة، العدد والإدارة والتحمين

.للنشر وائل دار :، الأردن"الإدارية المحاسبة" ( 2002) حسن، أحمد ظاهر، -

الوقت بالتطبيق على أساسعلى الأنشطةتقييم مدخل تكاليف "، (3101)عبد الحليم، عبير -

، كلية التجارة، مجلة الفكر المحاسبي، "قسم الائتمان بأحد فروع البنك الأهلي المصري

.313-319 ،(0)جامعة عين شمس، العدد


--------------------------------------------------------------------------------------------

913

منهج جديد لزيادة : الموجه بالوقت النشاط أساسالتكلفة على "، (3115)الغروري، علي -

، كلية التجارة، جامعة المنصورة، العدد المجلة المصرية للدراسات، "دقة تكلفة المنتج

(3.)

:المراجع الأجنبية : ثانيا

Adkins T. (2008), "five myths about time-driven activity-based

costing", Sascom Magazine, 2nd

quarter, PP.1-5.

Al-Omiri, M., & C. Drury, (2007) "Organizational and behavioral

factors influencing the adoption and success of ABC in the UK" Cost

Management, vol. 21, No. 6, p.38.

Anderson, S., Kevin, P., and R. Kaplan, (2007), “Fast-Track Profit

Models”, Cost Management, Vol. 21, No. 4, Jun/Mar, pp. 16-28.

Atkinson A., Banker, R., Kaplan, R. and M. Young, (1995),

"Management Accounting", Prentice Hall, Englewood Cliffs, New

Jersey.

Atkinson A., Kaplan R. and M. Young, (2004), "Management

Accounting", 4th

ed., Prentice Hall International, New Jersey.

Atkinson, A., (2007), "Fixed Factor Fine Tuning", CMA Management,

Vol. 81, November, pp. 42-46.

Ayvaz & Pehlivanli, (2011), " The Use of Time Driven Activity Based

Costing and Analytic Hierarchy Process Method in the Balanced

Scorecard ", International Journal of Business and Management,

Vol. 6, No.3, March, pp.146-158.

Baker, W. M. (2006), “The Missing Element in Cost Management

Competitive Target Costing”, Industrial Marketing Journal, March, p.

122.

Barrett, R., (2005), "Time-Driven Costing: The Bottom Line on the

New ABC", Business Performance Management Magazine, March,

pp. 35-39.

Bogdanoiu, C. (2009), “Activity Based Costing from the perspective of

competitive advantage”, Journal of Applied Economic Sciences, Vol.

1, No. 7, pp. 5-11.

Bruggeman W. and K. Moreels, (2003), "Time-Driven Activity Based

Costing a New Paradigm in Cost Management". Bimac Newsletter,

May, pp. 1-2.


--------------------------------------------------------------------------------------------

914

Bruggeman W., Everaert, P., Anderson S. and Y. Levant, (2005),

“Modeling logistics costs using Time-driven ABC: A case in a

distribution company”, Working paper, University of Ghent,

http://ideas.repec.org/p/rug/rugwps/05-332.html.

Cardinaels, E. and E. Labro, (2008), "On the Determinants of

Measurement Error in Time-Driven Costing", Accounting Review, Vol.

83, No. 3, pp. 735-756.

Corners A. and G. von der Hardt, (2004), Time-Driven Activity-based

Costing, Motivation and application prospects". Controlling and

Management, No. 2, pp.108-118.

Dejnega, (2011), "Method Time Driven Activity Based Costing –

Literature Review", Journal of Applied Economic Sciences, Vol. VI,

No. 15, spring, pp.7-15.

Dejnega, O. (2010), “Methods Activity Based Costing and Time-Driven

Activity Based Costing and their application in practice by measuring

of processing costs”, Paper presented at the 12th

international

conference MEKON, Ostrava, Czech Republic, February, pp. 3-4.

Dlubak, M. (2005), “Rachunek Kosztow Dzialan bazvjacy na czasie –

(r) ewolvcja”, Controlling I Rachunkowosc Zarzadw s. pp. 22-26.

Ellis-Newman, J. (2003), “Activity-based costing in user services of an

academic library”, Library Trends, Vol. 51, No. 3, pp. 333-348.

Everaet, P. and W. Bruggeman, (2007), "Time-Driven Activity-Based

Costing: Exploring The Underlying Model", Cost Management, Vol.

21, No.2, Mar/Apr, pp.16-20.

Everaet, P., Bruggeman, W., Sarens, G., Aderson, S., and Y. Levant,

(2008), "Cost Modelling in Logistics Using Time-Driven ABC:

Experience from a Wholesaler", International Journal of Physical

Distribution and Logistics Management, Vol. 38, No.2, pp.172-131.

Garrison R. and Noreen, E. (2003), "Managerial Accounting", 10Th

ed., New York : McGraw-Hill.

Garrison R. and Noreen, E. (2008), "Managerial Accounting", 11Th

ed., New York : McGraw-Hill.

Gervais, M. (2009), “Time-Driven Activity-Based Costing: New Wine,

or Just New Bottles”, Paper presented at the 32nd

Annual EAA

Congress. Tampere.

http://ideas.repec.org/p/rug/rugwps/05-332.html


--------------------------------------------------------------------------------------------

919

Gervais M., Levant Y. and C. Ducrocq, (2010) " Time-Driven Activity-

Based Costing (TDABC): An Initial Appraisal through a Longitudinal

Case Study", Jamar, Vol. 8, No. 2, pp. 1-20.

Grasso L. (2005), "Are ABC and RCA Accounting Systems Compatible

With Lean Management?", Management Accounting Quarterly, vol. 7,

No. 1, pp. 12-27.

Gremco V. and Y. Gramco, (2007), "Time-driven ABC: The

simplification of the assessment of costs through resorting to

equivalents". 30th

Annual Congress of the European Accounting

Association, Lisbon 2007.

Hoozee & Bruggeman, (2010), " Identifying Operational Improvement

During the Design Process of a Time Driven Activity Based Costing

system: The Role of Collective Worker Participation and Leadership

Style ", Management Accounting Research, Vol. 21, No. 3, pp. 185 –

198.

Hon, J. and S. Chu, (2012), " Implementation of Time-Driven Activity-

Based Costing: A Case Study of Aerospace Precision Casting Factory",

Proceedings of the Asia Pacific Industrial Engineering &

Management Systems Conference, V. Kachitvichyanukul, H.T. Luong,

and R. Pitakaso Eds.

Kaplan R. and S. Anderson, (2004), "Time-Driven Activity Based

Costing", Harvard Business Review, vol. 82, No. 11, pp. 131-138.

Kaplan R. and S. Anderson, (2007a), "Time-Driven Activity-Based

Costing: A Simpler and More Powerful Path to Higher Profits",

Harvard Business School.

Kaplan R. and S. Anderson, (2007b), "The Innavation of Time-Driven

Activity-based Costing", Cost Management, Vol. 21, No.2, pp. 5-15.

Kaplan R. and S. Anderson, (2007c), "The Speed Reading

Organization", Business Finance, Vol. 13, No.6, pp. 39-42.

Kont & Jantson, (2011), " Activity-Based Costing (ABC) and Time-

Driven Activity-Based Costing (TDABC) Applicable Method for

University Libraries ", Evidance Based Library and Information

Practice, Vol. 6, No.4, pp.16-20.

Kuchta, D., Troska, M., (2007), “Activity Based Costing and Customer

Profitability”, Cost Management, Vol. 21, No. 3, pp. 18-25.


--------------------------------------------------------------------------------------------

917

Lambino C. (2007), “Time driven activity based costing”, Government

Finance Review, vol. 23, No. 4, pp. 74-75.

Macurová P. (2003), "Ekonomika logistiky. In Bazala, J. et al".

Logistika v praxi. Praktická příručka manažera logistiky. Verlag

Dashöfer, Czech Republic.

Macurová, P. (2009), “Model měření procesních nákladů. In

Malindžák, et. al. Modelovanie a simulácia v logistike”, MIDA

Tlačiareň s.r.o., Slovakia

Max M. (2007), "Leveraging process documentation for time-driven

activity based costing". Journal of Performance Management, vol. 20,

No. 3, pp. 16-28.

McDonach, C., and Mattimore, R. (2008), "Strategic Applications Of

Time Driven ABC in the Service Sector: Lessons from Irish SME",

Communication at the 31st Annual Congress of the European

Accounting Association, Rotterdam.

Needy K., Nachtmann H., Roztocki N. and R. Warner, (2003),

"Implementing Activity Based Costing System in Small Manufacturing

Firms: A Field Study. Engineering", Management Journal, vol. 15,

No. 1, pp. 3-10.

Obrien T. (1995), “Improving Performance Through Activity Analysis

Performance Excellence”, Turnery, Third Annual Management

Accounting Symposium, AAA San Diego, California, March, p. 169.

Przytula, M. (2005), “Jakie sa Zalety i wady nowego podejscia do

rachunku kosztow dzialan Time-Driven Activity-Based Costing”,

Controlling I Rachunkowose Zaraqdcza 8. pp. 28-32.

Szychta A. (2010), "Time‐Driven Activity‐Based Costing in Service

Industries", Social Sciences. Vol. 1, Nol. 67, pp. 49-60.

Tayles M. (2008), “New Manufacuring Technology and Management

Accounting Systems”, International Journal of Production

Economics, Vol. 36, No. 1, p. 19.

Thomson, J. and J. Gurowka, (2005), “Sorting out the Clutter”,

Strategic Finance, Vol. 87, No. 2, pp. 27-33.

Michael, T. and Jarnes, M. (2007), “Activity-Based Cost Variances for

Just-In-Times”, Management Accounting-US, Vol. 1xxv, No. 10,

April, p. 99.


--------------------------------------------------------------------------------------------

911

Udpa S. (1996) "Activity-Based Costing for Hospitals", Health Care

Management Review, Vol. 21, No. 3 (Summer 1996).

Possibility of Applying Time-Driven Activity-Based Costing ...

Documents

Transcript of Possibility of Applying Time-Driven Activity-Based Costing ...