Appunti Di Management Accounting

1

Appunti di

Management Accounting -parte I-

a cura del Prof. Alberto Incollingo

Luiss Guido Carli

Dipartimento di Impresa e Management

-a.a. 2013-2014-

Novembre 2013

2

IL CONTROLLO DI GESTIONE

E il processo attraverso il quale la direzione aziendale

si accerta che la gestione si svolga in condizioni di

efficienza e di efficacia per consentire il

raggiungimento degli obiettivi prestabiliti

Nella sua pi corretta accezione, il controllo di

gestione va inteso come guida del management e non

come verifica ispettiva

Prof. Alberto Incollingo

3

Si definisce efficienza lattitudine ad ottimizzare il

rapporto INPUT-OUTPUT, cio il rapporto tra risorse

utilizzate e risultati ottenuti: rappresenta dunque la

capacit di utilizzare razionalmente le risorse

INPUT(risorse/fattori produttivi)

OPERAZIONI

DI GESTIONE

OUTPUT(beni/servizi)

Ad esempio:

-A pi efficiente di B se usa meno risorse di B, ma

ottiene gli stessi risultati; oppure:

-A pi efficiente di B se usa le stesse risorse di B, ma

ottiene risultati maggiori

EFFICIENZA


4

Si definisce efficacia lattitudine ad ottimizzare il

rapporto tra OUTPUT e OBIETTIVI

PRESTABILITI (riguardanti loutput)

INPUT(risorse/fattori produttivi)

OPERAZIONI

DI GESTIONE

OUTPUT(beni/servizi)

Se obiettivi e risultati sono quantificabili, misurare

lefficacia non difficile; in caso contrario, la

misurazione dellefficacia un problema e le

valutazioni sono soggettive

OBIETTIVI

EFFICACIA


5

IL PROCESSO LOGICO DEL

CONTROLLO DI GESTIONE

DEFINIZIONE

OBIETTIVIAZIONI

RILEVAZIONI

RISULTATI

CONFRONTO OBIETTIVI-CONSUNTIVI

E ANALISI SCOSTAMENTI

EVENTUALI INTERVENTI CORRETTIVI


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1. CONTABILITA GENERALE E BILANCIO

2. ANALISI DI BILANCIO

3. CONTABILITA ANALITICA (O DEI COSTI)

4. BUDGET E ANALISI DEGLI SCOSTAMENTI

5. SISTEMA DI REPORTING

GLI STRUMENTI CONTABILI

DEL CONTROLLO DI GESTIONE


7

CONTABILITA ANALITICA:

una definizione

E un insieme di determinazioni economico-

quantitative idonee al calcolo del costo di particolari

oggetti, individuabili allinterno del sistema aziendale

I tipici oggetti di determinazione dei costi sono:

Prodotti dellazienda;

Unit organizzative (centri di costo);

Canali distributivi;

Tipologie di clientela;

Operazioni/funzioni;

Altri.


8

CONTABILITA ANALITICA:

finalit

Possiamo individuare alcuni scopi fondamentali

della contabilit analitica:

corretta osservazione economica: consentire il

monitoraggio dellefficienza aziendale

programmazione: fornire informazioni necessarie

alle decisioni e allelaborazione dei programmi

controllo: fornire informazioni necessarie

alla valutazione dei costi sostenuti in relazione

ai costi obiettivo


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La tipica distinzione dei costi per natura, propria della

contabilit generale, deve essere integrata da altre

distinzioni:

Costi FISSI e VARIABILI

Costi DIRETTI e INDIRETTI

Costi INDUSTRIALI, COMMERCIALI,

AMMINISTRATIVI, GENERALI

Costi CONTROLLABILI e NON CONTROLLABILI

C. PARAMETRICI, DISCREZIONALI, VINCOLATI

Costi CONSUNTIVI e PREVENTIVI

CLASSIFICAZIONI DI COSTO


10

COSTI DIRETTI COSTI INDIRETTI

La distinzione tra

COSTI DIRETTI E COSTI INDIRETTI

Si basa sulla possibilit (e convenienza) di misurare

oggettivamente il consumo di un certo fattore produttivo per

loggetto di riferimento

E possibile (nonch

conveniente) misurare in

modo oggettivo la quantit

impiegata di fattore

produttivo

Esiste una relazione diretta

tra quantit impiegata di

fattore e oggetto di

osservazione: un costo

diretto dunque sostenuto

esclusivamente per uno

specifico oggetto di

riferimento (o comunque risulta riferibile al medesimo mediante una

misurazione oggettiva della quantit

fisica di risorse impiegate)

Non possibile (o, se lo ,

non risulta conveniente)

misurare in modo oggettivo

la quantit di fattore

produttivo

Non esiste una relazione

diretta tra quantit

impiegata di fattore e

oggetto di osservazione: un

costo indiretto quindi

relativo ad una pluralit di

oggetti di riferimento


11

COSTI DIRETTI COSTI INDIRETTI

Segue: la distinzione tra

COSTI DIRETTI E COSTI INDIRETTI

In funzione delle caratteristiche evidenziate, esiste una

diversa modalit di attribuzione dei costi alloggetto

Si attribuiscono ai prodotti

(o ai centri,) attraverso la

semplice misurazione

oggettiva del volume di

fattore impiegato,

moltiplicando poi tale

quantit per il prezzo

unitario del fattore

Formula:

q * p

ove:

q= quantit di fattore impiegato

p= prezzo unitario del fattore

Dato che per essi non

possibile la misurazione

oggettiva, si attribuiscono ai

prodotti (o ai centri,)

mediante una ripartizione

soggettiva, che tale in quanto

richiede la scelta di uno, o pi,

criteri di ripartizione

possibili formule:

a) Costo da ripartire/Base ripartizione * parte della

base riferita alloggetto

oppure

b) Costo da ripartire * parte della base riferita

alloggetto/base di rip.


12

E una distinzione che deriva da quella tra costi speciali e

costi comuni

Trattasi di una distinzione relativa, perch dipende

dalloggetto di riferimento

Alla base delle scelte inerenti i criteri di ripartizione sta il

cosiddetto principio causale, in forza del quale ad ogni

oggetto di costo devono essere assegnati valori che siano

espressione quanto pi significativa del concorso

offerto da ciascun fattore produttivo alloggetto

medesimo

COSTI DIRETTI E COSTI INDIRETTI:

approfondimenti


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LA RIPARTIZIONE DEI COSTI INDIRETTI

Quando si deve ripartire una pluralit di costi indiretti,

si pu procedere secondo due distinte modalit, in

funzione del numero di criteri alla base del calcolo:

1. Se si utilizza un unico criterio di ripartizione per tutti i

costi indiretti da ripartire, si opera la cosiddetta

ripartizione dei costi SU BASE UNICA.

2. Quando, invece, allo scopo di affinare il calcolo e

rendere quindi pi attendibile il risultato, si utilizzano

diversi criteri di ripartizione, ciascuno per un

determinato gruppo omogeneo di costi da ripartire, si

opera la cosiddetta ripartizione dei costi SU BASE

MULTIPLA.


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LA RIPARTIZIONE DEI COSTI INDIRETTI:

un esempio di utilizzo della base unica

Lutilizzo della base unica di ripartizione:

Si ipotizzi di ripartire costi indiretti industriali, pari a 10.000, su due

prodotti (A e B).

La base di ripartizione prescelta costituita dal consumo di materie prime

dirette, il quale pari a 2.000 per il prodotto A e a 3.000 per il prodotto B.

Totale costi da ripartire: 10.000

Totale base di ripartizione: 5.000

Formula del tipo a):

Coefficiente di ripartizione: 10.000 / 5.000 = 2

Costi comuni da imputare al prodotto A: 2 * 2.000 = 4.000

Costi comuni da imputare al prodotto B: 2 * 3.000 = 6.000

Formula del tipo b):

Coefficiente di ripartizione per A: 2.000 / 5.000 = 0,4

Costi comuni da imputare al prodotto A: 10.000 * 0,4 = 4.000

Coefficiente di ripartizione per B: 3.000 / 5.000 = 0,6

Costi comuni da imputare al prodotto B: 10.000 * 0,6 = 6.000


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un esempio di utilizzo della base multipla

Lutilizzo della base multipla di ripartizione:

Si ipotizzi di ripartire costi indiretti industriali, pari a 10.000 su due prodotti

(A e B).

Allinterno di questi costi indiretti, si individuano tre categorie:

- ammortamenti: 2.000

- personale indiretto: 3.000

- utenze: 5.000

Le basi di ripartizione prescelte sono le seguenti:

- per gli ammortamenti, il consumo materie (le quali sono pari a

2.000 per il prodotto A e a 3.000 per il prodotto B);

- per il personale indiretto, le ore MOD (20 per il prodotto A e

30 per il prodotto B);

- per le utenze, la superficie in metri quadri utilizzata dalle due

lavorazioni (600 per A e 500 per B).

Ammortamenti da ripartire: 2.000

Totale base di ripartizione: 5.000

Coefficiente di ripartizione: 2.000 / 5.000 = 0,4

Ammortamenti comuni da imputare ad A: 0,4 * 2.000 = 800

Ammortamenti comuni da imputare a B: 0,4 * 3.000 = 1.200


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un esempio di utilizzo della base multipla (segue)

Lutilizzo della base multipla di ripartizione (segue):

Personale indiretto da ripartire: 3.000

Totale base di ripartizione: 50 ore

Coefficiente di ripartizione: 3.000 / 50 = 60

MOI da imputare ad A: 60 * 30 = 1.800

MOI da imputare a B: 60 * 20 = 1.200

Utenze da ripartire: 5.000

Totale base di ripartizione: 1.100 mq

Coefficiente di ripartizione: 5.000 / 1.100 = 4,545

Utenze da imputare ad A: 4,545 * 600 = 2.727

Utenze da imputare a B: 4,545 * 500 = 2.273

Concludendo,

ad A sono stati imputati i seguenti costi indiretti:

Ammortamenti 800

MOI 1.800

Utenze 2.727

tot. costi imputati ad A 5.327

mentre a B sono stati imputati i seguenti:

Ammortamenti 1.200

MOI 1.200

Utenze 2.273

tot. costi imputati a B 4.673


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brevi considerazioni finali

Gli esempi hanno mostrato che il risultato pu essere nettamente

diverso nei due casi.

Naturalmente, se i driver prescelti nella ripartizione su base

multipla, per le diverse categorie di costi comuni, riescono ad

esprimere il contributo dato dai diversi fattori produttivi alla

realizzazione del prodotto, il risultato ottenuto con la seconda

metodologia pi attendibile del primo.

Nella ripartizione su base multipla, dunque, gli elementi

fondamentali, su cui incide la discrezionalit (e la capacit)

delloperatore, sono essenzialmente due:

1. La suddivisione dellinsieme dei costi comuni in

categorie omogenee;

2. La scelta di un idoneo driver per ciascuna di queste

categorie.


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Quando loggetto di determinazione il prodotto, a seconda degli scopi gestionali perseguiti, possono identificarsi

diverse configurazioni di costo, fra cui:

COSTO VARIABILE: una configurazione che include i soli costi variabili.

COSTO PRIMO O DIRETTO: questa configurazione include tutti i costi diretti.Poich, generalmente, i costi variabili sono anche diretti, si tratta di aggiungere alla prima configurazione i costi fissi diretti

COSTO INDUSTRIALE: questa configurazione formata dal costo delle MP e da tutti i costi di trasformazione industriale. Contiene dunque sia costi diretti (di natura industriale) sia costi indiretti (di natura industriale).

Rispetto al costo variabile, tale configurazione include anche costi fissi (industriali), mentre non comprende costi variabili non industriali

Rispetto al costo primo, il costo industriale include anche costi indiretti (industriali), mentre non include costi diretti non industriali.

COSTO PIENO O COMPLESSIVO: include tutte le voci di costo dellazienda, attribuiti al prodotto a seconda che si tratti di costi diretti o costi indiretti.

Si ottiene aggiungendo al costo industriale una quota di costi indiretti non

industriali (commerciali, amministrativi, finanziari, ecc.), oppure aggiungendo al costo primo una quota di tutti i costi indiretti.

CONFIGURAZIONI DI COSTO


19

TIPOLOGIE DI

CONTABILITA ANALITICA

In funzione delle configurazioni di costo utilizzate, si

distingue fra due grandi tipologie di contabilit analitica:

DIRECT COSTING FULL COSTING

Con tale espressione si indicano

le determinazioni quantitative

basate sulle prime due

configurazioni di costo;

pi in particolare:

Costo variabile Costo primo

Direct costing

semplice

Direct costing

integrato

Con questa espressione, invece,

si indicano le determinazioni

quantitative basate sulla terza e

sulla quarta configurazione;

pi in particolare:

Costo industriale Costo complessivo

Full costing

industriale

Full costing


20

TIPOLOGIE DI


DIRECT COSTING

SEMPLICE

Si pone lattenzione

sullimpatto dei

costi variabili


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LUTILIZZO DEL

DIRECT COSTING SEMPLICE

La struttura di Conto Economico di contabilit analitica che

deriva dallutilizzo di tale configurazione la seguente:

prodotto A prodotto B prodotto C TOT.

Ricavi 1.000 1.500 500 3.000

- Costo var. del venduto 500 800 200 1.500

Margine lordo di

Contribuzione 500 700 300 1.500

- Costi fissi - - - 1.150

Reddito 350

Il risultato economico di prodotto evidenziato il

MARGINE LORDO DI CONTRIBUZIONE (o

Margine di contribuzione di I livello), che rappresenta

il risultato economico con il quale ciascun prodotto (o

linea di prodotti) contribuisce alla copertura dei costi

fissi e alla formazione del reddito aziendale


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TIPOLOGIE DI


DIRECT COSTING

INTEGRATO

Si pone lattenzione

sullimpatto di tutti i costi

diretti, sia variabili che fissi


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LUTILIZZO DEL

DIRECT COSTING INTEGRATO




Ricavi 1.000 1.500 500 3.000

- Costo var. del venduto 500 800 200 1.500

Margine lordo di

Contribuzione 500 700 300 1.500

- Costi fissi diretti 100 250 200 550

Margine semilordo

di Contribuzione 400 450 100 950

- Costi fissi indiretti - - - 600

Reddito 350

Rispetto alla precedente, tale versione di Conto

Economico permette levidenziazione di un secondo

risultato a livello di prodotto:

MARGINE SEMILORDO DI CONTRIBUZIONE

(o Margine di contribuzione di II livello), il quale

indica il reddito di specifica competenza di un prodotto


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IL PUNTO DI PAREGGIO DIVISIONALE

Nelle imprese multiprodotto, qualora si abbia a disposizione

il C.E. precedente (cio quando si conoscono sia i costi

variabili sia i costi fissi diretti delle linee di prodotto) pu

calcolarsi la quantit da vendere per coprire almeno i costi

fissi divisionali, attraverso la seguente formula:

Naturalmente la produzione cos individuata, per tutte

le linee di prodotto, non assicura il pareggio

economico aziendale, in quanto rimangono non coperti

i costi fissi indiretti.

C. F. divisionali

m.c.u. di lineaQ =


25

LA LEVA OPERATIVA DIVISIONALE

Alle stesse condizioni di cui alla tavola precedente pu essere

utile calcolare il grado di leva operativa della divisione (ex

ante). Per fare questo bisogna utilizzare il seguente rapporto:

Nelle imprese multiprodotto, infatti, il g.l.o. calcolato

con il rapporto M.C. lordo / R.O. evidenzia la

sensibilit del reddito operativo aziendale al variare

delle vendite aziendali, a parit di mix.

M.C. lordo (di linea)

M.C. semilordo (di linea)Q =

Questo rapporto misura la sensibilit del reddito di

specifica competenza di una linea (M.C. semilordo)

rispetto alle variazioni del suo fatturato.


26

TIPOLOGIE DI


FULL COSTING

INDUSTRIALE

Si pone lattenzione

sullimpatto di tutti i costi di

natura industriale, sia

variabili che fissi, sia diretti

che indiretti


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LUTILIZZO DEL

FULL COSTING INDUSTRIALE



Questo Conto Economico si basa su di una

configurazione di costo pieno industriale, che viene

sottratto ai ricavi per ottenere lUTILE LORDO

INDUSTRIALE (o GROSS MARGIN), il quale

indica il risultato industriale di un prodotto, che deve

coprire ancora tutti i costi non industriali

(commerciali, amministrativi, generali, ecc.).


Ricavi 1.000 1.500 500 3.000

- Costo ind. del venduto 700 900 250 1.850

Utile lordo ind.le

(gross margin) 300 600 250 1.150

- Costi non industriali 800

Reddito 350

Si noti che, mentre nelle due configurazioni di direct costing le

rimanenze di prodotti sono valutate a costi variabili, in tale

configurazione le rimanenze sono valutate a costi industriali.


28

Lutilizzo di tale configurazione di costo ha lobiettivo di

evidenziare il costo unitario del prodotto/servizio e quindi

non si traduce, generalmente, nella esplicitazione di un Conto

Economico di contabilit analitica.

La determinazione del costo pieno di prodotto pu avvenire

attraverso tre distinte metodologie contabili:

IL FULL COSTING

Contabilit elementare (Contabilit

senza centri di costo)

Contabilit per centri di costo

Contabilit per attivit (Activity Based

Costing)


29

Questa metodologia si basa su di una logica molto semplice: poich la realizzazione dei prodotti (servizi) richiede lutilizzo di determinate risorse, la determinazione del costo pieno dei prodotti (servizi) si basa sulla attribuzione dei costi sostenuti per lutilizzo delle risorse ai diversi oggetti di osservazione, appunto i prodotti (servizi).

CONTABILITA ELEMENTARE

(senza centri di costo)

Costo di utilizzo

delle risorse

Costo dei

prodotti/servizi


30

Tale metodologia si basa su due fasi di calcolo:

1. Limputazione ai prodotti dei costi diretti: ci avviene, come sappiamo, su base oggettiva.

2. Lattribuzione ai prodotti dei costi indiretti(costi generali di natura industriale, commerciale,

amministrativa) su base soggettiva (unica o multipla)

CONTABILITA ELEMENTARE

(senza centri di costo)

Per attribuire ai prodotti i costi delle risorse si

ripropone, quindi, la distinzione dei costi tra diretti e

indiretti e la problematica della corretta imputazione dei

costi indiretti agli oggetti di osservazione mediante

opportuna/e base/i di ripartizione.


31

CONTABILITA ELEMENTARE:

un esempio

Unazienda industriale realizza due prodotti, A e B, rispettivamente

nelle quantit di 2.000 e 1.000, sostenendo i seguenti costi totali:

Materie prime: 10.000 per A e 6.000 per B;

MOD: 40.000 per A e 10.000 per B;

Costi generali: 40.000.

Sapendo che il costo unitario delle materie di 5 per A e 6 per

B, mentre il costo unitario della MOD di 20 per A e 10 per B,

si determini il costo pieno unitario dei due prodotti, ripartendo i

costi generali in base al costo complessivo della MOD.


32


soluzione dellesempio

Costi diretti di A:

MP 5

MOD 20

Costi diretti di B:

MP 6

MOD 10

Ripartizione dei costi indiretti:

Base di ripartizione:

costo totale MOD: 20 * 2.000 + 10 * 1.000 = 50.000

Coefficiente di ripartizione:

40.000 / 50.000 = 0,8(Tale ripartizione suppone dunque che ogni 100 di MOD

trascinino con s una quota di costi generali pari a 80)

Costi generali attribuiti ad A: 0,8 * 20 = 16

Costi generali attribuiti a B: 0,8 * 10 = 8

Conclusione:

Costo pieno di A:

MP 5

MOD 20

C. IND. 16

Tot. 41

Costo pieno di B:

MP 6

MOD 10

C. IND. 8

Tot. 24


33

In tal modo la struttura del costo pieno di prodotto

rappresentata dalla sommatoria dei costi diretti e

dalla/e quota/e di costi indiretti imputata/e:


LA STRUTTURA DEL COSTO PIENO

COSTO PIENO PRODOTTO:

Costo diretto alfa .

Costo diretto beta .

Costo diretto delta .

Quota costi indiretti .

Costo pieno unitario .

Quella indicata la struttura di costo pi semplice, che si presenta

quando si utilizza il metodo di riparto dei costi indiretti su base unica.

Qualora, invece, si utilizzasse la base multipla, la struttura di costo

evidenzierebbe tante quote di costi indiretti quante sono le categorie

di costi comuni individuate.


34

Questa metodologia, nel tentativo di rendere il calcolo del costo pieno pi attendibile rispetto a quello ottenuto con la precedente, si basa su di una logica pi evoluta, che tenta di riflettere meglio le modalit di svolgimento dei processi gestionali.

Si ritiene pi aderente alla realt, infatti, la logica secondo cui i prodotti richiedono lesistenza dei centri, ed il funzionamento di questi necessita dellimpiego di risorse:

CONTABILITA PER CENTRI DI COSTO

Costo di utilizzo

delle risorse

Costo dei

prodotti / servizi

Costo dei

centri


35

ITER DI SVOLGIMENTO DELLA

CONTABILITA PER CENTRI DI COSTO

1. Individuazione dei centri di costo

2. Imputazione dei costi dei fattori produttivi ai

centri nei quali sono stati sostenuti

3. Ribaltamento dei costi di alcuni centri ad altri

centri

4. Imputazione dei costi dei centri ai prodotti

5. Calcolo del costo unitario del prodotto


36

FASE I:

LINDIVIDUAZIONE DEI

CENTRI DI COSTO

I centri di costo sono unit organizzative dellazienda

che svolgono operazioni omogenee, che dispongono

di fattori produttivi con le medesime caratteristiche e

nei quali i costi sostenuti sono significativi in termini

di importo.

Si individuano, generalmente, tre categorie di centri

di costo:

CENTRI OPERATIVI (O FINALI): sono i centri

che operano per ottenere il prodotto, o per svolgere il

servizio. Sono quindi direttamente riferibili al

prodotto/servizio.

CENTRI AUSILIARI (O DI SUPPORTO): sono i

centri che forniscono servizi ai centri operativi,

rispetto ai quali, dunque, svolgono un ruolo ausiliario.

CENTRI FUNZIONALI (O DI STRUTTURA):

nei quali si svolgono funzioni generali, non inerenti

gli aspetti produttivi/industriali.


37

FASE II:

LIMPUTAZIONE DEI COSTI AI CENTRI

A ciascun centro viene attribuito lammontare dei

costi di competenza che corrisponde alle risorse

utilizzate nei centri stessi.

Poich loggetto di osservazione in questa fase

costituito dai centri (e non dai prodotti), la distinzione

dei costi in diretti e indiretti dipende dalla possibilit

di misurare oggettivamente il consumo di un fattore in

un determinato centro.

I costi indiretti, in questa fase, sono dunque quelli

riferiti a fattori produttivi comuni a pi centri, per i

quali non possibile (o comunque non conveniente)

quantificare con certezza il contributo dato da ciascun

fattore allattivit dei vari centri nel quale impiegato.

Si noti che non tutti i costi vengono necessariamente

imputati ai centri: qualora, infatti, esistano dei fattori

produttivi attribuibili direttamente al prodotto/servizio, pu

non essere necessario farli transitare nei centri, in quanto

non costituiscono costi di funzionamento degli stessi.


38

FASE II:

LIMPUTAZIONE DEI COSTI AI CENTRI

(segue)

Al termine di questa fase possibile redigere la prima

parte di un prospetto a doppia entrata, chiamato

QUADRO ANALISI COSTI:

VOCI DI COSTO:

MOD

Materie di consumo

Stipendi

Utenze

Ammortamenti

CENTRI DI COSTO

C. FINALI C. AUSILIARI C. FUNZIONALI

Costo di

competenza

A B C D E F G

Totale costi del centro

Come si vede, i costi (di competenza) vengono localizzati

nei centri ove le relative risorse sono state utilizzate.

Al termine di questa fase, si dunque passati dai costi

dei fattori ai costi dei centri (quindi, dalla logica

dei costi per natura a quella per destinazione).


39

FASE III:

IL RIBALTAMENTO DEI COSTI DI

ALCUNI CENTRI SU ALTRI CENTRI

Questa fase ha lobiettivo di ribaltare i costi dei

centri ausiliari (ed eventualmente di alcuni centri

funzionali) sui centri finali.

Ci avviene in quanto i centri ausiliari operano al

servizio di quelli operativi: pertanto il ribaltamento

deve tener conto del supporto prestato dai primi a

favore dei secondi.

Tale ribaltamento pu avvenire:

in modo diretto, se si dispone di una specifica

misurazione del servizio reso dal centro ausiliario a

quello operativo;

in modo indiretto, se ci si affida, invece, a criteri

forfetari basati sullattivit svolta dal centro finale.

Il ribaltamento dei centri funzionali si deve effettuare solo se lattivit

di tali centri volta allerogazione di servizi per i centri finali, pi che

per i prodotti, e solo se tale attivit misurabile in modo attendibile.


40

FASE III (segue) :

IL RIBALTAMENTO DEI COSTI DI

ALCUNI CENTRI SU ALTRI CENTRI

Ora il quadro analisi dei costi evidenzia la chiusura

dei centri ausiliari (ed eventualmente dei centri funzionali

ribaltati) e laccoglimento, da parte dei centri finali, dei

relativi costi

VOCI DI COSTO:

MOD x x x x x x

Materie di consumo x x x

Stipendi x x x x x x

Utenze x x x x x x x

Ammortamenti x x x x x

x x x

CENTRI DI COSTO

C. FINALI C. AUSILIARI C. FUNZIONALI

Costo di

competenza

A B C D E F G

Totale costi del centro (1) (2)

Costi del Centro D (1) x x

Costi del Centro E (2) x x

Totale dopo il ribaltamento


41

FASE IV:

LIMPUTAZIONE DEI COSTI

DEI CENTRI AI PRODOTTI

Con questa fase il costo dei centri rimasti aperti,

ovvero tutti i centri finali ed, eventualmente, i centri

funzionali, viene imputato ai prodotti/servizi.

Tale fase, per i centri finali, si svolge attraverso tre

momenti:

1- Quantificazione del volume di attivit del centro

Poich la quantit prodotta difficilmente quantificabile se la

produzione risulta eterogenea, necessario omogeneizzare i

valori adottando una unit di misura che assicuri il rispetto

del principio causale, cio che rappresenti la causa

determinante dei costi accolti nei centri.

Spesso si sceglie una unit di misura relativa ad una risorsa

particolarmente significativa impiegata nel centro (ad

esempio, le ore uomo o le ore macchina).


42

FASE IV (segue):



2- Calcolo dei coefficienti unitari di costo dei

centri

Si divide il totale costi del centro per il volume di

attivit del centro individuato.

Esempio:

Totale costi centro A = 150.000

Volume di attivit del centro A = 450 ore uomo

Coefficiente = 150.000 / 450 = 333

In tal modo, si indica che ogni ora uomo di lavoro in

quel centro trascina con s, cio incorpora, 333 di

costi del centro stesso.


43

FASE IV (segue):



3- Determinazione del costo di trasformazione di ciascun

prodotto

Si moltiplica il coefficiente di costo per il numero di volte in

cui lunit di misura del volume di attivit contenuta nel

prodotto.

Esempio:

Coefficiente = 333

Ore uomo necessarie per il prodotto X nel Centro A = 2

Costo di trasformazione del prodotto X

nel Centro A = 333 * 2 = 666.

* * *

Si procede in tal modo per tutti i centri operativi.


44

La struttura del costo pieno di prodotto , in definitiva, rappresentata dalla sommatoria dei costi diretti, dei costi di trasformazione dei centri finali ed, eventualmente, delle quote dei costi dei centri funzionali non ribaltati ai centri finali:

CONTABILITA PER CENTRI DI COSTO:

LA STRUTTURA DEL COSTO PIENO

COSTO PIENO PRODOTTO:

Costi diretti ..

Costo di trasf. Centro A 666

Costo di trasf. Centro B ..

Costo di trasf. Centro C ..

Quota costi centri funzionali ..

Costo pieno unitario ..

Lattribuzione dei costi diretti, non transitati nei centri,

avviene secondo i criteri propri dei costi diretti (rilevazione del

consumo).

Limputazione dei costi non industriali localizzati presso i

centri funzionali (ma a volte anche non localizzati) avviene

sulla base di criteri largamente soggettivi.


45

LE SCELTE DI

CONVENIENZA ECONOMICA

La contabilit analitica fornisce informazioni quantitative

che supportano le decisioni di breve periodo (dette anche

decisioni operative).

Sono tali le scelte tra alternativi corsi di azione futuri

nellipotesi di capacit e struttura produttiva dimpresa date,

cio non modificabili (al contrario, le decisioni di lungo

periodo mirano al cambiamento della capacit e della

struttura dimpresa).

Esempi di decisioni operative sono:

- leliminazione o il mantenimento di prodotti o centri;

- laumento (o la diminuzione) del volume di attivit di

determinati centri (accettazione o meno di un ordine

speciale);

- la scelta tra la produzione in proprio o lacquisto da terzi di

un determinato prodotto/componente;

- la scelta della produzione pi conveniente (decisioni di

mix)

- la fissazione del prezzo di vendita.


46

LE SCELTE DI


Tali scelte di convenienza economica di breve periodo si

basano sulla cosiddetta ANALISI DIFFERENZIALE

(ragionamento differenziale), in base alla quale si confrontano:

- la situazione economica di partenza;

- lalternativa dazione considerata.

Lanalisi considera esclusivamente le variazioni dei costi e dei

ricavi che lalternativa dazione considerata comporta rispetto

alla situazione economica di partenza.

Pi in particolare, il ragionamento differenziale confronta i

VANTAGGI ECONOMICI DIFFERENZIALI (V.E.D.) e gli

SVANTAGGI ECONOMICI DIFFERENZIALI (S.E.D.) che

lalternativa comporta rispetto alla struttura economica presa a

base dei calcoli.

V.E.D. AUMENTO DI RICAVI

RIDUZIONE DI COSTI

S.E.D.

AUMENTO DI COSTI

RIDUZIONE DI RICAVI


47

LE SCELTE DI


Il confronto tra i V.E.D. e gli S.E.D. fornisce il RISULTATO

ECONOMICO DIFFERENZIALE.

Lalternativa dazione considerata viene adottata solo se

genera un risultato economico differenziale positivo, ovvero

solo se i V.E.D. sono maggiori degli S.E.D.

Solo in tal caso, infatti, il reddito aziendale viene

incrementato dalla scelta dazione effettuata.


48

LE SCELTE DI


Lanalisi differenziale pu basarsi:

solo sui costi: in tal caso, riferendoci al breve

periodo, in alcuni casi si prendono in

considerazione i costi variabili, in altri i costi

diretti, in altri ancora configurazioni di costo ad

hoc. Trattasi, in ogni caso, di costi futuri, quindi

ipotetici, e non di costi effettivi.

sui costi e sui ricavi: in tal caso, si prendono in

considerazione risultati parziali quali il margine

lordo di contribuzione, il margine semilordo o

altre configurazioni di reddito.


49

Esempio: LELIMINAZIONE O IL

MANTENIMENTO DI UNA DIVISIONE

La struttura di Conto Economico di contabilit analitica di

unazienda commerciale la seguente:

divisione A divisione B divisione C TOT.

Ricavi 200 160 20 380

- Costo var. del venduto 160 112 12 284

Margine lordo di

Contribuzione 40 48 8 96


Margine semilordo


- Costi fissi indiretti 12 20 4 36

Reddito netto (2) 8 1 7

Poich il reddito netto della divisione A negativo, ci

si pone il seguente quesito: conviene mantenere la

divisione A oppure eliminarla?


50

LELIMINAZIONE O IL

MANTENIMENTO DI UNA DIVISIONE:

soluzione

VANTAGGI ECONOMICI DIFFERENZIALI (V.E.D):

Aumento ricavi = 0

Riduzione costi = 160 (var.) + 30 (fissi dir.) *

Totale V.E.D = 190

SVANTAGGI ECONOMICI DIFFERENZIALI (S.E.D.):

Riduzione ricavi = 200

Aumento costi = 0

Totale S.E.D = 200

Il risultato economico differenziale negativo,

dunque non conviene eliminare la divisione.

Si avrebbe infatti un danno economico di 10 (190-200),

dato dalla rinuncia al margine semilordo di

contribuzione della divisione A.

* Nellesempio i costi fissi diretti sono considerati eliminabili.


51

Esempio: LAUMENTO DEL VOLUME

DI ATTIVITA DI UNA DIVISIONE

Nella medesima situazione di partenza del caso precedente:

divisione A divisione B divisione C TOT.

Ricavi 200 160 20 380

- Costo var. del venduto 160 112 12 284

Margine lordo di

Contribuzione 40 48 8 96


Margine semilordo


- Costi fissi indiretti 12 20 4 36

Reddito netto (2) 8 1 7

Quale sarebbe la decisione se nel caso di eliminazione

della Divisione A potesse espandersi la Divisione B (che,

ad esempio, occuperebbe i locali lasciati liberi), che in tal

caso registrerebbe un incremento di ricavi di 100, un

proporzionale incremento dei costi variabili ed un

incremento dei costi fissi ad attribuzione diretta di 14?


52

LAUMENTO DEL VOLUME

DI ATTIVITA DI UNA DIVISIONE:

soluzione


Aumento ricavi = 100 (B)

Riduzione costi = 160 (c. var. A) + 30 (c. fissi dir. A)

Totale V.E.D = 290


Riduzione ricavi = 200 (A)

Aumento costi = 70 (c.var. B) + 14 (c. fissi dir. B)

Totale S.E.D = 284

Il risultato economico differenziale positivo,

dunque in tal caso conviene espandere la divisione B

in sostituzione della divisione A.

Si avrebbe infatti un risultato economico differenziale

positivo di 6 (290 - 284), dato dalla differenza tra il

M.C.Semilordo di A (10) ed il M.C.Semilordo

dellespansione di B (16).


53

Esempio: LA PRODUZIONE IN PROPRIO

O LACQUISTO DA TERZI (make or buy)

Unazienda industriale produce 10.000 unit di un

componente i cui dati economici dellultimo periodo sono:

costi totali costi unitari

Materiali diretti 80.000 8

MOD 10.000 1

Costi generali variabili

di produzione (per energia e servizi) 40.000 4

Costi generali variabili misti

(ricevim. materie e attrezzaggi) 20.000 2

Costi generali fissi

(amm.ti, assicuraz., amm.vi) 30.000 3

TOTALE 180.000 18

Se un altro produttore offrisse di vendere allazienda

10.000 unit del componente a 16 per unit con

qualsiasi programma di consegne, conviene ancora

produrre in proprio o piuttosto acquistare dallesterno?(Si ipotizza: il mantenimento in futuro del medesimo grado di

efficienza; linvarianza dei costi fissi; linutilizzo della capacit

produttiva liberata in caso di acquisto dallesterno).


54

LA PRODUZIONE IN PROPRIO

O LACQUISTO DA TERZI:

soluzione


Aumento ricavi = 0

Riduzione costi = 150.000

Totale V.E.D = 150.000



Aumento costi = 160.000

Totale S.E.D = 160.000

Il risultato economico differenziale negativo,

dunque non conviene lacquisto del componente

dallesterno.

Il costo unitario rilevante per la decisione (da

confrontare con il costo dacquisto) non , infatti, il

costo pieno, pari a 18, ma il solo costo variabile, pari a

15.

I costi fissi sono infatti irrilevanti, visto che si

sostengono in entrambe le ipotesi.


55



una variante

Qualora sia possibile utilizzare economicamente la capacit

produttiva che si rende disponibile con leliminazione della

produzione interna, bisogna tener conto, nel considerare i

costi rilevanti che riguardano la produzione interna, del costo

opportunit (= contributo al reddito cui si rinuncia a seguito

del mancato uso di una risorsa limitata nel suo migliore

impiego alternativo).

Se la capacit resasi disponibile permettesse di ottenere un

reddito operativo di 25.000 (ricavi futuri incrementali 80.000

costi futuri incrementali 55.000), la situazione decisionale

cambierebbe.

Infatti, i costi rilevanti per la decisione sarebbero:

Alternativa make:

COSTI DI PRODUZIONE 150.000

COSTO OPPORTUNITA 25.000

totale 175.000

Alternativa buy:

COSTI DI ACQUISTO 160.000

Conviene lacquisto dallesterno in quanto tale opzione

consente un risparmio di 15.000.


56



una variante

Otteniamo lo stesso risultato con la logica differenziale:


Aumento ricavi = 80.000 (nuovi)

Riduzione costi = 150.000

Totale V.E.D = 230.000



Aumento costi = 160.000 + 55.000 (nuovi)

Totale S.E.D = 215.000

Il risultato economico differenziale ora positivo

(per 15.000), per cui conviene lacquisto del

componente dallesterno.


57

LA SCELTA DELLE PRODUZIONI PIU

CONVENIENTI (scelta di mix):

La scelta si effettua prendendo come riferimento il margine

di contribuzione.

A seconda dei vincoli cui limpresa deve sottostare, tale

margine va per considerato secondo diverse configurazioni.

Si osservi la seguente situazione:

Prodotto

X Y Z

Prezzo unitario

Costo variabile unitario

Margine di contribuzione

400 600 500230 420 300170 180 200

Lindividuazione del mix pi conveniente dipende dal

vincolo esistente per limpresa:

- se il vincolo di carattere commerciale, cio dato dal

mercato, ci si trova di fronte al caso in cui il volume di

produzione realizzabile superiore al volume che il mercato

pu assorbire.

- se invece il vincolo la capacit produttiva (o distributiva),

ci si trova nella situazione in cui il volume di produzione

realizzabile inferiore al volume che il mercato pu assorbire.


58



Nel primo caso (vincolo di mercato), bisogna ancora

distinguere fra due situazioni:

- se il vincolo di mercato in termini di unit vendibili, il

prodotto pi conveniente risulta essere Z, in quanto presenta

il margine di contribuzione unitario pi elevato;

- se invece il vincolo di mercato in termini di fatturato

realizzabile, il prodotto pi conveniente X, perch presenta

il margine di contribuzione % (sul fatturato) pi alto;

infatti:

Prodotto

X Y Z

Prezzo unitario

Costo variabile unitario


Marg. contribuzione %

400 600 500230 420 300170 180 20042% 30% 40%


59



Nel secondo caso (vincolo di produzione), bisogna

individuare il fattore produttivo che determina il vincolo

per poi riferire il margine di contribuzione allunit

espressiva della risorsa scarsa.

Ipotizziamo, nel nostro esempio, che il il vincolo di capacit

produttiva sia espresso dalle ore macchina totali.

In tal caso bisogna privilegiare il prodotto con il margine di

contribuzione per ora macchina pi elevato.

Se i tempi di fabbricazione fossero i seguenti:

Prodotto

X Y Z

Coeff. Trasform. (H/macch) 0,5 0,33 0,5

Numero unit in unora 2 3 2

Abbiamo che le unit realizzate in unora sono:

Moltiplicando il M.C.U. per il numero unit in unora, otteniamo

il M.C. ORARIO, in funzione del quale il prodotto da privilegiare

Y; infatti:

X Y Z

X Y Z


M. C. ORARIO

170 180 200340 540 400


60



Il medesimo risultato pu ottenersi dividendo il MCU per il

coefficiente di trasformazione:

Margine di contribuzione orario di prodotto:

X Y Z

170/0,5 = 340 180/0,33 = 540 200/0,5 = 400


61

LA FISSAZIONE DEL

PREZZO DI VENDITA

Il prezzo di vendita di un prodotto/servizio dipende dal vario

combinarsi dei seguenti tre fattori:

1. CLIENTI

2. CONCORRENZA

3. COSTI

Quanto pi i mercati sono competitivi, tanto pi i fattori di

mercato (1 e 2) incidono e quindi si parla di approccio basato

sul mercato.

Se invece esiste una certa differenziazione di prodotto, le

imprese hanno una certa discrezionalit e si parla di

approccio basato sui costi.


62

LAPPROCCIO

BASATO SUL MERCATO

1) Si fissa un prezzo obiettivo (TARGET PRICE), cio il

prezzo di vendita che il cliente potenziale disposto a

pagare in base al valore percepito dal cliente e alla

reattivit della concorrenza

2) Si sottrae al prezzo obiettivo un reddito operativo

unitario obiettivo ad es. in base ad una percentuale

sul fatturato complessivo

3) Si ottiene in tal modo un costo unitario obiettivo

(TARGET COST), da confrontare con il costo

corrente


63

LAPPROCCIO

BASATO SUI COSTI

1) Si determina il costo pieno unitario di prodotto

2) Si aggiunge il MARK-UP (in percentuale) ad

esempio sulla base di un ROI obiettivo sul capitale

investito


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