Audit Financiar - CECCAR Dec 2015 (1)

AUDIT FINANCIAR

CECCAR , DECEMBRIE

Cluj Napoca

2015

Structura cursului

1. Audit financiar – caracteristici generale

2. Auditul statutar – caracteristici generale

3. Conceptul de imagine fidelă în audit

4. Normele de referinţă în auditul financiar

5. Metodologia auditului statutar

6. Alte misiuni de audit şi certificare

7. Norme de comportament în audit (principii

fundamentale de etică)

8. Controlul de calitate

1. Audit financiar – caracteristici generale

Caracteristici generale:

examinare profesionistă

obiect = orice informatie financiar-contabilă

specialist – un profesionist contabil competent

scop: emiterea unei opinii motivate:

argumentare + raspundere

criterii de calitate: standard, norma

activitatea de examinare, in vederea exprimarii de

catre auditorii financiari a unei opinii, in conformitate

cu un referenţial contabil bine determinat.

Auditul financiar

reprezinta

2. Auditul statutar – caracteristici generale

Audit statutar

examinarea efectuată de un profesionist contabil competent şi independent asupra situaţiilor financiare în ansamblul lor ale unei entităţi în vederea exprimării unei opinii motivate asupra imaginii fidele, clare şi complete a poziţiei şi situaţiei şi performanţelor financiare înregistrate de entitate prin raportarea la standardele naţionale sau internaţionale de audit.

În România, cadrul legal care reglementează auditul statutar este Ordonanţa de urgenţă nr.

90/2008, privind auditul statutar al situaţiilor financiare anuale şi al situaţiilor financiare

anuale consolidate.

Caracteristici:

examinare profesionistă

obiect = situaţiile financiare în ansamblul lor

specialist – un profesionist contabil competent

scop: emiterea unei opinii cu obiect precis:

patrimoniu, performanţele financiare

criterii de calitate: standardele naţionale sau

internaţionale de audit

Elemente fundamentale (3) :

caracterul legal (singurul tip de control

legal)

independenta absolută a profesionistului

contabil

autorizarea organismului din care face

parte profesionistul contabil

Audit financiar versus audit statutar


Un concept controversat dar care nu poate fi disociat de două trăsături

fundamentale ale informaţiei contabile

Imaginea fidelă

• presupune conformitate la regulile si procedurile contabile, deci la principiile contabile general admise;

• reglementãrile contabile române prevãd, de altfel, cã pentru a da o imagine fidelã patrimoniului, situatiei financiare si rezultatelor obtinute trebuie respectate regulile privind evaluarea patrimoniului si celelalte norme si principii contabile.

Regularitatea

• presupune aplicarea cu bunã credintã a regulilor si procedurilor contabile, prevăzute în referenţialul contabil adoptat. Sinceritatea

Criterii fundamentale ce trebuie satisfăcute de situaţiile financiare pentru a fi considerate fidele:

exhaustivitatea: toate operaţiile si tranzacţiile privesc entitatea şi au fost înregistrate în contabilitate;

realitatea: operaţiile şi tranzactiile sunt reale şi pot fi susţinute cu înscrisuri;

perioada corectă: operaţiile şi tranzactiile se referă la perioada corespunzătoare, cu respectarea principiului independenţei exerciţiului;

evaluarea corectă: activele, datoriile, veniturile, cheltuielile, tranzacţiile si operaţiile sunt în sume exacte, determinate cu respectarea regulilor de

evaluare prevăzute în referenţialul contabil adoptat

imputarea corectă: înregistrarea în conturile corespunzatoare, cu respectarea principiilor de recunoastere;

prezentarea corecta în conturi: din analitic în sintetic prin intermediul balanţei de verificare, din balanta in bilanţ, corespondenta Registru

Jurnal – Cartea Mare.


4.Normele de referinţă în auditul financiar

Reglementarea activităţii de audit face obiectul Standardelor Internaţionale de

Audit – Audit, Asigurare şi Servicii conexe, elaborate de Federaţia

Internaţională a contabililor (IFAC). Aceste standarde sunt împărţite pe mai multe

categorii, în funcţie de activitatea la care acestea fac referire, astfel:

100 – 999 - Standardele internaţionale de audit (ISAs), care detaliază aspectele legate de activitatea de audit

financiar, precum şi alte angajamente de asigurare sau servicii conexe.

1000 – 1100 care cuprind declaraţiile internaţionale de practică în audit (IAPSs), şi care particularizează tehnicile

de audit pe bază de IT sau cele în domeniul bancar;

2000 – 2699, Standarde Internaţionale pentru Misiuni cu examen limitat, care se referă la angajamentele de

revizuire, altele decât auditurile sau revizuirile informaţiilor financiare istorice (ISREs);

3000 – 3699 Standardele internaţionale pentru misiuni de certificare (ISAEs);

4000 -4699 – Standarde internaţionale pentru Servicii Conexe (ISRSs)

ISQC 1/2005 – Standardul internaţional privind controlul calităţii, care face referire la controlul calităţii societăţilor care

efectuează servicii de audit şi revizuiri ale situaţiilor financiare, precum şi alte angajamente de asigurare sau

servicii conexe.

Codul etic al auditorului


Practica internaţională de audit cunoaşte două

moduri de abordare a unei misiuni de audit statutar:

abordarea pe faze şi etape (didactică şi mai

teoretică);

abordarea pe cicluri de control (mai operaţională).

3. Metodologia executarii unei misiuni de audit statutar

Abordarea pe faze şi

etape

Misiunea de audit statutar poate fi decupată în trei faze şi 10 etape

(grupe de lucrări).

Faza iniţială:

Este faza cunoaşterii entităţii controlate şi a planificării

misiunii de audit şi se caracterizează prin aceea

că majoritatea activităţilor sunt desfăşurate la sediul

auditorului.

acceptarea mandatului şi contractarea lucrărilor de

audit

orientarea şi planificarea auditului.

Faza controlului propriu-zis:

Este faza evaluării controlului

intern şi a verificării conturilor şi se

caracterizează prin aceea că activităţile sunt

desfăşurate în teren:

evaluarea controlului intern;

controlul conturilor;

examenul situaţiilor financiare.

Faza finalizării lucrărilor şi elaborării raportului:

Este faza lucrărilor de închidere şi a

elaborării raportului de audit şi se

caracterizează prin aceea că activităţile se

desfăşoară la sediul auditorului:

evenimente posterioare închiderii exerciţiului;

utilizarea lucrărilor altor specialişti;

alte lucrări necesare închiderii

misiunii de audit

raportul de audit;

documentarea lucrărilor de audit.

Misiunea de audit se decupează pe 14 cicluri, în cadrul fiecărui ciclu urmărind trei faze succesive: cunoaşterea operaţiilor, evaluarea controlului intern şi controlul conturilor:

1. Cumpărări - furnizori;

2.Imobilizări corporale şi necorporale;

3.Vânzări- clienţi;

4.Stocuri şi producţie în curs;

5.Trezorerie;

6.Imobilizări financiare;

7.împrumuturi şi obligaţii financiare;

8. Decontări cu personalul

9. Impozite şi taxe

10. Alte venituri şi cheltuieli

11. Estimari contabile.

Abordarea pe cicluri de control

succesiunea principalelor faze şi etape ale auditului

în cadrul fiecărui ciclu.


FAZE ETAPE

I. FAZA INIŢIALĂ 1. Acceptarea mandatului şi contractarea lucrărilor de audit

2. Orientarea şi planificarea auditului

II. FAZA EXECUTĂRII LUCRĂRILOR

3. Aprecierea controlului intern 4. Controlul conturilor 5. Examenul situaţiilor financiare

III. FAZA FINALĂ 6. Evenimente posterioare închiderii

exerciţiului 7. Utilizarea lucrărilor altor profesionişti 8. Alte lucrări necesare închiderii misiunii 9. Raportul de audit 10. Documentarea lucrărilor de audit (memoria

misiunii de audit)


1. Acceptarea mandatului şi contractarea lucrărilor de audit

Culegerea si analiza informaţiilor despre întreprindere

Pentru acceptarea unui client nou:

Surse diverse: juristi, alti auditori, experti contabili, banci, parteneri de afaceri;

Detectivi profesionisti => reputatia clientului potential, a conducerii etc;

Internet, website-uri, ONRC, ANAF, presa etc.

5. Metodologia auditului statutar - 1. Acceptarea mandatului şi

contractarea lucrărilor de audit

Scop:

identificarea riscurilor la care

se supune auditorul: risc de audit acceptabil,

risc inerent;

examenul de independenţă;

examenul de competenţă

(obligatoriu);

obtinerea informatiilor privind tipul,

cantitatea probelor de audit;

stabilirea motivelor pentru

care un client doreste un audit.

Decizia de a accepta un client nou

Decizia de a accepta un client nou

investigatii, analize pentru:

Evaluarea clientului potential;

Evaluarea stabilitatii financiare;

Evaluarea relatiilor cu firmele de audit, expertiza contabila, cu care au colaborat

în trecut etc.

Atenţie la acceptarea noilor clienţi din ramuri economice nou create,

precum şi din ramurile economice în creştere rapidă.



Decizia de pastrare a unui client existent



Obligatie: reevaluarea anuala a

clientilor existenti

Motive de intrerupere a

relatiei:

Conflicte anterioare legate de modul de desfasurare a

auditului, tipul de opinie, onorarii;

Lipsa de integritate a clientului;

Intentarea unui litigiu firmei de audit de catre clienti sau

invers;

Facturi neplatite;

Aparitia unui nivel de risc prea ridicat (conflict cu o autoritate publica, un posibil faliment);

Asumarea de catre client a unor riscuri financiare prea

mari etc.

Etapa 1 – Acceptarea mandatului şi

contractarea lucrărilor de audit se

concretizează în:

Completarea unei foi de acceptare a

mandatului

Contractarea lucrărilor de audit – acordul cu

clientul

Contractul de prestări servicii audit

Scrisoarea de angajament (misiune)



FAZE ETAPE





III. FAZA FINALĂ 6. Evenimente posterioare închiderii

exerciţiului 7. Utilizarea lucrărilor altor profesionişti 8. Alte lucrări necesare închiderii misiunii 9. Raportul de audit 10. Documentarea lucrărilor de audit (memoria

misiunii de audit)


5. Metodologia auditului statutar - 2. Orientarea şi

planificarea auditului

ISA 300 ”Planificarea unui audit al situaţiilor financiare”

Aceasta etapă include:

Cunoasterea generala a intreprinderii: examenul analitic (pe bază de indicatori, rapoarte – se pot identifica riscuri de faliment, indicatori economico-financiari);

Identificarea domeniilor semnificative, a riscurilor de audit si importanta lor relativa

Stabilirea planului de audit cuprinde toate obiectivele de control, precum si resursele

necesare acestora;

se revizuieste pe parcursul misiunii în funcţie de constatări si se defalcă în programul de lucru pentru fiecare

membru al echipei.



Exemple de proceduri analitice de planificare,

Solvabilitatea pe termen scurt

Lichiditatea generală

Lichiditatea imediată

Lichiditatea restrânsă

Lichiditatea pe termen scurt

Viteza de rotaţie a creanţelor

Durata de încasare a creanţelor

Viteza de rotaţie a stocurilor

Durata de comercializare a stocurilor

Durata de transformare a stocurilor în

mijloace bănesti

Indicatori ai exploatării si rezultatelor

Marja brută procentuală

Marja profitului

Profitabilitatea

Rentabilitatea activelor

Rentabilitatea acţiunilor obişnuite

Leviere – datorii pe termen scurt

Leviere – efecte de plătit

Valoare contabilă pe acţiune obisnuită

Capacitatea de a face faţă obligaţiilor pe

termen lung şi dividendelor preferenţiale

Raportul datorii/capitaluri proprii

Raportul imobilizări corporale

nete/capitaluri proprii

Gradul de acoperire a dobânzilor

Gradul de acoperire a dobânzilor si

dividendelor privilegiate



STUDIU DE CAZ NR.1 – PROCEDURI ANALITICE

În auditarea situaţiilor financiare ale exerciţiului N ale unui lanţ de

magazine, se au în vedere următoarele date:

vânzările s-au redus cu 3% fata de N-1

marja de profit brut a scăzut de la 26% la 23%;

stocurile au crescut de la 7% la 9%;

rata inflaţiei este de 3%.

Aceste aspecte necesită explicaţii, în special având în vedere că

intenţia proprietarului este să prezinte un profit scăzut pentru a

reduce impozitul.

Ce explicaţii posibile ar putea exista?



Domeniile semnificative pot fi activităţile cu caracter repetitiv, precum:

vânzări – clienţi, cumparări – furnizori, producţie – stocuri, personal etc.

Conturile semnificative cele care prin natura lor sunt purtătoare de erori:

rectificative, de regularizare, de estimări contabile (ajustări, provizioane,

amortizări), cu rulaje mari (ct 711), precum si conturi care prezintă

denumiri sau solduri anormale (SC 5311, SFD 401, SFC 411) si care pot

ascunde tranzacţii neadecvate.



Riscuri potenţiale - cele mai susceptibile de a se produce, din cauza unui control

insuficient, menit sa le prevină, descopere si corecteze. Sunt comune tuturor firmelor.

Riscurile posibile - acea parte a riscurilor potenţiale, pe care întreprinderea nu încearcă să

le limiteze prin măsuri eficiente şi, deci, există o mare

posibilitate ca erorile sa se producă fără a fi detectate.



Categorii de factori de risc aferenţi raportării financiare frauduloase

CATEGORIA I: Caracteristicile managementului şi influenţa lui asupra mediului controlului

• Factori de influenta: capacităţile,presiunile, stilul si atitudinea managementului privind controlul intern si procesul de raportare financiară.

CATEGORIA 2 Caracteristicile ramurii de activitate

• Factori de influenţă: mediul economic şi normativ în care îşi desfăşoară activitatea entitatea în cauză

CATEGORIA 3 Caracteristicile activităţii entităţii

• Factori de influenţă: natura şi complexitatea entităţii şi a operaţiunilor acesteia, starea financiară şi profitabilitatea entităţii.

Riscul de audit: componente şi relaţiile dintre acestea, pragul de semnificaţie

Riscul de audit consta in faptul ca auditorul exprima o opinie incorecta din cauza

faptului ca in situatiile financiare sunt erori

semnificative. Riscul de audit se divide in 3 componente:

Riscul inerent – consta in posibilitatea ca soldul unui

cont sau o categorie de operatiuni sa comporte erori

semnificative, izolate sau impreuna cu erorile din alte

conturi sau categorii de operatiuni, din cauza unui

control intern insuficient.

Riscul legat de control – consta in faptul ca o eroare semnificativa intr-un cont

sau intr-o categorie de operatiuni, izolata sau

impreuna cu alte solduri de conturi sau categorii de operatiuni, nu este nici

prevenita, nici descoperita si corectata prin sistemul

contabil si de control intern utilizate;

Riscul de nedetectare – consta in faptul ca

controalele declansate de auditori nu reusesc sa descopere o eroare

semnificativa in soldul unui cont sau intr-o categorie de

operatiuni, izolata sau impreuna cu alte solduri sau

categorii de operatiuni.

5. Metodologia auditului statutar - 2. Orientarea şi planificarea

auditului

Riscul inerent

(RI)

Riscul de

control (RC)

Riscul de non

detectare (RN)

Riscul de

audit (RA)

Riscul de nedetectare este invers proportional cu cumulul riscurilor inerente si riscurile legate de

control. Daca riscurile inerente si cele legate de control sunt ridicate, trebuie fixat un nivel al riscului

de nedetectare redus, astfel incat sa fie reduse cat mai mult riscul de audit si invers.


auditului

ISA 320:

“Între pragul de semnificaţie şi riscul de audit este o relaţie inversă…

Prag Semnificaţie mare → Risc de audit mic

Prag Semnificaţie mic → Risc de audit mare”

Studiu de caz nr.2

Pragul de semnificatie reprezinta nivelul, marimea unei sume peste care auditorul considera

ca o eroare, o inexactitate sau o omisiune poate afecta regularitatea si sinceritatea

situatiilor financiare, precum si imaginea fidela a rezultatului, a situatiei financiare si a

patrimoniului intreprinderii.

Este nivelul de eroare sub care intelegerea si interpretarea situatiilor financiare nu vor fi

afectate semnificativ.

Stabilirea unor

praguri de semnificatie

permite:

orientarea mai buna si

planificarea misiunii;

evitarea lucrarilor inutile;

justificarea deciziilor

referitoare la opinia emisa


auditului



Repere în determinarea Pragului de Semnificaţie:

Utilizatorii “ţintă” şi nevoile informaţionale;

Profit brut

Venituri

Total active

Capitaluri proprii

Repere în determinarea PS -

Practici relevante:

5% - 10% → profit brut

0,5% - 1% → active nete

1% - 2% → total active

0,5% - 1% → venituri

Repere în determinarea PS –

raţionament profesional:

• Cifra de afaceri mare, marja

mică → venituri

• Companii industriale → total

active sau venituri

• Imobiliare → total active

Studiu de caz nr. 3

Studiu de caz nr. 4


auditului

STUDIU DE CAZ NR.3 – PRAGUL DE SEMNIFICAŢIE

Se cunosc următoarele date:

Cifra de afaceri = 5.000.000 lei

Total active = 6.250.000 lei

Profit brut = 417.000 lei

Pe baza informaţiilor furnizate, indicaţi care ar fi nivelul adecvat

al pragului de semnificaţie:

20.000 lei

40.000 lei

100.000 lei

Argumentaţi opţiunea dvs.


auditului Rezolvare

Calcule:

Cifra de afaceri → 0.5-1% → 25.000 – 50.000

Total active → 1-2% → 62.500-125.000

Profit brut → 5-10% → 20.800-41.700

Comentarii

20.000 ar fi probabil un nivel prea mic – sub nivelul minim al cifrei de afaceri, total active sau

profit.

Nivelul de 40.000 pare mai acceptabil deoarece se încadrează in intervalele aferente cifrei

de afaceri si profitului. Totuşi, este prea redus în relaţie cu activele nete.

100.000 deşi este o valoare adecvată pentru poziţia financiară, este prea mare pentru

clasele de tranzacţii. Erorile semnificative din contul de profit si pierderi ar putea rămâne

nedetectate prin procedurile de audit.

Argumente:

Chestiune de raţionament profesional! Dat fiind faptul ca profitul este rezultatul unor

tranzacţii şi cumulări de solduri, este foarte probabil ca în această fază (preliminară), PS sa

fie determinat in relaţie cu cifra de afaceri sau total active. Deoarece intervalele nu se

suprapun, alegerea unei valori pentru PS pe baza nevoilor informaţionale ale utilizatorilor

prioritari poate fi o soluţie – exemplu: 50.000 lei, dacă utilizatorii ar prefera mai curând

reperul venituri.

5. Metodologia auditului statutar - 2. Orientarea

şi planificarea auditului

STUDIU DE CAZ NR.4 – PRAG DE SEMNIFICAŢIE

Valoarea totală a creanţelor comerciale de 210.000 lei este structurată

astfel:

Soldul contului clienţi-creditori este de 16.450 lei. Explicaţi efectele pe

care un nivel al pragului de semnificaţie de 25.000 lei le-ar avea asupra

procedurilor de audit aplicabile creanţelor comerciale şi soldului la clienţi-

creditori

Interval valoric

- Lei - Nr. solduri ct. analitice

Total

- Lei -

10.000-15.000 2 22.300

5.000-10.000 6 41.500

1.000-5.000 40 87.000

0-1.000 89 59.600

Total 137 210.000


planificarea auditului PLANUL DE MISIUNE

1. Prezentarea

entităţii:

Denumirea, sediul social, capital social si asociaţi/actionari, înregistrare, scurt istoric, organizare, consideraţii

privind obiectul de activitate, piaţa, concurenţa, conducerea şi persoane propuse a fi contactate.

2. Informaţii

contabile:

- bugete si conturi previzionale

- particularităţile sistemului contabil

- principii contabile

3. Definirea misiunii - natura misiunii: auditarea situaţiilor financiare

- alte misiuni conexe din activitatea entităţii auditate

- principalele condiţii pentru realizarea lucrărilor de verificare şi control

4. Sisteme si

domenii

semnificative:

- cumpărări, vânzări, stocuri, clienţi

- determinarea pragului de semnificaţie

- identificarea funcţiilor si domeniilor semnificative

- prezentarea zonelor de risc

- identificarea punctelor forte ale sistemului si a atitudinii conducerii faţă de auditul intern

- controale semnificative pe care se poate sprijini misiunea de audit

5. Orientarea

programului de

lucru

- aprecierea auditului intern

- lucrări deosebite

- confirmări de obţinut

- inventare fizice

- asistenţa de specialitate necesară: informatică, fiscalitate

- documente de obţinut

6. Echipa si bugetul - numărul si nivelul membrilor echipei

- utilizarea lucrărilor de control ale auditului intern

- determinarea orelor necesare pe feluri de lucrări

- calculul costurilor estimate în funcţie de experienţa membrilor echipei

- compararea numărului de ore necesare cu limitele stabilite de norme profesionale şi justificarea diferenţelor

7. Planificarea - repartizarea lucrărilor pe membrii echipei

- datele intervenţiilor pe etape

- lista rapoartelor, scrisorilor de confirmare si alte documente ce urmează a fi emise cu precizarea datelor limită

FAZE ETAPE





III. FAZA FINALĂ 6. Evenimente posterioare închiderii exerciţiului

7. Utilizarea lucrărilor altor profesionişti 8.Alte lucrări necesare închiderii

misiunii 9. Raportul de audit 10.Documentarea lucrărilor de audit

(memoria misiunii de audit)


5. Metodologia auditului statutar - 3. Aprecierea controlului intern

Aprecierea controlului intern are ca şi

obiective:

Studierea manualelor de proceduri şi instrucţiuni

adoptate;

Evaluarea credibilitatii sistemului de control

intern;

Evaluarea modului de functionare a sistemului de control intern (testele

substantive de performanţă);

Comunicarea rezultatelor evaluarii sistemului de control

intern

5. Metodologia auditului statutar - 3. Aprecierea controlului intern

ETAPA PRELIMINARĂ :

înţelegerea şi descrierea sistemelor

semnificative

confirmarea înţelegerii sistemului;

testele de conformitate (existenţa,

eficacitatea şi permanenţa controlului);

evaluarea riscurilor de eroare;

verificarea funcţionării controlului intern;

evaluarea preliminară.

Sfera de cuprindere:

- controlul administrativ intern, exercitat de

persoanele de conducere asupra

subordonaţilor;

- controlul gestionar si controlul preventiv;

- controlul reciproc - intre compartimente si

salariati;

- autocontrolul salariatilor;

- controlul contabil intern, în toate etapele

de culegere si prelucrare a datelor.

ETAPA FINALĂ: EVALUAREA FINALĂ

SI INCIDENŢA ASUPRA MISIUNII.

Auditorul concluzionează dacă sistemul de

control intern poate constitui o bază că in

situaţiile financiare nu s-au strecurat erori

semnificative, caz în care el va revizui

planul de audit, elaborând un plan de audit

restrâns. Astfel, daca controlul intern este

bine conceput si functioneaza corect,

auditorul isi poate reduce controalele si

analizele proprii asupra conturilor si se

poate sprijini pe controlul intern.

În cazul în care sistemul de control intern

prezintă lacune grave, auditorul va extinde

planul de audit iniţial elaborat.

FAZE ETAPE










5. Metodologia auditului statutar – 4. Controlul

Conturilor

• Reprezintă intervenţia proprie a auditorului în contabilitatea firmei.

• Are ca scop identificarea acelor elemente probante: înscrisuri, documente, fapte, pe baza cărora auditul urmează să isi formeze opinia.

Controlul conturilor

Elementele probante sunt obţinute printr-o combinare

adecvată a testelor de procedură cu controalele substantive sau numai prin

controalele substantive.

Testele de procedură sunt testele care permit obţinerea de

elemente probante privind eficacitatea conceperii si

funcţionării sistemelor contabile si de control intern.

Controalele substantive sunt controale proprii ale auditorului în contabilitatea intreprinderii

şi constau în proceduri care urmăresc obţinerea elementelor probante prin care sunt detectate

anomaliii semnificative în situaţiile financiare:

controale privind tranzacţiile, operaţiile si soldurile conturilor;

proceduri analitice care constau în analiza tendinţelor si ratiourilor

(rapoartelor) semnificative, examenul variaţiilor si examene de coerenţă cu

alte informaţii.


Conturilor

Elemente probante într-o misiune de audit reprezintă informatii obtinute de

auditor pentru a ajunge la concluzii pe care acesta îsi fondează opinia;

aceste informatii constau în documente justificative si documente contabile

care stau la baza situatiilor financiare si care sunt coroborate cu informatii

din alte surse.

Elementele probante îi

permit auditorului să îsi formeze o opinie asupra situatiilor

financiare.

Elementele probante trebuie să îndeplinească cumulativ două

conditii de calitate pentru a putea să stea la

baza fondării unei opinii:

să fie suficiente

Caracterul suficient se

stabileste în raport cu numărul de

elemente probante colectate.

să fie juste(adecvate).

Caracterul just se apreciează în

raport cu gradul de adecvare, cu

pertinenta, fiabilitatea lor.


Conturilor


Conturilor

In cazul obtinerii de elemente probante pornind de la controalele substantive, auditorul trebuie sa determine daca elementele rezultate

din aceste controale, precum si din testele de procedura sunt suficiente si adecvate pentru a stabili daca la elaborarea situatiilor financiare de

catre conducerea entităţii au fost intrunite criteriile:

de existenta: un element al activului sau

pasivului exista la un moment dat;

de drepturi si obligatii: un element de

activ este un drept al

entităţii, iar un element de pasiv este o

obligatie pentru

intreprinderea data, la un

moment dat;

de exhaustivitate:

activele, datoriile,

tranzactiile sau

evenimentele au fost

inregistrate si toate faptele

importante au fost

mentionate;

de evaluare: inregistrarea unui activ sau unei datorii s-a

facut la valoarea de

inventar;

de masurare: o operatie sau un eveniment

este inregistrat la valoarea sa

de tranzactionare si un venit sau

o cheltuiala apartine

perioadei;

de prezentare si publicitate:

o informatie este

prezentata, clasata si descrisa conform

referentialului contabil aplicabil.


Conturilor

Proceduri pentru obtinerea probelor de audit

Tehnica sondajului

Inspectia fizică

Observaţia

Investigaţia

Confirmarea externă (directă)

Calculul / recalcularea

Reefectuarea

Proceduri analitice


Conturilor

Tehnica sondajului

Alegerea tehnicilor: natura controlului efectuat (asupra atribuţiilor sau valorilor), sondaje statistice sau nestatistice, bazate pe experienta profesionala;

Determinarea taliei esantionului

Selectionarea esantionului : alegerea unui esantion reprezentativ, fie prin tragere la intamplare, fie de o maniera sistematica, cu conditia ca primul element sa fie ales la

intamplare sau de o maniera empirica;

Studiul esantionului: toate elementele selecţionate trebuie sa fie controlate;

Evaluarea rezultatelor: fiecare anomalie constatata este apreciata a fi reprezentativa pentru masa respectiva sau accidentala;

Concluziile sondajului: Daca concluzia finala este ca anomaliile sau erorile din mulţimile controlate depăsesc rata de anomalii sau de anomalii asteptata, auditorul trebuie sa aprecieze daca este necesar sau nu repunerea în cauza a aprecierii sale

asupra controlului intern.

• consta in examinarea inregistrarilor, documentelor sau imobilizarilor corporale. Sunt trei categorii de probe de audit documentare:

• Probe de audit cu caracter documentar elaborate si pastrate de terte parti;

• Probe de audit cu caracter documentar elaborate de terti si pastrate de catre entitate;

• Probe de audit cu caracter documentar elaborate si pastrate de entitate.

Inspectia

• consta in urmarirea unui proces sau a unei proceduri care este efectuata de altii, ca de exemplu observarea de catre auditor a inventarierii stocurilor efectuata de catre personalul entitatii sau a efectuarii unor proceduri de control care nu genereaza probe de audit.

Observatia

Inspectia imobilizarilor corporale furnizeaza probe de audit credibile in ceea ce

priveste existenta lor, dar nu in mod referitor si la proprietate sau la valoarea lor.


Conturilor

• consta in obtinerea de informatii de la persoanele care le poseda fie din interiorul fie din afara entitatii:

• cereri de informatii oficiale in scris adresate unor terte parti;

• intrebari orale adresate persoanelor din interiorul entitatii.

Investigatia

• consta in raspunsul la o investigatie pentru a corobora informatiile continute in inregistrarile contabile.

Confirmarea:

• consta in verificarea acuratetii aritmetice a documentelor sursa si a inregistrarilor contabile sau in efectuarea de calcule independente. Calculul


Conturilor


Conturilor

• Efectuarea din nou a unei operaţiuni, înregistrări, calcule, controale. Reefectuarea

• constau din analiza indicatorilor si a tendintelor semnificative, incluzand investigarea fluctuatiilor si a relatiilor care sunt inconsecvente faţă de alte informatii relevante (lichiditatea, capacitatea de a face fata datoriilor pe termen lung si dividendelor preferentiale, indicatori ai exploatarii si performantei).

• utilizarea unor rate specifice analizei economico- financiare;

• comparatii cu date din exercitiile anterioare si cu cele previzionate;

• comparatii intre rulajele si soldurile diferitelor conturi din contabilitatea curentă (balanta de verificare);

• analiza fluctuatiilor si tendintelor (rulaje si solduri exagerate).

Proceduri analitice


Conturilor

!!!!

Nivelul de credibilitate al probelor de audit diferă în funcţie de tipul de procedură

prin care acestea s-au obţinut.

Programul de control al conturilor

lista controalelor de efectuat;

intinderea esantionului;

data la care a fost efectuat controlul, foarte importanta pentru aprecierea calitatii acestei

activitati;

o referinta pentru foaia de lucru;

problemele intalnite;

numele si prenumele specialistului contabil, care verifica obiectivele respective


Conturilor

FAZE ETAPE










Situatiile financiare (bilantul, contul de profit si pierdere si celelalte

componente) constituie documente de sinteza ale contribuabilitatii asupra

carora auditorul isi exprima opinia.

Examenul situatiilor financiar are ca şi obiect verificarea:

Obţinerea unei opinii asupra faptului ca bilantul, contul de profit si pierdere

si celelalte componente ale situatiilor financiare sunt coerente, concorda cu

datele din contabilitate, sunt prezentate conform principiilor contabile si

reglementarilor in vigoare si tin cont de evenimentele posterioare datei de

inchidere;

Asupra faptului ca anexele comporta toate informatiile de importanta

semnificativa asupra situatiei patrimoniale, financiare si rezultatelor

obtinute.

5. Metodologia auditului statutar - 5. Examenul

situaţiilor financiare

Auditorul va proceda la

Verificarea soldurilor de deschidere

Verificarea corelaţiilor dintre diferitele posturi din diferitele

componente ale situaţiilor financiare

Condiţii de certificare a operaţiunilor înscrise în conturi

Să fie reale (EXISTENCE):

ele nu trebuie să fie operaţii fictive,

proiectate, nedefinite sau

încă nerealizate. Exemplu: O

datorie sau un activ există în

realitate (un utilaj al societăţii există în patrimoniu şi în conturile societăţii

în momentul închiderii

bilanţului).

Să vizeze întreprinderea

(OWNERSHIP or RIGHTS &

OBLIGATIONS): adică, ele să nu fie relative nici la alte întreprinderi ale grupului, nici la conducători.

Exemplu: O datorie sau un

activ este deţinut de către societate

la închiderea conturilor.

Să fie contabilizate

(COMPLETENESS): toate operaţiile

realizate de către întreprindere şi

faptele economice (pierdere de

valoare, litigii….) care ating

activitatea sa sunt

contabilizate. Exemplu: Toate

datoriile societăţii sunt înregistrate

integral în momentul închiderii bilanţului.

Să fie contabilizate

fără dublă utilizare

(VALUATION): operaţiile nu sunt

contabilizate decât o singură

dată şi la valoarea lor

reală. Exemplu: Clienţii şi

conturile ataşate societăţii sunt înregistrate la valoarea reală

după deducerea clienţilor litigioşi (sume care vor fi

recuperate integral de către

întreprindere)

Să fie contabilizate la

suma corespunzătoare

(MEASUREMENT): operaţiile şi faptele

sunt corect evaluate în funcţie

de principiile contabile aplicabile.

Să fie înregistrate în

contul corespunzător (DISCLOSURE):

operaţiile sunt imputate în

conturile corespunzătoare

auxiliare şi generale şi corect

prezentate în conturile anuale.

Exemplu: Maşinile care

aparţin societăţii sunt prezentate

în conturi ale societăţii ca

active corporale.

Să fie luate în consideraţie în

perioada corespunzătoare (OCCURRENCE

& CUT-OFF): operaţiile sunt contabilizate respectând principiul separării

exerciţiilor (paralelism între achiziţii /vânzări / stocuri, asociere a cheltuielilor şi a

veniturilor, asociere a

mişcărilor de bunuri şi de creanţe…)

5. Metodologia auditului statutar - 5. Examenul

situaţiilor financiare

FAZE ETAPE










5. Metodologia auditului statutar - 6. Evenimente

posterioare închiderii exerciţiului

Evenimentele posterioare închiderii

exerciţiului sunt elementele care au apărut după data

închiderii exerciţiului, dar care, dacă ar fi

fost cunoscute la data închiderii, ar fi condus

la corectarea situaţiilor financiare.

Pot apărea în trei momente:

31 decembrie – data raportului

de audit

auditorul trebuie sa puna in lucru proceduri care urmaresc strangerea de elemente probante suficiente si adecvate care jusitifce

faptul ca au fost identificate toate evenimentele care pot necesita ajustari ale situatiilor financiare sau informatii suplimentare in

anexe, pana la data raportului sau.

data raportului de audit – data publicării situaţiilor financiare;

cand auditorul a luat cunostinta, dupa data raportului sau, dar inaintea publicarii situatiilor financiare, de evenimente care risca sa aiba o

incidenta semnificativa asupra acestora, auditorul trebuie sa stabileasca daca trebuie sa ceara cercetarea situatiilor financiare si sa discute masurile care se impun. In cazul in care conducere

entităţii corecteaza situatiile financiare auditorul va pune in lucru procedurile necesare si va furniza conducerii entităţii un alt raport de audit. Daca conducerea entităţii refuza sa corecte situatiile financiare, iar auditorul considera necesare aceste corecturi, el trebuie

sa exprime o opinie cu rezerve sau o opinie defavorabila.

după data publicării situaţiilor financiare

dupa publicarea situatiilor financiare auditorul nu este tinut sa procedeze la vreo investigatie. Daca insa auditorul a luat cunostinta dupa publicarea situatiilor financiare de existenta unui eveniment, care daca ar fi fost cunoscut la data semnarii raportului său, l-ar fi determinat la modificarea opiniei el trebuie sa stabileasca daca este cazul corectarii situatiilor financiare si sa discute aspectele respective cu conducerea entităţii. In cazul in care conducerea entităţii corecteaza situatiile financiare, auditorul va controla masurile luate de conducerea entităţii pentru a se asigura ca toate persoanele care sunt in posesia situatiilor financiare nemodificate au luat cunostinta de corectarea acestora si va intocmi un nou raport de audit.

FAZE ETAPE






7. Utilizarea lucrărilor altor profesionişti

8.Alte lucrări necesare închiderii misiunii

9. Raportul de audit 10.Documentarea lucrărilor de audit



Se recurge la un specialist în măsura în care executarea unei misiuni necesită

competenţe particulare sau din raţiuni de etică:

Utilizarea lucrărilor unui alt auditor

Examenul lucrărilor auditorului intern

Utilizarea lucrărilor unui expert

!!! Atentie daca auditorul precedecesor nu este autorizat de client sa comunice cu

auditorul succesor sau daca intre acestia din urma exista litigii.

5. Metodologia auditului statutar - 7. Utilizarea

lucrărilor altor profesionişti

Pentru obtinerea de clarificari in diverse

domenii:

Evaluari de active (terenuri, imobile, opere de arta, pietre pretioase etc);

Determinarea starii fizice a activelor referitor la:

continutul de substanta activa;

perioada de viata utila a masinilor etc.

Operatii juridice pentru interpretarea contractelor, statutelor

FAZE ETAPE










Chestionarul sfârsitului lucrărilor (recapitularea lucrarilor)

Nota de sinteză (recapitularea tuturor punctelor importante care pot

avea o incidenţă asupra deciziei finale)

Scrisoarea de afirmare (clarificarea răspunderilor care revin

conducătorilor întreprinderii şi auditorului; înstiinţarea conducerii

asupra modului de influenţare a situaţiilor financiare de către

informaţiile pe care doar ea le deţine)

5. Metodologia auditului statutar - 8. Alte lucrări

necesare închiderii misiunii

FAZE ETAPE










Raportul unei misiuni de audit de baza

trebuie sa contina in mod obligatoriu

urmatoarele elemente de baza:

Titlul raportului – trebuie sa poarte un titlu precis, de recomandat : “Raportul auditorului

independent”;

Destinatarul – raportul de audit trebuie sa fie adresat destinatarului corespunzator, in functie de circumstantele ce caracterizeaza misiunea si

obligatiile legale.

Paragraf introductiv – identificarea entitatii auditate si a situatiilor financiare auditate; De

asemenea trebuie sa contina elemente privind responsabilitatea conducerii si a auditorului;

Paragraf care sa descrie natura auditului, si in care se fac referiri la

Standardele Internationale de Audit sau la normele nationale aplicabile.

Paragraful opiniei – raportul de audit trebuie sa prezinte clar

opinia auditorului asupra faptului daca situatiile financiare

dau o imagine fidela pozitiei, situatie fdinanciare si

rezultatelor obtinute in acord cu referintele contabile.

Acest paragraf

poate avea formulari precum:

Opinia fara rezerve/Opinia fara rezerve, dar cu un paragraf de observatii,

Opinia cu rezerve,

Imposibilitatea exprimarii unei opinii,

Opinia defavorabila. Semnătura, adresa şi data

raportului.

5. Metodologia auditului statutar - 9. Raportul de audit

Opinia fara rezerve

Daca in urma lucrarii efectuate, auditorul constata ca situatiile

financiare ”dau o imagine fidela pozitiei financiare” si

rezultatele obtinute sunt in acord cu referintele contabile si

conform prevederilor contabile atunci auditorul va include in

raportul de audit un paragraf al opiniei intitulat: opinia fara rezerve”.

Exemplu :

“In opinia noastra situatiile financiare ofera o imagine fidela si justa a

pozitiei si situatiei financiare a societatii la data de 31 decembrie,

precum si asupra performantei financiare si a fluxurilor de trezorerie

pentru exercitiul incheiat la aceasta data, in conformitate cu normele

internationale de contabilitate.”


Opinia fara rezerve, dar cu un paragraf de observatii

In unele cazuri, raportul de audit poate fi modificat adaugand un paragraf

de observatii al carui obiectiv este de a lamuri cititorul asupra unui punct

privind conturile anuale.

Adaugarea unui astfel de paragraf nu afecteaza opinia auditorului.

Aceasta se situeaza de preferinta dupa paragraful de opinie si precizeaza,

in general, ca acesta nu constituie o rezerva.

Forma de prezentare a paragrafului de opinie in acest caz este urmatoarea:

“fara sa exprimam o rezerva asupra situatiilor financiare, noi atragem atentia

asupra notei X din anexa. Societatea face obiectul unui proces in care este

acuzata de infractiune in utilizarea brevetelor si in care i se pretinde varsarea

redeventelor si daunelor de interese; societatea a angajat o contraactiune, iar

audierile preliminare, cat si procedurile juridico-administrative ale celor doua

actiuni sunt in curs. Rezultatul final al acestei situatii nu poate, in prezent sa fie

determinat si in consecinta, nu au fost constituite provizioane pentru acoperirea

cheltuielilor care ar putea sa rezulte.”


Opinia cu rezerve

Daca auditorul este confruntat cu o limitare a intinderii lucrarilor si in

consecinta va trebui sa formuleze o opinie cu rezerve.

Motive:

cand auditorul considera ca informatia referitoare la incertitudine nu

este pertinenta sau lipseste ceva;

cand auditorul apreciaza ca estimarile facute de conducerea

intreprinderii pentru intocmirea conturilor anuale nu sunt rezonabile si

ca au o influenta semnificativa asupra deciziilor;

cand nu obtine elementele probante suficiente pentru a ajusta pozitia

responsabililor intreprinderii privind existenta si tratarea unei incertitudini.

Exemplu:

“

Noi nu am putut asista la inventarul fizic din 31 decembrie …, deoarece noi am fost

desemnati auditori ulterior acestei date. Tinand seama de natura documentelor

contabile ale societatii, noi nu am putut controla cantitatile prin alte proceduri de audit.

In opinia noastra, cu exceptia incidentei ajustarilor care ar fi putut fi necesare daca noi

am fi putut efectua controlul fizic al cantitatilor, situatiilor financiare dau o imagine fidela

pozitiei si situatie financiare a societatii la 31 decembrie…, cat si contului de profit si

pierdere pentru exercitiul incheiat la aceasta data si sunt conforme cu prevederile

legale si statutare.:


Opinia defavorabila: motive, mod de prezentare.

Este datorata de exemplu dezacordului asupra principiilor contabile.

Dezacordurile se refera la neregularitatile si inexactitatile constatate de

auditorul financiar in legatura cu aplicarea principiilor si regulilor contabile de

catre cei responsabili cu intocmirea si prezentarea conturilor anuale.

Se poate prezenta astfel:

“Astfel, cum este explicat in nota X, nu s-au constatat amortismente in situatiile

financiare. aceasta practica, nu este, in opinia noastra, in acord cu Normele de

amortizare a capitalului imobilizat in active corporale. Cheltuielile aferente, pe baza

unui amortisment linear si a unei cote de…pentru cladiri si…pentur utilaje, trebuiau sa

se ridice la suma de… pentru exercitiul incheiat la 31 decembrie…In consecinta,

amortismentele cumulate trebuia sa se ridice la…mii lei, iar pierderea exercitiului si

pierderile cumulate, la…mii lei.

Dupa parerea noastra, din cauza incidentei faptelor mentionate in paragraful

precedent, situatiile financiare nu dau o imagine fidela situatie financiare a

societatii la 31 decembrie…., contului de proft si pierdere pentru exercitiul incheiat la

aceasta data si nu sunt conforma cu prevederile legale si statutare.


Imposibilitatea exprimarii unei opinii

poate fi data de doua categorii de limite:

unele sunt impuse de evenimente exterioare, cum ar fi un incendiu care a

distrus unele documente jusitificative sau numirea cu intarziere a

auditorului, astfel incat nu mai este posibila participarea la inventarierea

stocurilor;

altele sunt impuse de conducerea intreprinderii, putand fi reprezentate de

refuzul efectuarii unui control, refuzul de a plati onorariul sau refuzul de a

solicita un expert extern.

“ Noi nu am fost in masura sa asistam la inventarul fizic, nici sa

procedam la confirmarea directa a conturilor de clienti, din cauza

limitarii intinderii lucrarilor noastre, impuse de catre directiune.

Avand in vedere importanta faptelor expuse mai sus, noi nu ne

exprimam o opinie cu privire la situatiile financiare.”


FAZE ETAPE










Documentarea lucrărilor de

audit

Dosarul permanent

Dosarul exerciţiului

5. Metodologia auditului statutar – 10. Documentarea lucrărilor de audit

DOSARUL PERMANENT

Unele informatii si documente primite sau analizate in cursul diferitelor etape ale misiunii pot fi

folosite pe toata durata mandatului. Clasarea lor intr-un dosar separat, dosarul permanent, permite

utilizarea lor ulterioara dupa aducerea sa la zi.

Dosarul permanent include informaţiile cu caracter

istoric, continuu care sunt utile auditorilor pe parcursul mai multor ani. Documentele incluse trebuie actualizate şi

revizuite în fiecare an şi includ următoarele elemente:

informaţii privind entitatea client: actul constitutiv, organigramă,

structura acţionariatului

informaţii privind activitatea clientului: contracte, extrase/copii după hotarările AGA, o sinteza a

reglementărilor aplicate, etc.

Informaţii referitoare la controlul intern: o sinteză a metodelor şi

politicilor aplicate pentru colectarea şi prelucrarea datelor

Informaţii privind contractarea angajamentului de audit: contractul de audit/scrisoarea de angajament,

corespondenţa dintre auditor şi conducere

Informaţii privind rezultatele procedurilor analitice aplicate în anii

precedenţi (ultimii 3 ani).

5. Metodologia auditului statutar – 10. Documentarea lucrărilor

de audit

DOSARUL EXERCIŢIULUI

cuprinde toate elementele unei misiuni, a căror utilitate nu

depăşeşte exerciţiul controlat; el permite ansamblarea tuturor

lucrărilor, de la organizarea misiunii la sinteză şi formularea

raportului.

Dosarul exerciţiului este indispensabil pentru:

mai buna organizare şi control ale misiunii;

documentarea lucrărilor efectuate, deciziilor luate şi asigurarea că

programul s-a derulat fără omisiuni;

înlesnirea muncii în echipă şi supervizarea lucrărilor date la

colaboratori;

justificarea opiniei emise şi redactarea raportului.


DOSARUL EXERCIŢIULUI

A. Planificarea

misiunii:

programul general de lucru;

note asupra utilizarii lucrarilor de control efectuate de altii;

datele si duratele vizitelor, locurile de interventie;

compunerea echipei;

datele pentru emiterea raportului;

bugetul de timp;

A. Supervizarea

lucrarilor:

- note asupra studierii dosarelor si stabilirea solutiilor la problemele ridicate;

- aprobarea tuturor deciziilor importante care pot afecta planificarea, programul lucrarilor,

executarea lucrarilor, concluziilor lucrarilor, continutul raportului;

A. Aprecierea

controlului

intern:

- evaluarea punctelor tari, punctelor slab si a zonelor de risc;

- foi de lucru privind: bazele de stabilire a sondajelor efectuate;

- comentarii asupra anomaliilor descoperite;

A. Obtinerea de

elemente

probante:

program de control;

foi de lucru cuprinzand: obiectivul, detalii asupra lucrarilor efectuate, eventuale

comentarii, concluzii;

documente sau copii de documente de la intreprindere sau terti, jusitificand cifrele

examinate;

detalii asupra lucrarilor efectuate asupra situatiilor financiare: comparatii si explicatii ale

variatiilor, concluzii;

sinteza generala a rezultatelor pe diferite etape ale misiunii si tratarea distincta a

punctelor care ar putea avea o influenta asupra deciziei de certificare;

foi de lucru cu privire la faptele delictuale.


6. Alte misiuni de audit şi certificare

Conform CECCAR

(2010)

Misiunea de certificare reprezintă o misiune în cadrul

căreia un practician îşi exprimă o concluzie a cărei finalitate

este de a consolida gradul de încredere al unui grup – ţintă

asupra rezultatului evaluării sau măsurării unui subiect în cauză pe baza unui sistem de criterii bine determinat. Un specialist

poate presta două tipuri de misiuni de certificare:

misiuni de certificare rezonabilă;

misiuni de certificare limitată.

6. Alte misiuni de audit şi certificare - Sinteza misiunilor de

control ale expertului contabil standardizate internaţional

Explicaţii Misiuni de certificare

Misiuni conexe Misiuni de audit Misiuni de certificare

Natura serviciilor

prestate

Audit statutar şi

audituri speciale

Examen limitat

(revizuire)

Informaţii

financiare

previzionale

Alte misiuni de

certificare

Proceduri

convenite Compilări

Nivel de asigurare

(încredere) oferit

Asigurare

(încredere)

ridicată dar nu

absolută

Asigurare

moderată Baza rezonabilă

-încredere

rezonabilă

-încredere

limitată

Nici o asigurare Nici o asigurare

Forma de exprimare

a opiniei în raport

Asigurare

pozitivă

Asigurare

negativă

Certificare

pozitivă

-certificare

pozitivă

-certificare

negativă

Fara concluzii,

doar constatări Fara concluzii

Standarde

Internaţionale

aplicabile

ISA 100-999

NM 1000-1999

ISRE 2000-2699

NM 2700-2799

ISAE 3000-3699

NM 3700-3999

ISRS 4000-4699

NM 4700-4999

Aplicabilitatea

Directivei a 8-a Da Da Nu Nu Nu Nu

Obligaţia deţinerii

calităţii de auditor

financiar înregistrat

în Registrul

Auditorilor

Da Da Nu Nu Nu Nu

7. Norme de comportament în audit (principii

fundamentale de etică)

Norme de comportament în

audit

Codul etic al profesionistilor contabili

Principii fundamentale

Integritatea

Competenta profesionala si atentia cuvenita

Confidentialitatea

Conduita profesionala

Standardele tehnice: Standarde emise de

Consiliul pentru Standarde Internationale

de Audit si Asigurări (IAASB) din cadrul

Federaţiei Internaţionale a Contabililor (IFAC)

Independenta in audit

8. Controlul de calitate in audit

Reprezinta un ansamblu de masuri luate de organismele

profesionale, care vizeaza analiza modului de organizare si

functionare a unui cabinet si aprecierea modului de aplicare in

cadrul cabinetului a standardelor internationale si a normelor

profesionale emise de aceste organisme.

Obiective:

Oferirea catre public a unei

bune perceptii despre

calitatea serviciilor;

Armonizarea comportamentelor profesionale ale mebrilor;

Contribuirea la buna

organizare a cabinetelor si

la perfectionarea metodelor de

lucru;

Aprecierea modului de aplicare a regulilor si normelor

profesionale;

Dezvoltarea solidaritatii in

randul profesiei, prin favorizarea

contactelor dintre colegi, apropierea si

respectul profesionistilor

fata de organismul profesional.

Vă mulţumesc pentru atenţie!

Audit Financiar - CECCAR Dec 2015 (1)

Documents

Transcript of Audit Financiar - CECCAR Dec 2015 (1)